C-321-2005

6 de setiembre de 2005

 

 

Señor

Martín Zúñiga M.

Gerente General

PROCOMER

S.      D.

 

Estimado señor:

 

Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio N° DM-0269-5 de fecha 16 de marzo de 2005 suscrito por el señor Ministro de Comercio Exterior y del Gerente General de Procomer, mediante el cual requiere el criterio técnico jurídico de la Procuraduría General, en cuanto a la viabilidad legal de que las empresas beneficiarias del Régimen de Zonas Francas, desarrollen actividades de apoyo a la actividad principal, al amparo del citado régimen de favor.

 

            Asimismo se conoce del oficio N° DM-322-05 de fecha 16 de mayo de 2005, suscrito por el señor Ministro de Economía Industria y Comercio como coadyuvante de la consulta presentada.

 

            Tanto con la consulta presentada por el señor Ministro de Comercio Exterior, como en la coadyuvancia presentada por el señor Ministro de Economía Industria y Comercio, se acompañan los respectivos criterios jurídicos a que alude el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

 

I.                   Algunos aspectos de importancia del dictamen jurídico de la Dirección Legal de Procomer:

 

            Para comprender el punto objeto de consulta, resulta menester extractar algunos aspectos del criterio jurídico de la Asesorìa Legal de Procomer que se consideran de importancia.

 

En el Aparte I ( Introducción ) la Asesoría Legal mediante una  breve introducción, deja patente que varias empresas ubicadas en el Régimen de Zona Franca tienen la intención de brindar servicios relacionados con la actividad principal de la empresa, que denominan “servicios de soporte”, a fin de hacer posible el funcionamiento competitivo de las compañías pertenecientes a un mismo grupo económico. Señala la Asesoría que dentro de los servicios que se prestarían desde Costa Rica a las empresas pertenecientes al grupo y que se encuentran debidamente domiciliadas en el exterior, estarían los servicios de contabilidad, servicios de soporte financiero, servicios de ingeniería de diseño, centros de atención al cliente, centro de apoyo de tecnología de la información, servicios de recursos humanos y servicios al empleado, soporte empresarial para la aplicación de software, asesoría de cumplimiento regional, entre otros.

 

            En el aparte IV, la Asesoría Legal realiza un análisis de los artículos 1, 17 y 18 de la Ley N° 7210, así como un estudio del expediente legislativo mediante el cual pretende demostrar que no existe conexión entre clasificación y actividad. Así considera que de conformidad con los artículos indicados las empresas beneficiarias del Régimen de Zona Franca pueden desarrollar una serie importante de actividades, a las cuales el legislador únicamente les da carácter enunciativo. Afirma que de conformidad con la ley, las empresas pueden dedicarse a la manipulación, el procesamiento, la manufactura, la producción, la reparación y el mantenimiento de bienes y la prestación de servicios destinados a la exportación o reexportación, así como a las actividades que con carácter general determina el artículo 18 de la citada ley. Manifiesta que al analizar el artículo 18 en relación con el 17, se puede llegar a la conclusión de que prácticamente las empresas de zona franca tienen como único límite de actuación la contravención de las leyes costarricenses, es decir, pueden realizar todos los actos que sean convenientes para el desarrollo de la Zona Franca o el régimen en general, tal y como expresamente lo declara el inciso b) in fine del artículo 18, sin que ello implique que las empresas puedan desarrollar por la libre cualquier actividad al amparo del Régimen, pues necesariamente requieren de un acto administrativo que las habilite al efecto.

 

A juicio de la Asesoría Legal y con fundamento en el estudio del expediente legislativo N° 10562 la intención del legislador en ningún momento fue establecer una conexión directa entre clasificación de las empresas y las actividades que éstas pueden desarrollar al amparo del Régimen. La idea de la conexión entre actividad y clasificación - dice - surge del artículo 11 del proyecto que sirvió de base para la modificación integral de la Ley de Zonas Procesadoras de Exportación y Parques Industriales N° 6695 preparado por la Corporación de Zona Franca de Exportación, S.A, que es el antecedente directo de la Ley N° 7210.

 

Con base en lo anterior, la Asesoría Legal afirma que tal y como quedó redactado el artículo 18 de la Ley N° 7210 y según la intención del legislador, la conexión entre clasificación de la empresa y la actividad que esta puede desarrollar al amparo del régimen desaparece, lo que a su juicio, sirve de antecedente para afirmar que el Poder Ejecutivo no estaría irrespetando, con la interpretación y emisión del acuerdo ejecutivo, la voluntad del legislador.

