COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE COSTA RICA INFORMA
La Junta Directiva en la Sesión Ordinaria Nº 28-2014 mediante el acuerdo
Nº 728-2014 SO28 dispuso aprobar la recomendación del Tribunal de Honor de adicionar
la Guía de Consejo y Salvaguardas Éticas sugeridas durante la práctica de la
Contaduría Pública como un anexo tres al Código de Ética Profesional, quedando
el documento final de la siguiente manera:
ANEXO 3
al Código de Ética Profesional del Contador Público
Guía de consejo y salvaguardas éticas sugeridas durante la práctica de
la contaduría pública.
Introducción Los ejemplos sugeridos de las siguientes secciones no pretenden ser, ni
debe interpretarse así, una lista exhaustiva de todas las circunstancias por
las que atraviesa un Contador Público y/o Despacho de Contadores Públicos, en
su ejercicio profesional. Se constituye en un consejo para la sana práctica
profesional, en lo ético, ya establecida en el Código de Ética Profesional del
Contador Público Autorizado, aprobado en sesión de Junta Directiva No. 42-2005,
celebrada el 5 de diciembre de 2005, revisado y aprobado por unanimidad en la
sesión extraordinaria de Junta Directiva No. 2-2006 del 2 de junio de 2006,
según acuerdo No. 186-2006 y sus modificaciones posteriores.
En consecuencia, el presente anexo al Código de Ética Profesional debe
ser considerado como un documento de carácter orientador, sin referirse a
personas físicas o jurídicas o situaciones específicas, no crea derecho ni
presume obligación a terceros, tampoco debe ser considerado como justificación
a la actuación profesional. Todo con base únicamente al Código de Ética
Profesional del CPA de este Colegio y normas afines. Por ende, se circunscriben
a citar, explicar y/o relacionar la normativa que debe ser observada en el
ejercicio profesional con ejemplos o ilustraciones, sin que ésta incluya toda
la normativa legal y técnica de posible aplicación, a una situación concreta.
El documento tiene las siguientes secciones:
a) Categorías de riesgos
b) Contratación profesional
c) Conflictos de interés
d) Segundas opiniones
e) Custodia de activos de clientes
f) Independencia
g) Prestación de servicios que no sean de trabajos para atestiguar y
otros
h) Servicios de valuación
i) Auditoría Interna
j) Asignación temporal en calidad de préstamos de personal
k) Apoyo en litigio
l) Actuar en litigio
m) Servicios de compilación
n) Honorarios vencidos y contingentes
Anexa Ilustrativo 1:
Acuerdo del Tribunal de Honor
Anexa Ilustrativo 2:
Ejemplos de conductas determinadas por el Tribunal de Honor
en incumplimiento
con el Código de Ética Profesional.
Anexa Ilustrativo 3:
Salvaguarda sugerida en servicios de compilación
El trabajo realizado es un complemento al Código de Ética como material explicativo
y es necesario el texto completo del Código para su mejor comprensión.
Los términos Contador Público, Firmas o Despacho de Contadores Públicos,
CPA, Contador Público Autorizado son equivalentes y deberán ser entendidos
dentro del contexto del Código de Ética y la normativa aplicable.
La presente guía fue una recomendación del Tribunal de Honor del periodo
2013 y que fue remitido en consulta por la Junta Directiva a todos los miembros
activos del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica para sus
observaciones. Concluido ese proceso, la Junta Directiva deliberó sobre las
guías como un anexo al Código de Ética Profesional y las aprobó de acuerdo con
las facultades del artículo 24 inciso e) a la Ley 1038
a) Categorías de
riesgos
Previo a definir las
categorías de riesgo ético en el ejercicio de la Contaduría Pública, se hace
necesario recordar las áreas básicas de los servicios propios de un Contador
Público Autorizado, conforme con el Manual de Pronunciamientos Internacionales
de Control de Calidad, Auditoría, Revisión, Otros Trabajos para Atestiguar y
Servicios Relacionados, usualmente denominado las Normas Internacionales de
Auditoría (NIAs) emitidas por la Federación Internacional de Contadores (IFAC,
por sus siglas en ingles). Estas se clasifican en la estructura de sus
pronunciamientos en:
1- Auditorías y
Revisiones de información financiera:
2- Trabajos para
atestiguar distintos de auditorías o revisiones histórica de información
financiera:
Un trabajo en el que
el Contador Público Autorizado expresa una conclusión diseñada para aumentar el
grado de confianza de los presuntos usuarios, distintos de la parte responsable,
sobre el resultado de la evaluación o medición de una aseveración utilizando
criterios razonables. El resultado de la evaluación o medición de una
aseveración, es la información que resulta de aplicar los criterios (ver
también Información de la aseveración). Bajo el Marco Internacional de
Referencia de Trabajos para Atestiguar hay dos tipos de trabajo para atestiguar
que se permite desempeñar a un profesional: un trabajo de seguridad razonable y
un trabajo de seguridad.
3- Servicios
relacionados. Comprenden procedimientos convenidos y compilaciones.
Cuando el Código de
Ética Profesional del Contador Público Autorizado (en adelante el Código o el
Código del Colegio), hace referencia a los servicios de un CPA parte de esta
definición y la amplia a cualquier servicio que brinden un miembro del Colegio,
en condición de tal; abarcando áreas como la docencia, la asesoría fiscal y la
consultoría. Pues se reconoce que derivado de la práctica profesional surge el
consejo y la enseñanza, como parte de los medios por los cuales los miembros
activos al Colegio cumplen con las funciones prescritas en la Ley 1038. En este
marco ampliado debe entenderse e interpretarse la práctica profesional regulada
en el Código de Ética Profesional del Contador Público Autorizado.
Clasificación de
riesgos
Derivada de esta
amplitud de posibilidades de ejercicio, surge a su vez una amplia gama de
riesgos, los cuales se clasifican en:
a) Riesgos de interés personal, que pueden ocurrir como resultados de
intereses económicos o de otro tipo de un CPA y/o la Firma o Despacho de
Contadores Públicos o de un familiar cercano o inmediato.
b) Riesgos de auto-revisión, que
pueden ocurrir cuando es necesario volver a evaluar un juicio previo, por el
Contador Público responsable de dicho juicio.
c) Riesgos de mediación, que
pueden ocurrir cuando un CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos
promueven una postura u opinión hasta el punto de que pueda comprometerse la
objetividad.
d) Riesgos de familiaridad, que pueden ocurrir cuando, debido a una
relación cercana, un Contador Público tiene demasiada simpatía hacia los
intereses de otros. e) Riesgos de intimidación, que pueden ocurrir cuando es
posible disuadir a una CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos para
actuar en forma objetiva con amenazas, reales o percibidas. (Guías y
ejemplos de aplicación del Código de Ética Profesional del Contador Público
como profesional independiente).
Ejemplos de
circunstancias que pueden favorecer la materialización de riesgos que enumera
el Código de Ética Profesional del CPA
El artículo 72 del
Código de Ética reconoce que pueden existir factores particulares, cuando las
responsabilidades del Contador Público Autorizado estarán en conflicto con las
exigencias externas. Como ejemplo las siguientes condiciones:
a) Puede haber presiones por parte de un superior, un jefe, un director,
un socio, de carácter familiar, o personales. De hecho deben ser desalentadas
todas aquellas relaciones o intereses, que puedan influir de manera no
favorable, obstruir o amenazar la integridad del Contador Público.
b) Un Contador Público Autorizado puede ser consultado para actuar de
manera contraria a las normas técnicas y profesionales.
c) Una cuestión de lealtad dividida podría ocurrir, por ejemplo, entre el
superior del Contador Público Autorizado y las normas profesionales de conducta
requeridas.
d) Puede surgir un conflicto, cuando información engañosa ha sido
publicada, pudiendo ser ventajosa para el empleador o cliente y beneficiando o
no al Contador Público Autorizado.
Otros ejemplos de
circunstancias y factores de riesgo.
Estas condiciones
deberá el CPA revisarlo dentro de lo regulado por el Código de Ética en los
artículos 11 al 18.
b) Nombramiento
profesional
Es importante tener
presente que existe el cliente y el patrocinador de los servicios, los cuales
no siempre son la misma figura. Para efectos éticos las salvaguardas aplican
tanto para valorar el riesgo del cliente (entendido como la entidad auditada,
revisada o sobre la cual versan los servicios) como de quien patrocina (entidad
que exige y/o recibe el trabajo realizado por el CPA). Los patrocinadores
pueden ser, por ejemplo, un organismo de regulación o supervisión, un organismo
donante o facilitador de fondos y/o capital de trabajo para la entidad sobre la
que versa el trabajo.