 

            Para la Asesoría Legal la clasificación de las empresas que propone el articulo 17 de la ley, es un mecanismo empleado por el legislador para ampliar el tipo de empresas que se podían instalar en el Régimen de Zona Franca, así como para darle un contenido más sistemático a la ley, por cuanto al amparo de la Ley N° 6695, las empresas eran principalmente procesadoras, a pesar de que existía la figura de la empresa de servicios, pero su actividad se circunscribía únicamente a la prestación de servicios a las empresas beneficiarias del régimen debidamente instaladas dentro del parque industrial, es decir, no podían exportar sus productos. Para la Asesoría Legal la clasificación no agota la actividad que puede ser ejecutada al amparo del Régimen por aquéllas.

 

            En el aparte V la Dirección Legal de Procomer desarrolla los lineamientos propuestos para la autorización de la actividad de apoyo a la actividad principal, y afirma que con la autorización no se pretende reconocer una doble clasificación a una misma empresa, ya que lo único que persigue la Administración es la autorización para el desarrollo de ciertas actividades de soporte a la actividad principal.

 

En el aparte VI la Asesoría Legal se refiere a “La relación costo/beneficio de la iniciativa en estudio”. En este tema dice “ la relación costo beneficio es altamente positiva para el país, pues con la sola autorización para el desarrollo de actividades de apoyo a la actividad principal, la Administración conseguiría un arraigo importante de la inversión ya realizada, y al mismo tiempo lograría la creación de numerosas fuentes de empleo directo e indirecto. (…)”

 

Finalmente en el aparte VII la Dirección Legal hace una síntesis de los argumentos expuestos.

 

Por su parte el señor Ministro de Economía Industria y Comercio adjunta en su oficio de coadyuvancia el criterio de la Asesoría Legal de la Unidad de Mejora Regulatoria, del cual transcribimos algunos aspectos de importancia. Dice en lo que interesa:

 

“2. Beneficio desde la Mejora Regulatoria.

…, desde el punto de vista de la Mejora Regulatoria, conviene aclarar que existen servicios que por su naturaleza, se podrían catalogar como intrínsecos a la actividad principal de las empresas procesadoras. En este caso las actividades de apoyo o de servicios administrativos constituyen un coadyuvante básico del accionar de la empresa procesadora, siempre y cuando se delimite al ejercicio de las actividades a su casa matriz y las subsidiarias, y por tanto tales servicios por su utilidad y finalidad, no conllevarían a una doble clasificación. Es decir, no desvirtúan la clasificación inicial de empresa procesadora.

Teniendo como antecedente el citado análisis, la Unidad de Mejora Regulatoria considera que la posibilidad de que las empresas ( procesadoras ) beneficiarias del Régimen de Zona Francas, desarrollen actividades de apoyo a la actividad principal, al amparo del citado régimen de favor, estaría acorde con los principios que inspiran la Mejora Regulatoria.

No hay que olvidar, que la Mejora Regulatoria consiste en analizar y reformar las regulaciones existentes y sentar las bases para las futuras con el objetivo de hacerlas más eficaces, eficientes y equilibradas.(…)

Sin el reconocimiento a las empresas procesadoras de poder desarrollar las actividades de soporte indicadas dentro de la misma clasificación, lógicamente a un mismo grupo de interés económico o a su casa matriz como ya se indicó, se obliga a que si una empresa desea llevar a cabo tales actividades deba constituir registralmente otra empresa, lo cual es por supuesto totalmente legal. Esta situación acarrea a todas luces una doble tramitación para la empresa y por ende una violación a los principios de Mejora Regulatoria, que perfectamente podría evitarse si se permite a las empresas procesadoras, llevar adelante tal actividad dentro de la misma clasificación otorgada de “empresa procesadora”, lo que además no acarrearía un doble clasificación. (…)”

 

II         Cuestiones generales:

 

            Dada la naturaleza del tema de que trata la presente consulta, debe tener como punto de partida la política de fomento consagrada en la Ley N° 7210 de 14 de diciembre de 1990 y su Reglamento, mediante la cual se pretende orientar y propiciar la actividad empresarial privada con el otorgamiento de incentivos fiscales orientados al cumplimiento de objetivos fundamentales que repercuten en el crecimiento de la producción y por ende en la reactivación del aparato productivo.