•
Aceptación de un cliente
En ninguno de los casos siguientes puede un Contador Público aceptar a un cliente, lo contrario se consideraría falta de independencia, según el artículo 11 del Código.
(Así reformado el párrafo anterior mediante sesión N° 37-2014 del 15 de diciembre del 2014)
a. Al tener un préstamo
o deuda con un cliente; esta restricción no aplicaría en los casos que se haya
tramitado préstamos con bancos o instituciones financieras, cumpliendo los
requisitos normales de trámite- sin condición de preferencia-, y lo indicado en
el artículo 21 del Reglamento a la Ley 1038. Igualmente es aplicable al cónyuge
o pareja de hecho, al pariente del CPA, dentro del cuarto grado de
consanguinidad o segundo de afinidad.
b. Cuando el
Contador Público Autorizado sea socio o dueño de una empresa con fines de
lucro, posea un décimo o más del capital social o tenga participación de un
quince por ciento en una entidad sin fines de lucro y en complemento recibe
rendimientos por las aportaciones realizadas en el patrimonio. La limitación se
mantiene cuando cualquiera de los intereses indicados pertenezca al cónyuge o
pareja de hecho del profesional, parentesco o familiar, hasta el cuarto grado
de consanguinidad y segundo de afinidad.
c. Por un interés
financiero indirecto importante con un cliente, tal como: la relación de un ex
funcionario de alta dirección de la Firma o Despacho de Contadores Públicos
trabaja con el cliente o viceversa, una participación de inversión colectiva,
negocios en forma de fideicomisos u otros medios de intermediarios en que no se
tenga el control directo o bien, que del resultado se esperaría una
participación.
d. Cuando al tener
una relación de subordinación como contador o encargado directo de la
contabilidad, auditor interno, contralor financiero-contable, gerente
financiero-contable u otra posición dentro de la empresa o cualquier tipo de
organización, afiliada, subsidiaria o que esté vinculada económicamente o
administrativamente, cualquiera que sea la forma como se le designe y se le
retribuya sus servicios profesionales. En ninguno de los casos puede expedir
documento alguno que dé fe de la veracidad o autenticidad de su propio trabajo.
e. Si hubo relación
de dependencia en labores de contabilidad, auditor interno, contraloría
financiera-contable, gerente financiero-contable o cualquier otra posición de
dirección gerencial de primer y segundo nivel, no debe actuar como Contador
Público Autorizado de ese cliente durante un lapso menor a dos años, después de
haber realizado esas actividades.
f. Al haber emitido
un informe previo en relación de dependencia o como consultor, durante un lapso
menor a un año del periodo fiscal o económico, después de haber realizado esas
actividades o,
g. Cuando haya
realizado un trabajo especial de información financiera, de reorganización en
una entidad, de consultoría general durante un lapso menor a un año, después de
haber presentado el respectivo informe final y la aceptación de su cliente.
h. Cuando el cónyuge
o pareja de hecho sea el gerente o tenga un puesto directivo de la empresa o
por relaciones familiares en el cuarto grado de consanguinidad o el segundo
grado de afinidad con el cliente, directores, accionistas, o funcionarios de
alto nivel jerárquico de la empresa a la cual presta sus servicios
profesionales.
i. Tenga o haya tenido, o de alguna manera
pretenda tener injerencia o vinculación económica con la empresa en el
ejercicio económico que dictamina, certifica o asesora, o en el cual se le pide
su opinión, en un grado tal que pueda afectar su libertad de criterio.
j. Reciba en cualquier
circunstancia, o por cualquier motivo, participación directa sobre los
resultados del asunto que se le encomendó, o en los cuales sus honorarios
dependan del éxito de cualquier transacción.
k. Al desempeñarse
como agente de bolsa de valores en ejercicio del cliente o como agente de
seguros.
l. Desempeñe un
puesto público en que tenga injerencia en la revisión de declaraciones o
dictámenes para fines fiscales, fijación de impuestos, otorgamiento de
exenciones, concesiones o permisos de trascendencia y decisiones sobre
nombramiento de contadores públicos para prestar servicios ante la
Administración Tributaria u otro Ente Regulador.
m. Cuando perciba de
un solo cliente por servicios de auditoría externa, durante más de cinco años
consecutivos, más del sesenta por ciento de sus ingresos, u otra proporción que
aun siendo menor, sea de tal manera importante frente al total de sus ingresos,
que le impida mantener su independencia.
n. Cuando se
mantiene una relación de servicios de auditoría con clientes regulados de
entidades financieras o bursátiles, superior a los siete años, el Contador
Público Autorizado firmante del informe de auditoría se asegurará que se tenga
una rotación de socios del Despacho o Firma de Contadores Públicos. El Contador
Público Autorizado anterior no podrá estar a cargo nuevamente de ese cliente a
menos que no hayan transcurrido dos años. Esta medida se constituye en una
salvaguarda de ética mínima a cumplir.
o. Cuando el
Contador Público Autorizado ejerce individualmente o es un Despacho o Firma sin
representación extranjera manteniendo una relación de servicios de auditoría
con un mismo cliente mayor a cinco años y no cuenta con un apropiado control de
calidad, según lo indiquen las Normas Internacionales de Auditoría y Atestiguamiento.
p. El Contador
Público Autorizado ni sus colaboradores recibirán regalos, premios, o cualquier
otra estimulación por los servicios que realiza por parte del cliente o
interesados.
q. Cuando un
Contador Público Autorizado (CPA) opine sobre un informe de consultoría o de
auditoría emitido por otro CPA miembro del mismo Despacho para el cual labora o
presta servicios el profesional que está opinando, o preparado por el
profesional que se desempeña en forma directa o indirectamente en el Despacho.
r. Cuando un
Contador Público Autorizado ha participado en el diseño e implementación de
sistemas de tecnología de información financiera que se utilicen para generar
información que forma parte de los estados financieros de un cliente, se
requerirá que al menos hayan transcurrido tres años después de la puesta en
marcha del sistema. Esta medida se constituye en una salvaguarda de ética
mínima a cumplir.
s. Cuando un
Contador Público Autorizado realice una auditoría o certifique su propio
trabajo para un mismo cliente.
Otros asuntos del
cliente: Los asuntos del cliente que, si se conocieran, pudieran representar un
riesgo al cumplimiento de los principios fundamentales (postulados) incluyen,
por ejemplo, involucramiento del cliente en actividades ilegales (como lavado
de dinero), falta de honradez, o prácticas cuestionables de negocios o de
información financiera.
Como salvaguarda el
CPA o Despacho de Contadores Públicos debe realizar una evaluación de su
cliente que pudiera identificar sus actividades tanto antes de formalizar su
relación del servicio (prospecto de cliente) como en aquellos casos que tiene
una continuidad del servicio, dejando evidencia en sus papeles de trabajo, y se
recomienda en el caso de requerir ampliación como presentarlo en sus documentos
puede observar la Guía de implementación de Control de Calidad propuesta por el
Colegio, particularmente el Formulario de aceptación y continuidad de clientes.
Si el CPA detectará algún comportamiento no justificado o involucramiento del
personal en actividades ilegales debe proceder a reportarlo a las instancias
que considere pertinentes, como por ejemplo al Gobierno Corporativo de su
cliente, y evaluar su permanencia en el servicio.
Cuando el CPA o
Despacho de Contadores Públicos ofrezca servicios de soporte administrativo
financiero, administra inversiones o valores por cuenta de terceros, bienes
raíces, pago de planillas, proveedores debe de asegurarse del origen de los
recursos y someter al personal que participa en el servicio contratado de su
Despacho de Contadores Públicos que conozcan los alcances de la Ley Sobre
Estupefacientes, Sustancias Psicotrópicas, Drogas de Uso no Autorizado,
Actividades Conexas, Legitimación de Capitales y Financiamiento al Terrorismo,
usualmente conocida como la Ley 8204.