 

Pese a la complejo que resulta la penetración de los incentivos fiscales en la estructura económica, puede afirmarse que todo planteamiento científico para abordar la comprensión del impacto de los incentivos en las economías de las empresas como en las finanzas públicas, debe estar precedido de un análisis de conjunto, donde se valore el  orden jurídico que los crea y el cumplimiento de los objetivos propios de la ley, por cuanto  que tales mecanismos de estímulo y fomento, provocan en los agentes económicos comportamientos favorables a las políticas y programas de gobierno encaminados a la expansión de la producción. En el proceso de globalización y expansión económica, las políticas de fomento tienen carácter selectivo, ya que sólo las empresas que sean capaces de dar cumplimiento a los objetivos económicos-sociales cuyo fomento pretende el Estado, pueden hacerse acreedoras a tales regímenes de gracia. Esta selectividad se acentúa respecto de aquellos beneficios que aparecen configurados, no como situaciones específicas y excepcionales de exoneraciones totales o parciales de uno o varios tributos, si no cuando su aplicación  no se conecta a un sector específico de la actividad social o económica, apareciendo como ofertas indiscriminadas para la generalidad de los agentes económicos que logren cumplir con los deberes y obligaciones que impone el orden jurídico que los crea. La selectividad surgiría entonces al interno del régimen como una manifestación de la voluntad del legislador, a quien corresponderá definir los criterios cuantitativos y cualitativos necesarios para acceder a los incentivos fiscales, según los criterios de razonabilidad y proporcionalidad que inspiran la actividad pública.

 

            En el Estado costarricense, las políticas de fomento tendientes a orientar y propiciar la actividad empresarial privada, a fin de lograr una expansión económica en sectores de la economía que el Estado no puede desarrollar por si sólo, como es el caso de las exportaciones, se ha visto favorecido con la creación del llamado Régimen de Zonas Francas como mecanismo apto para facilitar el comercio y la industria exportadora, aprovechando para ello, el auge de los sistemas informáticos, de transporte y de telecomunicaciones.

 

            Si bien las zonas francas están contempladas en la Ley General de Adunas como regímenes liberatorios de derecho, no es sino con la Ley N° 7210 de 14 de diciembre de 1990 que se regula todo lo concerniente al régimen. Del análisis de dicha ley se tiene que el Régimen de Zona Franca no es más que un régimen de favor compuesto por un conjunto de incentivos fiscales con el objeto de favorecer a aquellas empresas susceptibles de producir para la exportación, así como atraer el capital extranjero para invertir en el país, siempre y cuando se ajusten a las disposiciones de la ley y su reglamento.

 

            Como lo ha dicho reiteradamente la Procuraduría General, ese régimen de favor previsto en la ley, requiere la existencia de un acto administrativo que legitime el disfrute de los incentivos previstos por el legislador. En lo que interesa dijo la Procuraduría:

 

“(…) Por medio del acto de otorgamiento del régimen de zona franca, la Administración califica la empresa y le acuerda los beneficios que la ley permite otorgarle. La Administración evalúa en qué medida el interés privado de las empresas se conforma con el interés público que está llamada a tutelar, conformidad que justificará el otorgamiento en favor de la empresa del régimen de zonas francas. Si la evaluación diese un resultado favorable para la empresa, por cumplir ésta con las condiciones legalmente establecidas, la Administración emite un acto manifestación de una potestad discrecional y que posibilita el posterior disfrute de los beneficios.

En orden a lo expuesto, cabe señalar que tanto la Corporación de Zonas Francas como posteriormente el Poder Ejecutivo son titulares de potestades discrecionales que les permiten apreciar la conformidad del interés de la empresa con el interés público (motivo del acto) y, por ende, concluir en una recomendación positiva y una aprobación (según se trate de la Corporación o del Poder Ejecutivo) de la solicitud planteada por la empresa. Esta discrecionalidad deriva de la Ley. (…)

De modo que si del análisis de la solicitud llegare a concluir que no es procedente el otorgamiento del régimen, así lo recomendará al Poder Ejecutivo. (…)

La Administración debe valorar las condiciones de la empresa solicitante y sopesarlas con el resto de empresas del sector de que se trate y los requerimientos económicos del país. Es esa valoración la

 

que permitirá determinar si la empresa es merecedora de los beneficios establecidos por la ley, si ese otorgamiento no genera distorsiones en el mercado, si se satisface el interés público y económico.

Corresponde a la Administración evaluar si una empresa solicitante cumple con las condiciones legalmente definidas y si puede, en consecuencia, ser acreedor a ese régimen fiscal de favor.

Lo anterior permite concluir que la solicitud no vincula en modo alguno a las autoridades administrativas, quienes están facultadas para aprobarla o denegarla, según lo que consideren más conveniente para el interés público. Todo lo cual configura el acto de otorgamiento del régimen como un acto administrativo unilateral y discrecional, regido por los principios en orden a las potestades discrecionales.(…)” ( véase dictamen C-216-95 de 28 de setiembre de 1995 ).

 

            El acto de otorgamiento del Régimen de Zona Franca, es entonces un acto administrativo discrecional, en tanto que la definición de los beneficios fiscales es reglada, por cuanto, el origen del régimen - como conjunto de incentivos fiscales - es legal, puesto que el régimen jurídico de zonas francas tiene su origen en la ley y no en ningún acuerdo o contrato posterior y se debe estar exclusivamente a lo dispuesto en la norma legal en orden al contenido y procedencia de los beneficios.

 

III        Análisis de fondo:

 

            En el criterio externado tanto por la Asesoría Legal de Procomer como por la Asesoría Legal de la Unidad de Mejora Regulatoria del Ministerio de Economía, Industria y Comercio, se analizan varios aspectos relacionados con el Régimen de Zona Franca, así como acerca del impacto socio-económico que representaría autorizar a empresas clasificadas en una actividad principal resentaror la Ley.ue impone el ordenamiento jurndada y solicita se declare la caducidad del proceso, condenando a para desarrollar actividades de apoyo o asociadas, tales como servicios de contabilidad, servicios de soporte financiero, servicios de ingeniería de diseño, centros de atención al cliente, centros de apoyo de tecnología de la información, servicios de recursos humanos y servicios al empleado, soporte empresarial para la aplicación de software, asesoría de cumplimiento regional, entre otros.

 

El argumento central de la Dirección Jurídica de Procomer para considerar la viabilidad de que el Poder Ejecutivo pueda autorizar ese tipo de actividades de soporte o asociadas, es que la clasificación de las empresas beneficiarias del Régimen de Zona Franca en alguna de las categorías previstas por el legislador, fundamentalmente lo que determina  es cuáles son los incentivos a que tiene derecho la empresa clasificada, sin que ello agote la actividad que puede ser ejecutada al amparo del Régimen. Es decir, el Poder Ejecutivo tiene competencia legal para autorizar la realización de una actividad de soporte o apoyo a la actividad principal, sin que ello implique el reconocimiento de una doble clasificación a una misma empresa de Zona Franca, y sin infringir el ordenamiento jurídico.

 

            Si bien el criterio externado por la Asesoría Jurídica de Procomer es respetable, no es compartido por la Procuraduría General, por las razones que se dirán.

 

            El Régimen de Zona Franca es el conjunto de incentivos y beneficios que otorga el Estado a las empresas que reúnan los requisitos y condiciones que exigen la Ley N° 7210 y su Reglamento, y que tienen como objetivo primordial la manipulación, procesamiento, manufactura, producción, reparación y mantenimiento de bienes y prestación de servicios destinados a la exportación o reexportación; de suerte tal que el legislador al establecer los incentivos fiscales en el artículo 20 de la Ley consideró no solo la clasificación de las empresas en alguna de las categoría comprendidas en el artículo 17 de la Ley, sino también la actividad a realizar por el beneficiario. Es entonces el acto de clasificación una vez valoradas las circunstancias por el Poder Ejecutivo, el que determina la actividad que una empresa determinada puede realizar en Zona Franca. Es decir, la potestad de la Administración para evaluar la concordancia entre el interés privado de las empresas que pretenden instalarse en el Régimen de Zona Franca, con el interés público que persigue el Estado al fomentar una actividad determinada como las exportaciones, es discrecional. Y esa discrecionalidad de la administración en la clasificación de las empresas beneficiarias en alguna de las categorías previstas en la ley, debe quedar expresamente establecida en el acuerdo del Poder Ejecutivo mediante el cual se otorga el régimen, así como el momento a partir del cual se disfrutan los beneficios, las actividades beneficiadas y las obligaciones que asume el beneficiario.