Es importante que el
CPA o Despacho de Contadores Públicos cuando brinden sus servicios deben
considerar las salvaguardas apropiadas y tener en cuenta que nuestra actividad
profesional es de interés público, conforme se desarrolla en el postulado II de
este Código de Ética, en consecuencia, un evento negativo que involucre a un
profesional agremiado al Colegio de Contadores Públicos Autorizados en
prácticas o actividades no apropiadas conducen a un riesgo reputacional y el
riesgo legal. En cuando al riesgo reputacional la probable exposición
publicitaria negativa que pueda derivarse para él y la profesión como un todo,
y en lo que concierne con el riesgo legal el verse como profesional a posibles
sanciones que se impongan, haciendo que sean causas que motiven la desconfianza
de clientes y la sociedad en las actividades de un profesional agremiado a
nuestra organización.
Se incluye en esta
guía en el Ilustrativo 2 algunos ejemplos sobre casos de conductas reprochables
que ilustran estas condiciones.
Un CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores
Públicos CPA y/o Firma o Despacho de Contadores Públicos deberán estar de
acuerdo con brindar sólo aquellos servicios en los que tengan competencia para
desempeñarlos. Antes de aceptar el trabajo específico de un cliente, un
Contador Público y/o la Firma deberán considerar si la aceptación crearía algún
riesgo al cumplimiento de los principios fundamentales (postulados). Por
ejemplo, se crea un riesgo de interés personal a la competencia profesional y
al debido cuidado, si el equipo de trabajo no posee, o no puede obtener, las
competencias necesarias para llevar a cabo el trabajo de manera apropiada.
Esto no limita la capacidad
del miembro del Colegio de asociarse, contratar o subcontratar u otra forma de
asociación lícita, a otro profesional calificado, sea Contador Público
Autorizado u otra especialidad para brindar el servicio. Esto bajo los términos
previstos por las Normas Internacionales de Auditoría y demás normativa de la
materia. Esto deberá constar en la documentación del trabajo conforme a las
NIAs.
Un CPA y/o la Firma
o Despacho de Contadores Públicos CPA a quienes se pide reemplazar a otro, o
quien está considerando hacer la propuesta para un trabajo actualmente
realizado por otro Contador Público, deberán determinar si hay alguna razón,
profesional o de otro tipo, para no aceptar el trabajo, como circunstancias que
amenacen el cumplimiento de los principios fundamentales (postulados). Por
ejemplo, puede haber un riesgo a la competencia profesional y cuidado debido si
a un Contador Público y/o a la Firma aceptan el trabajo antes de conocer todos
los hechos pertinentes. Así mismo, deberá revisar la normativa de regulación
aplicable al cliente para asegurarse que su selección, nombramiento y su
competencia cumple con la normativa requerida.
Un Contador Público
necesitará obtener el permiso del cliente por escrito, para iniciar la
discusión con el Contador Público actual. Cuando el Contador Público actual
proporcione información, deberá hacerlo de manera honrada y sin ambigüedades.
Si el Contador Público propuesto no puede comunicarse con el Contador Público
actual, entonces deberá tratar de obtener información sobre cualesquiera
posibles riesgos por otros medios, por ejemplo, averiguaciones con terceros o
investigaciones de antecedentes de la administración, autoridades o los
encargados del gobierno corporativo del cliente.
Pueden pedirse a un
Contador Público y/o Firma que emprendan un trabajo que sea complementario o
adicional al trabajo del Contador actual. Estas circunstancias pueden dar
origen a riesgos potenciales para la competencia profesional y al cuidado
debido, resultantes de, por ejemplo, falte de información o información
incompleta. Las salvaguardas contra estos riesgos incluyen obtener la
información relevante necesaria y documentarla para la apropiada conducción del
trabajo.
c) Conflictos de
interés
Un CPA y/o la Firma
o Despacho de Contadores Públicos deberán tomar medidas razonables para
identificar las circunstancias que podrían plantear un conflicto de interés.
Estas circunstancias pueden dar origen a riesgos en el cumplimiento de los
principios fundamentales (postulados). Dependiendo de las circunstancias que
den origen a que el riesgo se materialice en un conflicto, las salvaguardas
prescritas por el Código de Ética, artículo 73, son: ―
Los Contadores
Públicos Autorizados, enfrentados con cuestiones éticas significativas, deben
seguir las políticas establecidas de la organización empleadora y del Colegio
de Contadores Públicos, para buscar la solución a tal conflicto. Si esas
políticas no resuelven el conflicto ético, se debe considerar lo siguiente:
a) Revisar el problema de conflicto con el superior inmediato. Si no se
resuelve, referirse a un nivel de gerencia más alto, notificando al superior
inmediato. Así sucesivamente hasta el nivel superior jerárquico que
corresponda.
b) Buscar consejo y consulta de manera confidencial con un consejero
independiente, o con las instancias del Colegio que correspondan, para obtener
conocimiento de los posibles puntos de acción.
c) Cuando por razones legales o normas profesionales, tal asunto en
conflicto, debe ser informado a una autoridad externa, tal información debe
entregarse a esa autoridad, previa consulta legal e informarse a la Fiscalía
del Colegio.
d) Si el conflicto aún subsiste, el Contador Público Autorizado, como
último recurso en cuestiones significativas, puede renunciar a la organización
empleadora y entregar un memorando de información al representante de la
organización.
Cuando actué y se realice un trabajo debe también considerarse, entre
otros, los procedimientos y las salvaguardas establecidas en:
Por esta razón es
importante establecer la salvaguarda en la carta de compromiso o contrato de
que el trabajo será conforme a las NIAs, indicando:
Los requisitos de la
legislación o reglamentación pueden imponer obligaciones de confidencialidad
que restrinjan las comunicaciones del auditor de asuntos de auditoría de
interés de las autoridades. Por ende, el cumplimiento de las NIAs y las
salvaguardas debe adaptarse a cada caso específico.
Se ha considerado
apropiado de las Guías y ejemplos de aplicación del Código de Ética Profesional
del Contador Público como profesional independiente se recomienda considerar
las siguientes salvaguardas adicionales:
a) El uso de equipos de trabajo separados.
b) Procedimientos para prevenir el acceso a información (por ejemplo,
estricta
separación física de estos equipos, archivos de datos confidenciales y
seguros).
c) Lineamientos claros para miembros del equipo de trabajo sobre temas
de seguridad
y confidencialidad.
d) El uso de convenios de confidencialidad firmados por los empleados y
socios del Despacho de Contadores Públicos o Firma.
e) Revisión regular de la aplicación de salvaguardas por una persona de
jerarquía superior no involucrada con trabajo relevantes del cliente.
Cuando un conflicto
de interés represente un riesgo a uno o más de los principios fundamentales
(postulados), incluidos la objetividad, confidencialidad o el comportamiento
profesional, que no puedan eliminarse mediante la aplicación de salvaguardas,
el Contador Público y/o Despacho de Contadores Públicos deberán concluir que no
es apropiado aceptar un trabajo específico o que se requiere renunciar a uno o
más trabajos que estén en conflicto.”
d) Segundas
opiniones
Las situaciones en
las que se pide a un CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos que
rindan una segunda opinión sobre la aplicación de normas internacionales de
información financiera, auditoría, información a terceros y reguladores o de
otro tipo a circunstancias específicas o a transacciones por o en nombre de una
compañía o una entidad que no es un cliente actual, pueden dar origen a riesgos
al cumplimiento de los principios fundamentales (postulados). Por ejemplo,
puede haber un riesgo a la competencia profesional y al debido cuidado cuando
la segunda opinión no se basa en el mismo conjunto de hechos que estuvieron
disponibles al Contador actual o se basa en evidencia inadecuada. La
importancia del riesgo dependerá de las circunstancias de la petición y de
todos los otros hechos disponibles y supuestos relevantes para la expresión de
un juicio profesional.
Cuando se les pida
rendir una opinión así, un CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos
deberán evaluar la importancia de los riesgos y, si no son claramente
insignificantes, deberán considerarse y aplicarse salvaguardas, según sea
necesario, para eliminarlos. Estas salvaguardas pueden incluir buscar el permiso
del cliente para establecer contacto con el CPA actual, describiendo las
limitaciones que rodeen cualquier opinión en las comunicaciones con el cliente
y dando al CPA actual una copia de la opinión.
Si la compañía o
entidad que busca la opinión no permite comunicación con el CPA actual, un CPA
y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos deberán considerarse si, tomando
en cuenta todas las circunstancias son apropiadas para rendir la opinión que se
busca.
En todo caso deberá
hacer constar que es una mera opinión basada y limitada por la información
provista del cliente o quien le consulte. De preferencia, deberás ser de
carácter escrito.
Es conveniente, que
cuando el CPA dé una opinión debe estar consciente de la responsabilidad legal
que establece el Código Penal, SECCIÓN IV, Estafas y Otras Defraudaciones:
”ARTÍCULO 216.-
Quien induciendo a error a otra persona o manteniéndola en él, por medio de la
simulación de hechos falsos o por medio de la deformación o el ocultamiento de
hechos verdaderos, utilizándolos para obtener un beneficio patrimonial
antijurídico para sí o para un tercero, lesione el patrimonio ajeno, será
sancionado en la siguiente forma:
1) Con prisión de
dos meses a tres años, si el monto de lo defraudado no excediere de diez veces
el salario base (*).
2) Con prisión de
seis meses a diez años, si el monto de lo defraudado excediere de diez veces el
salario base… Las penas precedentes se elevarán en un tercio cuando los hechos
señalados los realice quien sea apoderado o administrador de una empresa que
obtenga, total o parcialmente, sus recursos del ahorro del público, o por
quien, personalmente o por medio de una entidad inscrita o no inscrita, de
cualquier naturaleza, haya obtenido sus recursos, total o parcialmente del
ahorro del público.”
(Así reformado por la Ley No. 7337 del 5
de mayo de 1993).
(*) El término
“salario base” se encuentra definido en el artículo 2 de la Ley No. 7337 de
cita.’ El resaltado no es del original.
De esta disposición
legal se deriva la importancia de claramente establecer el alcance y las
premisas sobre las cuales se responde la consulta, así como cualquier
limitación, en salvaguarda de su responsabilidad profesional y el uso que a su
respuesta pueda ser dado por el cliente.
e) Custodia de
activos de clientes La custodia de los activos del cliente crea riesgo al cumplimiento de
los principios fundamentales (postulados); por ejemplo, hay un riesgo de
interés personal al comportamiento profesional y puede haber un riesgo de
interés personal a la objetividad, que se originen por tener la custodia de
activos del cliente. Inclusive, el CPA esta obligado a confirmar del cliente de
dónde provienen esos activos que estará administrando dejando claro en sus
papeles de trabajo.
Por ende, no se hará
cargo de la custodia de sumas de dinero ni de otros activos del cliente, salvo
que las disposiciones legales o de su puesto así lo autoricen a ello y, en ese
caso, lo hará de conformidad con cualquier deber legal adicional que sea
impuesto en el ejercicio que custodie dichos activos.
En consecuencia, al
CPA en ejercicio al que se ha confiado dinero (u otros activos) pertenecientes
a otros:
(a) Mantendrá dichos
activos separados de sus activos personales o de los de la firma,
(b) Utilizará dichos activos sólo para la finalidad prevista,
(c) Estará preparado en cualquier momento para rendir cuentas a
cualquier persona con derecho a ello, de dichos activos y de cualquier ingreso,
dividendo o ganancia generados, y
(d) Cumplirá todas las disposiciones legales y reglamentarias aplicables
a la tenencia y contabilización de dichos activos.
Como parte de los
procedimientos de aceptación de clientes y de encargos que puedan implicar la
tenencia de activos de un cliente, el CPA en ejercicio realizará las
indagaciones necesarias en relación con el origen de dichos activos y
considerará las obligaciones normativas, como se indicó en
anteriores apartados. Por ejemplo, si los activos han sido obtenidos mediante
actividades ilegales, como puede ser el blanqueo de capitales, se origina una
amenaza en relación con el cumplimiento de los principios fundamentales. En
estas situaciones, el CPA puede considerar la posibilidad de obtener
asesoramiento jurídico.
Así mismo, todas sus
actuaciones, cuando deba administrar o custodiar en virtud de su puesto bienes
de terceros, deberá estar dirigida a demostrar que lo realiza bajo el principio
de un buen padre de familia. Esto a fin de evitar que pueda ser sancionable su
conducta en lo ético y en lo Penal. Esto último conforme al Código Penal, SECCIÓN
V, Administración fraudulenta y apropiaciones indebidas Administración
fraudulenta que reza:
“ARTÍCULO 222.- Se impondrá la pena
establecida en el artículo 216, según el monto de la defraudación, al que por cualquier
razón, teniendo a su cargo el manejo, la administración o el cuido de bienes
ajenos, perjudicare a su titular alterando en sus cuentas los precios o
condiciones de los contratos, suponiendo operaciones o gastos exagerando los
que hubiere hecho, ocultando o reteniendo valores o empleándolos abusiva o
indebidamente.
f) Independencia
El Contador Público
Autorizado en el ejercicio independiente de su profesión, debe ser
independiente de hecho y en apariencia, de tal manera que permita proporcionar
una opinión sin ser afectado por influencias que comprometan su juicio
profesional, conforme lo señala el artículo 11 del Código de Ética Profesional.
Por esta razón, el artículo 71 del Código de Ética restringe claramente cuando
se considera que no existe independencia o provoque conflictos de interés y no
puede aceptarse un cliente, en virtud de intereses financieros, directos o
indirectos en un cliente o en el patrocinador de los servicios.
En consecuencia, la
única acción apropiada para permitir desempeñar el trabajo sería deshacerse del
interés financiero, préstamo o garantía; no solo desde el punto de vista de
forma sino de fondo. Es decir, los traspasos de acciones, titularidades de
garantías, préstamos o fianzas a partes relacionadas con el Contador Público
Autorizado por mera formalidad, no solo implica que esté habilitado para dar el
servicio y sigue constituyéndose en una falta ética.
Si otros socios, o
sus familiares inmediatos, poseen interés financiero directo o in interés
financiero indirecto en un cliente de auditoría, el riesgo de interés personal
que se crea sería tan importante que ninguna salvaguarda podría reducir el
riesgo a un nivel aceptable. En consecuencia, estos socios o sus familiares
inmediatos no deberán poseer ningún interés financiero de tal tipo en un
cliente de auditoría. Esto familiares inmediatos se define en el Anexo 2, de
Código de Ética, titulada como RELACIONES DE PARENTESCO EN RELACIÓN CON EL CPA
Préstamos
(financiamiento) y garantías
Esta guía y ejemplos
de aplicación del Código de Ética Profesional del Contador Público como
profesional independiente ilustran este aspecto de la siguiente forma:
Un préstamo
(financiamiento), o una garantía de préstamo al CPA y/o la Firma o Despacho de
Contadores Públicos por un cliente, que sea un banco o institución similar, no
crearía riesgo a la independencia, siempre que el préstamo o garantía, se haga
con procedimientos, términos y requisitos normales para préstamos y que éste no
tenga importancia relativa para el Contador Público y/o la Firma ni para el
cliente.
De modo similar, los
depósitos que haga, o las cuentas de corretajes de un CPA y/o la Firma o
Despacho de Contadores Públicos con un cliente que sea un banco, corredor o
institución similar, no crearían un riesgo a la independencia, siempre que el
depósito o cuenta se tengan con términos comerciales normales.
Si un CPA y/o la
Firma o Despacho de Contadores Públicos piden un préstamo o financiamiento a un
cliente, que no sea un banco o institución similar, o garantizan el préstamo
solicitado al cliente, el riesgo de interés personal creado sería tan
importante que ninguna salvaguarda podría reducirlo a un nivel aceptable.
De modo similar, si un CPA y/o la Firma o
Despacho de Contadores Públicos aceptan un préstamo de, o tienen una solicitud
de préstamo garantizada por un cliente que no sea banco o institución similar,
el riesgo de interés personal creado sería tan importante que ninguna
salvaguarda podría reducirlo a un nivel aceptable.
El Código de Ética
precisa al respecto sobre estos temas y las relaciones de parentesco; así se
explicó en la sección Independencia.
Relaciones cercanas
de negocios con clientes de auditoría
Se han considerado
como parte de las Guías y ejemplos de aplicación del Código de Ética
Profesional del Contador Público al ejercer independiente las siguientes
situaciones que ilustran las relaciones cercanas de la siguiente forma:
Una relación cercana
de negocios entre un CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos y un
cliente de auditoría, o su administración, implicará un interés financiero
comercial o común y puede crear riesgos de interés personal y de intimidación.
Los siguientes son ejemplos de estas relaciones:
·
Tener un interés financiero en un negocio conjunto con el cliente de
auditoría o con un dueño, director, funcionario u otra persona con control, que
desempeñe funciones gerenciales para dicho cliente.
·
Arreglos para combinar uno o más servicios o productos del CPA y/o la
Firma o Despacho de Contadores Públicos con uno o más servicios o productos del
cliente de auditoría y comercializar el paquete con referencia a ambas partes.