 

El artículo 17 de la Ley, dispone en lo que interesa:

 

“Las empresas que se acojan al Régimen de Zonas Francas se clasificarán de la siguiente manera:

a)    Industrias procesadoras de exportación que producen, procesan o ensamblan para la exportación o reexportación.

b)    Empresas comerciales de exportación, no productoras, que simplemente manipulan, reempacan o redistribuyen mercaderías no tradicionales y productos para la exportación o reexportación.

c)         Industrias y empresas de servicios que se exporten a personas físicas y jurídicas, domiciliadas en el exterior o que los provean a compañías beneficiarias del Régimen de Zonas Francas; siempre y cuando, en este último caso, los servicios estén directamente vinculados con el proceso de producción de las compañías beneficiarias del Régimen de Zonas Francas

Las entidades bancarias, financieras y aseguradoras que se instalen en las zonas francas, no podrán acogerse a los beneficios de este Régimen. Tampoco podrán acogerse al Régimen las personas físicas o jurídicas dedicadas a prestar servicios profesionales.

ch)  Empresas administradoras de parques destinados a la instalación de empresas bajo el Régimen de Zonas Francas, (…).

d)    Empresas o entidades que se dediquen a la investigación científica para el mejoramiento del nivel tecnológico de la actividad industrial o agroindustrial y del Comercio Exterior del país.

e)         Empresas que operen astilleros y diques secos o flotantes para la construcción, reparación o mantenimiento de las embarcaciones”.

 

            Si bien el artículo 17 establece una categorización de las empresas dentro del Régimen de Zona Franca y de la cual derivan los incentivos fiscales a que pueden aspirar, el mismo no puede ser analizado aisladamente, sino que debe ser complementado con lo dispuesto en los artículos 1 y 18 de la Ley, por cuanto son éstos los que deslindan el ámbito de acción de dichas empresas dentro del régimen para hacerse acreedoras a los incentivos fiscales establecidos en  el artículo 20 de la Ley. Dice en lo que interesa el artículo 1°:

 

“(…) Las empresas beneficiadas con este Régimen se dedicarán a la manipulación, el procesamiento, la manufactura, la producción, la reparación y el mantenimiento de bienes y la prestación de servicios

 

destinados a la exportación o reexportación, excepto lo previsto en los artículos 22 y 24 de esta ley.(…)”

 

            Por su parte el artículo 18 enumera las actividades que pueden realizar las personas físicas o jurídicas, nacionales o extranjeras que operen bajo el Régimen de Zona Franca. Dice al respexto el artículo:

 

“Las personas físicas o jurídicas, tanto nacionales como extranjeras, con actividades en las Zonas Francas, contempladas en esta ley y las que resultaren incluidas en el respectivo acuerdo ejecutivo, podrán:

 

a)      Introducir, almacenar, exhibir, empacar, desempacar, manufacturar, procesar, producir, montar, ensamblar, refinar, destilar, purificar, mezclar, transformar y manipular toda clase de mercaderías, productos, materias primas, componentes, materias de empaque, envases y otros efectos comerciales destinados a la exportación o reexportación, con excepción de aquellos cuya importación, comercialización o manufactura están prohibidos por las leyes de la República, con la salvedad de los estipulado en los artículos 22 y 24 de esta ley.

b)      Prestar y contratar servicios a las empresas de las Zonas Francas y a personas físicas o jurídicas domiciliadas en el extranjero, tales como: financiamiento, seguros, embarque, expedición, documentación, abastecimiento, arrendamiento de edificios, mantenimiento y cualesquiera otros que sean convenientes para el desarrollo de la Zona Franca o del régimen en general.