·
Arreglos de distribución o
comercialización con los que el CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores
Públicos actúan como distribuidores o comercializadores de los productos o
servicios del cliente de auditoría o, este último actúa como distribuidor o
comercializador de los productos o servicios del Contador Público y/o la Firma.
En el caso de un cliente de auditoría, ninguna salvaguarda podría reducir el riesgo
a un nivel aceptable. En consecuencia, los únicos cursos de acción posibles
son:
a) Terminar la relación de negocios
b) Negarse a desempeñar el trabajo
En el caso de un
cliente de auditoría, las relaciones de negocio en que se implique un interés
que posee el Contador Público y/o la Firma, en una entidad de control cerrado,
cuando el cliente de auditoría o un director o funcionario del cliente de
auditoría, o cualquier grupo relacionado, también tenga un interés en dicha
entidad, crean riesgos a la independencia. En consecuencia, se deberá terminar
la relación de negocios o declinar el trabajo de auditoría. La compra de bienes
y servicios a un cliente de auditoría por el Contador Público y/o la Firma,
generalmente no crearía un riesgo a la independencia, siempre que la
transacción sea en el curso normal de los negocios y en una transacción de
libre competencia.
Riesgo de
familiaridad del personal de auditoría de alto nivel con clientes de auditoría
Emplear al mismo
personal de auditoría de alto nivel en un trabajo de auditoría durante un largo
tiempo puede generar riesgo de familiaridad, lo que dependerá de factores como:
La importancia del
riesgo deberá evaluarse, y si éste no es claramente insignificante, deberán
considerarse y aplicarse salvaguardas para reducir el riesgo a un nivel
aceptable.
Estas salvaguardas
podrían incluir:
El Código de Ética
precisa al respecto sobre estos temas y las relaciones de parentesco; así se
explicó en la sección Independencia.
El CPA o Despacho de
Contadores Públicos también deberá tener en cuenta aquella relación duradera
con otros niveles del personal de auditoría con el mismo cliente y contemplar
las salvaguardas necesarias.
g) Prestación de
servicios que no sean de trabajos para atestiguar y otros
Las Guías y ejemplos
de aplicación del Código de Ética Profesional del Contador Público como profesional
independiente se considera apropiado que un CPA o Despacho de Contadores
Públicos en servicios que no sean trabajos para atestiguar y otros pueden
tengan en cuenta lo siguiente:
Los Contadores
Públicos y/o las Firmas o Despachos de Contadores Públicos que han prestado a
sus clientes de auditoría de estados financieros otros servicios de dictamen,
conocidos como trabajos para atestiguar, pueden prestar una gama de servicios
que no son de atestiguar, consistentes con sus habilidades y pericia. Los clientes
de trabajos para atestiguar valoran los beneficios que se derivan de que el
Contador Público y/o las Firmas, que tienen un buen entendimiento del negocio,
aporten su conocimiento y habilidad para atender otras áreas. La prestación de
servicios que no son de atestiguar puede, sin embargo, crear riesgos a la
independencia del Contador Público y/o Despacho de Contadores Públicos,
particularmente, respecto de riesgos percibidos a la independencia. Por
consiguiente, es necesario evaluar la importancia de cualquier riesgo creado
por la prestación de estos servicios. En algunos casos, puede ser posible
eliminar o reducir el riesgo que se crea con la aplicación de salvaguardas. En
otros casos, no hay salvaguardas disponibles para reducir el riesgo a un nivel
aceptable.
Las siguientes
actividades, generalmente, crearían riesgos de interés personal o de
auto-revisión, que son tan importantes que sólo evitar la actividad o negarse a
desempeñar el trabajo para atestiguar reduciría las amenazas a un nivel aceptable:
Las siguientes
actividades pueden también crear riesgos de auto-revisión o de interés
personal:
La importancia de
cualquier riesgo creado deberá evaluarse, y si éste no es claramente
insignificante, deberán considerarse y aplicarse salvaguardas, según sea
necesario, para eliminar el riesgo o reducirlo a un nivel aceptado. Estas
salvaguardas podrían incluir:
Las siguientes
salvaguardias pueden ser relevantes para reducir a un nivel aceptado riesgos
creados por la prestación de servicios que no sean de atestiguar a clientes de
trabajos para atestiguar:
Antes de que el CPA y/o la Firma o Despacho de
Contadores Públicos acepten un trabajo para prestar un servicio que no sea para
atestiguar, deberá considerarse si la prestación de este servicio crearía un
riesgo a la independencia. En situaciones en las cuales un riesgo que se crea
no es claramente insignificante, deberá declinarse el trabajo que no sea de
atestiguar, a menos de que puedan aplicarse salvaguardas apropiadas para
eliminar el riesgo o reducirlo a un nivel aceptable.”
La prestación de
ciertos servicios que no sean de atestiguar a clientes de auditoría de estados
financieros puede crear riesgos a la independencia de tanta importancia que
ninguna salvaguarda podría eliminarlos o reducirlos a un nivel aceptable. CPA
y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos.
Adicionalmente, se
recomienda que el CPA deberá considerar los pronunciamientos del Tribunal de
Honor, incluidos en la Ilustración 1 de esta guía, en la cual responde una
consulta realizada por una entidad y asegurarse de tomar en cuenta lo ahí
establecido.
h) Servicios de
valuación Las Guías y ejemplos de aplicación del Código de Ética Profesional del
Contador Público como profesional independiente se considera apropiado en los
servicios de valuación considerar lo siguiente :
Una valuación
comprende elaborar supuestos respecto de desarrollos futuros, la aplicación de
ciertas metodologías y técnicas, la combinación de ambos para calcular un
cierto valor, o gama de valores para un activo un pasivo, o para un negocio
como un todo.
Prestar servicios de
valuación para un cliente de auditoría de estados financieros, los cuales no
son, por separado ni el agregado, de importancia relativa para los estados
financieros, o que no implica un grado importante de subjetividad, puede crear
un riesgo de auto-revisión, que es factible reducir a un nivel aceptable con la
aplicación de salvaguardas. Éstas podrían incluir:
Al determinar si las
anteriores salvaguardas serían efectivas, deberán considerarse los siguientes
asuntos:
a) La extensión del conocimiento, experiencia y capacidad del cliente de
auditoría para evaluar los asuntos en cuestión, y el grado de su
involucramiento para determinar y aprobar asuntos de juicio importantes.
b) El grado en que se aplican las metodologías establecidas y los
lineamientos profesionales cuando se desempeña un particular servicio de
valuación.
c) Para valuaciones que impliquen metodologías estándar o establecidas, el
grado de subjetividad inherente en la partida en cuestión.
d) La confiabilidad y extensión de los datos fundamentales.
e) El grado de dependencia en
hechos futuros de una naturaleza que podría crear importante volatilidad
inherente en los montos implicados.
f) La extensión y claridad de las
revelaciones en los estados financieros.”
i) Auditoría Interna
Desempeñar las
actividades de auditoría interna del cliente de auditoría de estados
financieros crea un riesgo. No son compatibles los servicios de auditoría
interna con los servicios de auditoría y revisión, según los establecen las
NIAs. Por ende, no hay salvaguarda posible.
j) Asignación
temporal en calidad de préstamo de personal
El préstamo de
personal por parte de un Despacho de Contadores Públicos o CPA a un cliente,
que no es de servicios de auditoría de estados financieros, revisión o
atestiguamiento, puede crear un riesgo de auto-revisión cuando la persona está
en posición para influir en la preparación de las cuentas o estados financieros
del cliente. En la práctica, esta ayuda puede darse (particularmente, en
situaciones de emergencia), pero sólo en el entendimiento de que el
personal de la Firma no se involucrará en:
a) Toma de decisiones de administración o gerenciales.
b) Aprobar o firmar acuerdos u otros documentos similares.
c) Ejecutar autoridad discrecional que comprometa al cliente.
No hay salvaguarda
posible, cuando el trabajo que se está realizando corresponde a servicios
cubiertos por las NIAs como de Auditorías y/o Revisiones de información
financiera y /o Trabajos para atestiguar distintos de auditorías o revisiones
histórica de información financiera.
En todo caso, se
recomienda no involucra al equipo de auditoria que participa en procesos de
auditoría o revisión de clientes para no entrar en conflictos de estos
alcances. Debe considerarse el artículo 12 del Código de Ética Profesional así
como la posible relación de subordinación señalada en el artículo 9 a la Ley
1038 y el artículo 11 al Código de Ética Profesional.
k) Apoyo en litigio
Algunos ejemplos
ilustrativos para un servicio en apoyo en litigio se ilustran de la siguiente
forma:
Puede crearse un
riesgo de auto-revisión cuando los servicios de apoyo en litigio que se prestan
a un cliente de auditoría de estados financieros, incluyen la estimación del
posible resultado y, por tanto, afectan las cantidades o revelaciones que se
van a reflejar en los estados financieros. La importancia de cualquier riesgo
creado dependerá de factores como:
El Despacho de
Contadores Públicos o el CPA deberá evaluar la importancia de cualquier riesgo
que se cree y aplicarse salvaguardas, según sea necesario, para eliminar el
riesgo o reducirlo a un nivel aceptable. Estas salvaguardas podrían incluir:
·
Políticas y procedimientos para prohibir a las personas que asisten al
cliente de auditoría, que no participen en la toma de decisiones gerenciales en
nombre del cliente e inclusive el no involucramiento en estas actividades.
·
Emplear profesionales que no sean miembros del equipo de auditoría para
desempeñar el servicio.
l) Actuar en litigio
Las Guías y ejemplos
de aplicación del Código de Ética Profesional del Contador Público como
profesional independiente se debe considerar para un posible servicio actuando
en un litigio lo siguiente:
Un CPA o Despacho de
Contadores Públicos al actuar por un cliente de auditoría de estados
financieros en la resolución de un conflicto o litigio en circunstancias en las
que los montos implicados sean de importancia, en relación con sus estados
financieros, crearía amenazas de mediación y de auto-revisión tan importantes
que ninguna salvaguarda podría reducir la amenaza a un nivel aceptable. Por
tanto, el CPA o Despacho Contadores Públicos no deberá desempeñar este tipo de
servicio para un cliente de auditoría de estados financieros.
En ningún caso, el
CPA y/o la Firma o Despacho de Contadores Públicos participarán en la toma de
decisiones ni en el proceso de acciones de recomendación para llevar a cabo el
litigio.
m) Servicios de
Compilación
Las Guías y ejemplos
de aplicación del Código de Ética Profesional del Contador Público como
profesional independiente para brindar servicios de compilación debe considerar
lo siguiente:
Al brindar sus
servicios de compilación como un servicio periódico o específico el Despacho de
Contadores Públicos o CPA que lo realice de manera externa deberá haber dejado
clara las condiciones de prestación de este servicio en la Oferta o Carta de
Compromiso o Contrato, es decir, que el cliente no asuma el papel que
desenvolverá el CPA o Despacho de Contadores Públicos, y quedando claro que su
intervención no provocará según sea el trabajo de compilación una opinión sobre
un conjunto de estados financieros. En el transcurso de su trabajo, si el
Contador Público se da cuenta de errores significativos que conducen a
información financiera equívoca o errónea debe de motivar las correcciones
pertinentes, en el caso que el cliente del servicio no lo permite el CPA debe
considerar su separación de trabajo, dejando asentado en sus papeles de trabajo
y preparar un informe para informar, según su juicio profesional, a las
instancias pertinentes.
En todo caso, al
entregar el trabajo, resulta una salvaguarda deseable que se resuma los
aspectos más fundamentales de la prestación del servicio. Se anexa en la
Ilustración 3 un ejemplo de una salvaguarda propuesta al momento de entregar el
informe del servicio contratado. Esto es realmente deseable en virtud, entre
otra regulación de la siguiente norma legal:
“Artículo 92.-
Fraude a la Hacienda Pública
El que, por acción u
omisión, defraude a la Hacienda Pública con el propósito de obtener, para sí
o para un tercero, un beneficio patrimonial, evadiendo el pago de tributos,
cantidades retenidas o que se hayan debido retener, o ingresos a cuenta de
retribuciones en especie u obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando
beneficios fiscales de la misma forma, siempre que la cuantía de la cuota
defraudada, el importe no ingresado de las retenciones o los ingresos a cuenta
o de las devoluciones o los beneficios fiscales indebidamente obtenidos o
disfrutados exceda de quinientos salarios base, será castigado con la pena
de prisión de cinco a diez años.” (CNPT , reformado con la Ley 9069. El
resaltado no es del original)
Esto en adición a lo
establecido en el Código Penal, SECCIÓN IV, Estafas y Otras Defraudaciones,
artículo 126 antes citado.
En el Código de
Ética Profesional en su artículo 12 señala una limitación que debe ser
observada por el CPA o Despacho de Contadores Públicos que brinden este
servicio de compilación, así como tener presente el requisito señalado en el
artículo 1 de la Ley 1038.
n) Honorarios vencidos y contingentes
Existe un riesgo de
interés personal si existen honorarios vencidos en un cliente de auditoría y
estos continúan sin cobrarse por un largo tiempo, especialmente si no se
recuperan antes de iniciar la auditoría del ejercicio siguiente.
No es posible
establecer salvaguardas por honorarios contingentes, por tal razón, los
honorarios deberán ser ciertos y específicos al pactarse el servicio. Debe
entenderse que cuando las premisas bajo las cuales se oferto el trabajo no respondieron
a la realidad en la que deba brindarse el servicio, por ser de mayor
envergadura, complejidad, nuevos requerimientos de regulación u otros eventos
que no era posible anticipar al Contador Público, éste está en posibilidad de
negociar con el cliente una adecuación de sus honorarios en correspondencia a
la calidad y alcance del servicio requeridos, manteniendo así el sano
equilibrio contractual de las partes. Esto siempre que hay cumplido con la
salvaguarda establecida en el artículo 38 del Código de Ética.
En salvaguarda de
esto, es importante que las premisas bajo las cuales se realiza la oferta sean
claramente identificadas en la carta de compromiso, oferta o documento
equivalente para un sano entendimiento de las partes.
Ilustración 1:
Acuerdo del Tribunal de Honor por consulta realizada
El Tribunal de Honor
ha recibido por medio del acuerdo ##-2013 que indicó: ―Se conoce oficio
para conocer criterio en relación al ejercicio profesional de la auditora
externa para el sector público y otros servicios profesionales si puede darse
un roce con la independencia profesional; en consecuencia, conforme lo
establece la normativa la Junta Directiva remite al Tribunal de Honor.
Al respecto, en
carácter de colaboración, sin referirse a personas físicas o jurídicas, sin
otras referencias más que el oficio en referencia, se procede a responder la
solicitud de criterio, lo cual no crea derecho ni presume obligación a
terceros. Todo con base únicamente al Código de Ética Profesional del CPA de
este Colegio y normas afines. Se responden las preguntas, según se refieren a
dicho oficio.
1)
A-¿Puede un Profesional Independiente, Despacho o Consorcio de
Contadores Públicos Autorizados (persona física o jurídica) autorizado; auditar
los estados financieros de un ente Público, para la cual también ha realizado
una prestación de servicios profesionales para realizar el levantamiento e
inventario físico de todos los bienes que se encuentran registrados en la
contabilidad de la entidad en el mismo período en que se va a realizar la
auditoría de estados financieros? B-¿Dicha actuación estaría conforme a
Derecho?.
R/ El Código de Ética reza en su artículo No.11 ―El Contador
Público Autorizado en el ejercicio independiente de su profesión, debe ser
independiente de su profesión, debe ser independiente de hecho y en apariencia,
de tal manera que permita proporcionar una opinión sin ser afectado por
influencias que comprometan su juicio profesional. En ninguno de los casos
siguientes debe actuar, lo contrario se consideraría falta de independencia:‖.
Así mismo, en sus incisos d, f, g y q se indica:
d- ―Cuando al tener una relación de subordinación como contador o
encargado directo de la contabilidad, auditor interno, contralor, gerente
financiero-contable u otra posición dentro de la empresa o cualquier tipo de
organización, afiliada, subsidiaria o que esté vinculada económicamente o
administrativamente, cualquiera que sea la forma como se le designe y se le
retribuya sus servicios profesionales. En ninguno de los casos puede expedir
documento alguno que dé fe de la veracidad o autenticidad de su propio trabajo.
f-―Al haber un informe previo en relación de dependencia o como
consultor, durante un lapso menor de un año del periodo fiscal o económico,
después de haber realizado esas actividades o,‖.
g-―Cuando haya realizado un trabajo especial de información
financiera, de reorganización en una entidad, de consultoría general durante un
lapso menor de un año, después de haber presentado el respectivo informe final
y la aceptación de su cliente. Por tanto, bajo el supuesto esgrimido no es
posible realizar ambos trabajos. Salvo por la salvaguarda del artículo 12 que
reza: ―Cuando el Contador Público Autorizado preste servicios a un mismo
cliente, no podrá expedir documento alguno que dé fe de la veracidad o
autenticidad de su propio trabajo, tratándose de:
a-Compilación, clasificar y resumir información financiera, incluye la
actualización de los libros legales requeridos por el Código de Comercio u otro
requeridos por la Administración Tributaria, así como otros servicios
relacionados a los registros de contabilidad o estados financieros del cliente;
b-Servicios de soporte administrativo, en el que el profesional
administra valores, manejo financiero, bienes raíces, asesoría de valores,
entre otros.
c-Funciones de Gerencia General, Contralor, Gerencia Financiero Contable
o de recursos humanos;
d-Servicios de Asesoría Tributaria y servicios legales no relacionados
con la auditoría.