Las empresas que se dediquen a la prestación de servicios bancarios o financieros, deberán regirse por la normativa del Sistema Bancario Nacional y conexa, así como por la reglamentación que al efecto exista.

c)      En general, ejecutar toda clase de actos necesarios para el establecimiento y operación de las Zonas Francas, siempre y cuando no contravengan las leyes costarricenses.

ch)  (…) “

 

Debe tenerse presente que no es que los efectos jurídicos ( disfrute de los beneficios ) que derivan de la clasificación deben ser apreciados por su relevancia económica, sino al contrario, la relevancia económica  se merita por los efectos jurídicos que surgen de la clasificación. Es por ello que la clasificación de las empresas en una categoría determinada y las actividades que esta puede realizar exige identificar en el acto de concreción del régimen, exacta y puntualmente los incentivos fiscales que la empresa deriva según su actividad. Lo anterior permite afirmar entonces - contrario a lo que afirma la Asesoría Legal de Procomer - que las actividades previstas en los artículos 1 y 18 no tienen carácter enunciativo, sino enumerativo. Es entonces el acto de clasificación el que determina cuáles son las actividades que puede realizar la empresa a fin de derivar los incentivos que le corresponden según su clasificación.

 

            Si bien es el artículo 20 de la Ley el que establece en forma expresa cuales con los incentivos que conforman el Régimen de Zona Franca, es mediante el acuerdo del Poder Ejecutivo por el cual, no solo se clasifica a la empresa, sino que se le delimitan los incentivos que le correspoden en función de su actividad dentro del Régimen, incentivos que se harán efectivos a partir de la comunicación de dicho acuerdo.

 

            Como corolario se tiene entonces que el disfrute particular de los incentivos fiscales dependen no solo de la clasificación de la empresa en alguna de las categorías previstas por el legislador, sino de la actividad que deriva de la clasificación. Lo anterior nos lleva a concluir - contrario a lo afirmado por la Asesoría Legal de Procomer - de que sí existe una relación directa entre clasificación y actividad, por lo que no puede afirmarse simplemente de que la clasificación es el mecanismo para determinar los incentivos fiscales, independientemente de la actividad, toda vez que es precisamente la actividad la que define la ejecución de los incentivos que derivan de la clasificación.  Sobre el particular dijo la Procuraduría General al evacuar una consulta similar, manifestó:

 

“La Ley en sus artículos 1, 17 y 18 define una serie de actividades que pueden ser desarrolladas en las zonas francas. Pero es el acto de clasificación el que determina la actividad que una determinada empresa puede desempeñar en la zona franca. Este es el efecto inmediato de la clasificación, lo cual es importante porque define el objeto por el cual se otorgan los distintos beneficios y, por ende, a que se pueden aplicar los incentivos fiscales.(…)”.

 

            Admitir que la actividad de las zonas francas no se agota con la clasificación como lo sugiere la Asesoría Legal de Procomer, es admitir que las empresas clasificadas en una categoría determinada, pueden realizar actividades según su conveniencia, lo cual no es cierto, por cuanto si una empresa clasificada en una categoría determinada conforme al artículo 17 de la Ley realiza actividades distintas a las enunciadas por el legislador y contenidas en el acto de otorgamiento del régimen, ello conlleva a la pérdida de los incentivos, e incluso a la cancelación del régimen. Y es que el análisis del expediente legislativo, no constituye un argumento convincente para admitir que no existe conexión entre clasificación y actividad, por cuanto el hecho de que la Comisión Permanente de Redacción variara la redacción del artículo 18 de la Ley aprobado en primer debate, obedece más que todo a una cuestión formal y no de fondo. Debe quedar claro que en situaciones como la presente, no solo debe considerarse la intentio factis, la finalidad empírica o el esquema patrimonial de las empresas que disfrutan el Régimen de Zona Franca, sino prioritariamente, la intentio iuris, como manifestación del ordenamiento jurídico encauzada a que dicho régimen transcurra de acuerdo a los fines propuestos por el Estado al fomentar la actividad.

 

            Es entonces de la  interpretación armónica de los artículos 1, 17 y 18 de la Ley de donde  deriva la conexión entre clasificación y actividad, sin que pueda interpretarse que el inciso c) del artículo 18 de la Ley - y no el párrafo final del inciso b) como se afirma - legitima a las empresas de zona franca a realizar cualquier actividad en el tanto no se violente el ordenamiento jurídico costarricense, ello por cuanto  que es la propia ley N° 7210 y su Reglamento los que imponen las deberes y obligaciones de los beneficiarios para disfrutar el régimen de favor que se crea.

 

            Lo anterior nos lleva a afirmar que una empresa debidamente clasificada, no puede dedicarse a actividades distintas a las que derivan del acto de clasificación como lo pretenden los consultantes, y menos aún beneficiarse del régimen de incentivos, por cuanto ello sería contrario al ordenamiento que regula el Régimen de Incentivos de Zona Franca.