No se considera que haya falta de independencia al hecho de que un
Contador Público Autorizado realice labores de auditoría externa y de
consultoría administrativa para el mismo cliente, siempre que la prestación no
incluya la participación en toma de decisiones administrativas o financieras.
2)
¿Cuánto es el máximo de periodos que puede Auditar una Auditoría Externa
la misma entidad Pública, que previamente ha prestado a la Administración
Pública, servicios de asesoría, consultoría, trabajos contables y otros
relacionados, ya que de manera posterior podría auditar los estados
financieros?
R/ El artículo 11, incisos f y g antes referidos indican el plazo en que
no está permitido. Así mismo, aplican al CPA que participará de la auditoría
los siguientes incisos:
e-Si hubo relación de dependencia en labores de contabilidad, auditor
interno, contraloría financiera-contable, gerente financiero-contable o
cualquier otra posición de dirección gerencial de primer y segundo nivel, no
debe actuar como Contador Público Autorizado de ese cliente durante un lapso
menor a dos años, después de haber realizado esas actividades.
m-Cuando perciba de un solo cliente por servicios de auditoría externa,
durante más de cinco años consecutivos, más del setenta por ciento, de sus
ingresos, u otra proporción que aún siendo menor, sea de tal manera importante
frente al total de sus ingresos, que le impida mantener su independencia.
n-Cuando se mantiene una relación de servicios de auditoría con clientes
regulados de entidades financieras o bursátiles, superior a los siete años, el
Contador Público Autorizado firmante del informe de auditoría se asegurará que
se tenga una rotación de socios del Despacho o Firma de Contadores Públicos. El
Contador Público Autorizado anterior no podrá estar a cargo nuevamente de ese
cliente a menos que no hayan transcurrido dos años.
o-Cuando el Contador Público Autorizado ejerce individualmente o es un
Despacho o Firma sin representación extranjera manteniendo una relación de
servicios de auditoría con un mismo cliente mayor a cinco años y no se cuenta
con un apropiado control de calidad, según lo indiquen las Normas
Internacionales de Auditoría y Atestiguamiento.
r-Cuando un Contador Público Autorizado ha participado en el diseño e
implementación de sistemas de tecnología de información financiera que se utilicen
para generar información que forma parte de los estados financieros de un
cliente, se requerirá que al menos hayan transcurrido tres años después de la
puesta en marcha del sistema.
3)
¿En el caso de que el Profesional Independiente, Despacho o Consorcio de
Contadores Públicos Autorizados (persona física o jurídica) decida realizar la
rotación del personal asignado a dicha revisión respecto al que va a realizar
la Auditoría de Estados Financieros, podría estar incurriendo en una falta de
independencia?
R/ La rotación de personal como salvaguarda de independencia es una
medida que se prevé tanto en las Normas Internacionales de Auditoría como en el
Código de Ética del Colegio, como parte del resguardo de la independencia y
objetividad en una auditoría financiera y está limitada a este servicio
únicamente. (Ver artículo 11, inciso n). No aplica para el caso de servicios
profesionales de consultoría financiera. Los artículos citados en la respuesta
a la pregunta #1 explican lo señalado. Al respecto la Norma de Control de
Calidad, en la sección Amenaza de Familiaridad reza: ―
Amenaza de Familiaridad
A8 El Código de Ética analiza la amenaza de familiaridad que puede
crearse al asignar, por un periodo largo de tiempo, al mismo personal profesional
de alto nivel en un trabajo específico y las salvaguardas que podrían ser
apropiadas para atender dicha amenaza.
A9 En la determinación de criterios apropiados para tratar las amenazas
de familiaridad, la firma pudiera considerar los siguientes asuntos: *La
naturaleza del trabajo, incluyendo el grado que implica un asunto de interés
público. *La duración del servicio proporcionado por el personal profesional de
alto nivel en el trabajo. Los ejemplos de salvaguardas incluyen la rotación del
personal profesional de alto nivel o requerir una revisión de control de
calidad del trabajo.
A10 La amenaza de familiaridad es particularmente relevante en el
contexto de trabajos realizados en entidades que cotizan en bolsa o reguladas.
Para los trabajos desarrollados en este tipo de entidades, algunas autoridades
regulatorias requieren que la rotación del socio y personal profesional de alto
nivel que participe en los mismos, no sea mayor a cinco años. Para los trabajos
desarrollados en entidades no cotizadas en bolsa, la rotación del socio se
ajusta a las políticas establecidas por la firma, considerando en todo momento,
algún requisito de rotación más estricto que le sea aplicable. El socio
responsable del trabajo normalmente deja de participar directa o indirectamente
durante un periodo mínimo de dos años para estar en posibilidad de participar
nuevamente en los trabajos cuya rotación fue necesaria.
A11 GOB La independencia de las firmas que atienden clientes del sector
gobierno puede ser protegida por medidas reglamentarias o estatutarias,
reduciéndose la probabilidad de que ocurran amenazas a la independencia en su
desempeño profesional, de naturaleza tratada en los párrafos 25 al 29 y A8 al
A10. Sin embargo, pueden existir algunas otras amenazas, tales como
auto-revisión, familiaridad e intimidación, sin importar las medidas
reglamentarias o estatutarias existentes para proteger la independencia. Las
políticas y procedimientos de independencia establecidos por las firmas que
atienden clientes del sector gobierno, les permiten manejar apropiadamente
cualquiera de estas amenazas identificadas.
A12 GOB El tipo de clientes a que se refieren en los párrafos 28 y A10,
generalmente no incluyen clientes del sector gobierno. Sin embargo, pudiera
existir alguna otra entidad gubernamental o regulada que, debido a su tamaño,
complejidad o riesgo, puede ser importante incluirla o considerarla dentro de
las políticas y procedimientos de independencia de la firma.
A13 GOB En entidades del sector gobierno, las leyes o reglamentaciones
aplicables pudieran establecer reglas para el nombramiento y periodo de
rotación del socio responsable del trabajo. Consecuentemente, pudiera no ser
posible cumplir estrictamente con los requerimientos de rotación de socio
previstos para las entidades que cotizan en bolsa. No obstante, la firma
pudiera establecer políticas y procedimientos aplicables a entidades del sector
gobierno, para promover el cumplimiento con el espíritu de la rotación del
sector responsable‖.
Por ende, al ser este un caso supuesto, este Tribunal no entra a valorar
si existe otra regulación que considerar sobre la Amenaza de Familiaridad a la
Independencia y Objetividad.
4)
¿Podría verse afectada la independencia del Profesional Independiente,
Despacho o Consorcio de Contadores Públicos Autorizados (persona física o
jurídica), al haber emitido un informe previo como consultor, durante un lapso
menor a un año del período fiscal?
R/ Las condiciones, limitaciones, excepciones y salvaguardas de los
artículos 11 y 12 del Código de Ética antes citados buscan garantizar a la
sociedad la independencia y la objetividad, de apariencia y hecho, del CPA. Al
respecto, cabe reiterar el siguiente párrafo del artículo 12:
―No se considera que haya falta de independencia al hecho de que un
Contador Público Autorizado realice labores de auditoría externa y de
consultoría administrativa para el mismo cliente, siempre que la prestación no
incluya la participación en toma de decisiones administrativas o financieras‖.
5) ¿Eventualmente, se puede realizar una auditoría de Estados
Financieros, excluyendo la partida propia de los servicios prestados por la
empresa o persona jurídica (ejemplo Propiedad Planta y Equipo, inventarios,
caja y bancos, etc…), sin ver afectado el alcance de la Auditoría y por
consiguiente el tipo de opinión del Informe a emitir y dictaminar los Estados
Financieros en conjunto?.