 

            Ahora bien, siendo que entre las actividades que realicen las empresas acogidas al Régimen de Zona Franca y la categoría en que se ubique de acuerdo al artículo 17 debe existir conexión, ello trae como consecuencia, que una empresa clasificada en una determinada categoría no pueda realizar actividades propias de otra categoría, sino que tampoco puede extender los incentivos fiscales que le corresponden de acuerdo a la ley a aquellas actividades no comprendidas en el acto de clasificación, por cuanto en principio estamos en presencia de categorías referidas a actividades principales e independientes y como tales objeto social de una determinada empresa. ( véase al efecto dictamen C-297-2002 y C-304-2003).

 

            En el asunto objeto de consulta, lo que se pretende examinar es si el Poder Ejecutivo mediante acuerdo ejecutivo puede autorizar la realización de actividades de

soporte o asociadas no contempladas en el acto de otorgamiento del régimen sin transgredir el ordenamiento jurídico. 

 

            Si nos atenemos a lo dispuesto en el 17 de la Ley, advertimos que el legislador al establecer las diferentes categorías en que pueden ser clasificadas las empresas que pretendan los beneficios que derivan del Régimen de Zona Franca, lo hizo en función de la realización de operaciones aduaneras relacionadas con la producción de bienes y servicios destinados a la exportación, es decir en función de la realización de una actividad principal e independiente, tal es el caso de las empresas procesadoras, empresas comerciales, industrias y empresas de servicios, entre otras, y en función de tal actividad es que se otorgan los incentivos fiscales, tal y como se indicó supra.

 

Es decir, no podríamos por la vía de la interpretación establecer si entre las diferentes categorías que comprende el artículo 17 se dan relaciones de complementariedad o accesoridad, salvo el caso de la actividad de comercialización, donde se permite a empresas que no son comercializadoras, realizar actividades de comercialización.

 

Si bien en el caso que se analiza, los consultantes no se refieren a actividades complementarias o accesorias, sino a actividades de soporte o asociadas a la actividad principal, a juicio de esta Procuraduría no hay mayor diferencia en cuanto al tratamiento que se le debe dar a la luz de la Ley. Basta con repasar alguna de las actividades que ha manera de ejemplo han sido citadas por la Dirección Jurídica de Procomer - servicios de contabilidad,  servicios de soporte financiero, servicios de ingeniería de diseño, centros de atención al cliente, centros de apoyo de tecnología de la información, servicios de recursos humanos y servicios al empleado, soporte empresarial para la aplicación de software, asesoría de cumplimiento regional, entre otros - y la proyección de los mismos, para darnos cuenta que lejos de tratarse de actividades de apoyo para desarrollar la actividad principal ( procesadora ) o de actividades intrínsecas a la actividad, se trata de servicios paralelos que van dirigidos principalmente - como servicios especializados- para que otras empresas como la casa matriz o empresas pertenecientes al mismo grupo económico ubicadas fuera del territorio nacional puedan realizar su actividad económica , lo cual obviamente implica reorganizar la actividad de procesamiento que realizan las empresas acogidas al Régimen de Zona Franca - como lo afirma la Asesoría Legal - para que la nueva actividad obtenga el beneficio del régimen otorgado en función de la clasificación y actividad principal y ante la imposibilidad jurídica que tiene la empresa debidamente calificada en una categoría, para ser clasificada en otra. Es decir, la llamada actividad de soporte o asociada, como bien lo afirma la Asesoría Legal de Procomer, se desarrollaría al amparo del Régimen de Zona Franca, lo cual obviamente implicaría el distraer los beneficios otorgados a la actividad principal y cuyo desarrollo procura el Estado.