R/ La Auditoría de Estados Financieros es un examen del conjunto de los
Estados Financieros para emitir una opción sobre estos. Al respecto las normas
que regulan la profesión, de manera general, según el Código del IFAC, indican:
―Artículo 2.05
―El Contador Público no deberá aceptar responsabilidades en las que se
requiera su independencia de hecho y de dependencia, si ésta se encuentra
limitada‖.
El Código de Ética
del Colegio, en su artículo 26, reza: ―En ninguna circunstancia un
Contador Público Autorizado, en el ejercicio independiente de su profesión,
emitirá un informe, certificación, opinión, dictamen, con su firma, sin haber
realizado la debida diligencia de revisión y examen efectuado por él, con su
directa supervisión o la de algún miembro o colaborador de su Despacho (Firma
de Contadores Públicos) y en apego mínimo con las Normas Internacionales de
Auditoría y Atestiguamiento o Circulares aprobadas por el Colegio. Estos
informes pueden ser suscritos con otros Contadores Públicos Autorizados.
Las excepciones o
circunstancias especiales están previstas en las Normas Internacionales de
Auditoría y el Código de Ética. Estas versan sobre aspectos del uso del
criterio de un especialista para emitir la opinión y consolidación de Estados
Financieros en general.
6) ¿Sustituye o comprende una salvaguarda, que otro Profesional
Independiente, Despacho o Consorcio de Contadores Públicos Autorizados (persona
física o jurídica) emita una certificación sobre la razonabilidad del saldo
correspondiente a la cuenta de Propiedad Planta y Equipo que es objeto del
trabajo especial de toma física que se está realizando?. ¿Se elimina de esta
manera totalmente el riesgo de pérdida de independencia del trabajo a realizar
por parte del Profesional Independiente, Despacho o Consorcio de Contadores
Públicos Autorizados (personas físicas o jurídicas)?.
R/ La respuesta de la pregunta 5 se aplica como la respuesta a esta pregunta
6.
Sobre la solicitud de ―indicar la Normativa que alcanza cada una
de las situaciones planteadas anteriormente, o bien, si hay alguna otra
normativa o circunstancia que alcance el actuar y afecte la independencia del
Profesional Independiente, Consorcio o Despacho de Contadores Públicos
Autorizados (persona física o jurídica), ante la situación antes planteada‖,
como este criterio se emite bajo las condiciones señaladas, bajo el principio
que no se refiere a un caso específico, que eventualmente pudiera conocer, este Tribunal se abstiene de
responder por no conocer la exactitud de la situación que origina la consulta y
evitar la anticipación de criterio. Por ende, este Tribunal se ha circunscrito
citar y relacionar normativa que debe ser observada en el ejercicio
profesional, sin que ésta incluya toda la normativa de posible aplicación, a
una situación concreta.
Ilustración 2: Ejemplos de conductas sancionadas por el Tribunal de
Honor
Caso 1: Certificación de registros contables de la casa matriz
Sujeto denunciado: CPA Fallo:xxx- 2007
Fecha del evento: enero 2012 Año en
que se conoce:
2013
Hechos
El CPA. NMJ trabajó
hasta junio del 2.012 con la subsidiaria El Maíz, SA, la cual es parte del Grupo
La Comarca, S.A. En enero de 2.013 fue contratado para certificar los estados
financieros de la Casa Matriz. El Banco Dólar recibió la certificación y le
pareció inconveniente; procediendo a realizar la denuncia respectiva.
Calificación ética
La actuación es
contraria el artículo 11, inciso e). De acuerdo al artículo 75 se constituye en
una falta grave.
Resolución (sancionado o eximido)
Sancionado, según
artículo 76, suspensión en el ejercicio profesional por un plazo de hasta 3
años.
Caso 2: Operaciones
con el cliente
Sujeto denunciado: CPA y su
Despacho
Fallo: 2007
Fecha del evento: 2002-2003 Año en
que se conoce: 2003
Hechos
El CPA AVM mediante
su Despacho Trigueros Contadores realiza un trabajo de servicios de contaduría
pública a la Asociación de Empleados Patitos, realizándoles tres auditorías
externas a la empresa. Que dicho agremiado negocio un descuento con la
Asociación cuyo acreedor era el Despacho por un monto de ¢ 7.000.000.00, por
factura correspondiente a servicios y otros cargos a cargo del Estado, el cual
debía cancelar a la Asociación el monto de ¢8.750.000.00.
Dicha factura no fue
cancelada a la Asociación por el Ministerio; razón por la cual la Asociación y
tuvo que llegar a un arreglo de pago con el Despacho para recuperar el monto
descontado, pese a que había un contrato de cesión que establecieron ambas
partes que obligaba al Despacho a recomprar la factura descontada, si pasados
30 días no se la había cancelado el Ministerio.
Calificación ética
La actuación es
contraria el artículo 5 inciso c) y el artículo 16, además de los principios
elementales de la misma ética como son ―independencia, honradez,
transparencia, buena fe‖. De acuerdo al artículo 75 se constituye en una
falta gravísima.
Resolución (sancionado o eximido)
Sancionado tanto el
CPA como el Despacho, según artículo 76, suspensión en el ejercicio profesional
por un plazo de hasta 2 años.
Caso 3: “Emisión de
varias certificaciones”
Sujeto denunciado: CPA Fallo: 2007
Fecha del evento: 2004 Año en que
se conoce:
2006
Hechos
El CPA PVA emitió y
firmó a la Fundación para Ancianos Carita Feliz, certificaciones como: del
periodo ejercicio de la Junta Directiva, libros legales, libros contable,
estructura administrativa, informe de auditores independientes. Que aunque realizó
el trabajo no preparó sus papeles de trabajo, sino que se basó en la
información que le suministro un colega que había sido auditor de la Fundación.
Calificación ética
La actuación es
contraria el artículo 7,8 y artículo 9, además de los principios elementales de
la misma ética como es no procurarse la prueba suficiente y competente para
fundamentar opiniones o criterios y el no confeccionar sus papeles de trabajo
para emitir el trabajo. De acuerdo al
artículo 75 se constituye en una falta gravísima.
Resolución
(sancionado o eximido)
Sancionado tanto el
CPA como el Despacho, según artículo 76, suspensión en el ejercicio profesional
por un plazo de hasta 6 meses.
Ilustración 3: Salvaguarda sugerida en servicios de compilación
Fecha (término del servicio brindado)
Hemos compilado (He
compilado) el balance------(se describen los estados financieros que se
compilaron) de la empresa (nombre) al -----(periodo). Esta compilación fue
preparada de acuerdo con el marco de referencia aprobado por la Administración
que son las Normas Internacionales de Información Financiera (o en el caso, que
utilice otro marco ejemplo con las directrices y acuerdos tomados por ustedes,
cualquier desviación conocida con respecto a la presentación de los estados
financieros respecto a sus directrices deben ser advertidos por la
administración de la empresa) (se indica el nombre de la empresa).
La compilación de
los estados------(se indican cuáles se compilaron) para el periodo arriba
indicado, vela y se basa en la exactitud como la integridad de la información
suministrada por la empresa----- (si hubo limitaciones debe indicarse en un
párrafo anterior a este y referirse que salvo por lo indicado en el párrafo
precedente). Esto incluye el mantenimiento de registros contables adecuados (si
se va entregar la contabilidad indica aquí que registros o información
complementaria entrega). No se puede depender de nuestro trabajo para revelar
si existen fraudes, errores o actos ilegales. Sin embargo, si en el curso de
nuestros servicios surge una situación que llame nuestra atención, les será
informada (Si está terminando la relación, lo expresan en términos pasados)
Entendemos que el
uso de los estados financieros en mención que hemos compilado bajo los
lineamientos indicados en el primer párrafo, es para uso interno de la
administración de la—empresa (o el que fue acordado en la contratación de los
servicios); cualquier otro uso deberá ser informado (si la relación de
servicios continua). Nombre del Despacho o del profesional a cargo
Firma
La presente Guía de Consejo y Salvaguardas éticas durante la práctica de
la contaduría pública fueron aprobadas como un Anexo al Código de Ética
Profesional de conformidad con el artículo 24 inciso e) en la sesión ordinaria
28-2014 de la Junta Directiva según el Acuerdo Nº728-2014 SO28.
Rige a partir de su publicación en el Diario Oficial La Gaceta.