 

            Si bien la Asesoría Legal de Procomer manifiesta que muchas de las ideas expuestas por la Procuraduría General en dictámenes anteriores para cuestionar la doble clasificación, no pueden ser confrontadas con los argumentos expuestos para justificar la posibilidad de que el Poder Ejecutivo autorice mediante acuerdo a empresas procesadoras a realizar actividades de soporte o asociadas. Tal criterio no lo compartimos, por cuanto en el caso bajo análisis - como se indicó - estamos en presencia de una actividad de servicio paralela a la actividad principal para beneficiar más que todo a otras empresas del mismo grupo económico domiciliadas en el exterior, y es lo cierto que la ley no solo no prevé la posibilidad de calificar si una actividad es complementaria o accesoria, sino tampoco, calificar si una actividad es de soporte o asociada, de suerte tal que si mediante acuerdo del Poder Ejecutivo se autoriza a una empresa procesadora a prestar servicios de soporte o paralelos amparada en el acuerdo ejecutivo que le otorgó el régimen,  se estaría violentando el espíritu mismo de la ley. En el fondo, pese a que se ha querido maquillar la situación con un cambio de nomenclatura ( servicios de soporte o asociados ) seguimos estando en presencia de una actividad propia de otra categoría y no contemplada en el acuerdo de concreción de los beneficios fiscales por imposibilidad jurídica. El hecho de calificar si una actividad es complementaria o accesoria no es un criterio válido para admitir una categorización de las clasificaciones, así tampoco el hecho de que una actividad sea calificada de apoyo, asociada o paralela a la actividad principal para hacer posible el funcionamiento competitivo de empresas de un mismo grupo económico domiciliadas en el exterior ( tal es el caso de casa matriz, y de subsidiarias ) tampoco es un criterio válido para tal efecto, y menos aún para legitimar la realización de tal actividad mediante acuerdo del Poder Ejecutivo, cuando la misma no fue contemplada al otorgarse el régimen para la realización de una actividad principal e independiente. Si se analiza el espíritu de la consulta, es evidente la intención subyacente de los consultantes de permitir a empresas procesadoras la prestación de algunos servicios que de conformidad con el artículo 17 de la Ley corresponden a una categoría diferente a la autorizada, lo cual no es posible sin transgredir el ordenamiento jurídico a pesar de los sistemas de control a que supuestamente estaría sujeta dicha actividad, para garantizar el carácter prevalente de la clasificación asignada, para regular lo concerniente a las ventas en el mercado local, así como en lo relativo a la subcontratación y reinversión y competencia desleal.

 

            No está por demás advertir que los servicios considerados por la parte consultante como servicios de soporte o asociados constituyen actividades independientes y susceptibles de ser prestados por empresas calificadas como de servicios ( inciso c) del artículo 17 de la Ley en relación con el inciso b) del artículo 18 de la Ley ) de suerte tal que si este tipo de actividad se autorizara mediante acuerdo del Poder Ejecutivo como lo pretenden los consultantes, se estaría quebrantando el ordenamiento que regula el Régimen de Zona Franca, por cuanto en el fondo se estaría reconociendo una nueva clasificación.  Pese a que no se estarían reconociendo nuevos incentivos, al desarrollarse tales actividades de soporte al amparo del régimen de favor otorgado con anterioridad, se estarían distrayendo los incentivos propios de la actividad incentivada a fomentar una actividad no contemplada en el acto de concreción del régimen, burlándose así el espíritu de la Ley que crea el Régimen de Zonas Francas.

 

Finalmente debe quedar claro, de que si bien la intención de una empresa calificada dentro del Régimen de Zona Franca como “procesadora” es expandir su actividad a fin de lograr mayor competitividad y una disminución de costos de operación ello corresponde a la lógica del sistema de toda empresa - fundamentalmente de aquellas que invierten en nuestro país para producir bienes y servicios destinados a la exportación -, pero es lo cierto que esa lógica empresarial no puede rebasar los límites del orden jurídico que regula todo lo concerniente al régimen de favor al amparo del cual operan.

 

IV                CONCLUSION:

 

            Con fundamento en lo expuesto, la Procuraduría General de la República, es del criterio:

 

Que las llamadas actividades de soporte o asociadas  pueden ser conceptuadas como actividades de servicios y por ende independientes, por lo que deben de ser prestados por empresas calificadas como tal. Consecuentemente no puede el Poder Ejecutivo autorizar mediante acuerdo ejecutivo a empresas calificadas para desarrollar una actividad principal e independiente a desarrollar actividades de soporte, asociadas o paralelas a la actividad principal acordada en el acto de concreción  del Régimen de Zona Franca.

 

Con toda consideración suscribe atentamente;

 

 

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

 

 

JLMS/gcga

 

 

CI:       Señor Gilberto Barrantes R.

Ministro de Economía, Industria y Comercio