6 de marzo de 2015

C-046-2015

Licenciado

Martín Robles Robles

Director Ejecutivo

Instituto Nacional de Fomento Cooperativo

Estimado señor:

            Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero al oficio DE-244-2013 del 18 de febrero de 2013, mediante el solicita criterio técnico jurídico en relación con la redacción actual del artículo 6 de la Ley 6820.

            Se adjunta a la consulta el criterio legal AJ-09-2013 del 29 de enero de 2013, emitido por el señor Luis Fernando Vega Morera, Asesor Jurídico del Instituto Nacional de Fomento Corporativo (INFOCOOP), el cual arriba a la siguiente conclusión: 

“En razón de lo anterior, tomando en consideración:

a)                 Que el oficio SLV-041-2012 de 24 de noviembre de 2012, emitido por la Procuraduría General de la República, no tiene carácter de dictamen vinculante;

b)                 Que al parecer la actual redacción que muestra el SINALEVI no está considerando las sentencias vinculantes de la Sala Constitucional a que se ha hecho referencia en este criterio;

c)                 Que la redacción expuesta en el oficio SLV-041-2012 no ha sido la que venía considerando la Procuraduría;

d)                Que el criterio no toma en consideración la vigencia que para las normas de ejecución del presupuesto dispone de manera expresa la Ley 7089;

e)                 Que en criterio de esta Asesoría la redacción vigente es la que se analizó en el citado AJ-172-2012.”

I.                Antecedentes

Consulta el Instituto Nacional de Fomento Corporativo sobre la redacción actual del artículo 6 de la Ley No. 6820, “Reforma Ley de Consolidación de Impuestos Selectivos de Consumo”, del 3 de noviembre de 1982. La duda surge en virtud de que el texto que consta en SINALEVI- a su criterio-, no toma en consideración las sentencias de las Sala Constitucional No. 6486-95 de las 10:21 horas del 24 de noviembre de 1995, y No. 1997-04971 de las 17:18 horas del 22 de agosto de 1997.

De previo a entrar a dilucidar la consulta planteada, es pertinente realizar algunas consideraciones sobre los antecedentes más relevantes, en relación con el numeral 6 de la Ley No. 6820, aquí consultado, con el fin de esclarecer cual es el texto vigente de dicho artículo.

Cabe señalar que la Ley No. 6820 del 03 de noviembre de 1982, reforma la Ley de Consolidación de Impuesto Selectivo de Consumo a que se refiere el título II de la Ley No. 4961 del 1 de marzo de 1972. El texto original del numeral 6 de la Ley No. 6820, versaba de la siguiente manera:

“Artículo 6º.- Deróganse todos los impuestos específicos de consumo o ad valórem, cobrados en la primera etapa del proceso productivo o de comercialización, que recaigan sobre la producción, el consumo o la venta de mercancías no comprendidas en esta ley, así como en cualquier otra ley general o especial que regule exenciones en forma diferente, o que establezca impuestos de consumo para el Gobierno Central o para cualquier otra entidad pública o privada, que se cobren en la etapa mencionada.

Se mantienen todos los beneficios que por concepto de impuestos perciben el Instituto de Fomento Cooperativo, el Instituto de Desarrollo Agrario y el Instituto de Fomento y Asesoría Municipal.

Derógase el inciso c) del artículo 10 de la ley Nº 6324 del 24 de mayo de 1979, referente a un subsidio no menor de ocho millones de colones anuales que gira la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE) al Consejo de Seguridad Vial, y que dicha empresa incluye como impuesto en los precios de sus productos.

Posteriormente, el artículo 89 de la Ley de Presupuesto No. 6831 del 23 de diciembre de 1982, adiciona al artículo anteriormente transcrito, las siguientes disposiciones:

“Se mantienen los impuestos sobre cigarrillos, bebidas alcohólicas, refrescos gaseosos, mezcladores y cervezas, que benefician al Instituto de Desarrollo Agrario, al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal y al Instituto de Fomento Cooperativo, establecidos en las leyes Nos. 6756 del 7 de mayo de 1982; N° 5792 del 1° de setiembre de 1975, reformada por la N° 6735 del 29 de marzo de 1982, N° 10 del 7 de octubre de 1936 y sus reformas; N° 3021 del 21 de agosto de 1962; N° 4630 del 4 de agosto de 1970 y N° 5702 del 10 de setiembre de 1975.

El impuesto selectivo de consumo formará parte de la base imponible, de conformidad con lo establecido en la ley N° 5792, reformada por la ley número 6735, y en la ley N° 10 y sus reformas.

Los beneficios que actualmente perciben el IDA y el IFAM por concepto de impuestos sobre la cerveza nacional y extranjera, serán los mismos estipulados en la ley N° 5792, reformada por la N° 6735 supracitada.

Se mantiene el sistema de recaudación, liquidación, fiscalización, control y pago del impuesto establecido en las leyes citadas, por lo que los entes beneficiados son sujetos activos de los impuestos y ejercen funciones de administración tributaria.

El INFOCOOP percibirá, del total recaudado por concepto del impuesto selectivo de consumo, un 22,5% sobre los refrescos gaseosos y bebidas carbonatadas y un 1,6% sobre los cigarrillos. Se mantiene el sistema de recaudación existente.

Con el objeto de no perjudicar a los productores de los bienes precitados, el Poder Ejecutivo, a través del Ministerio de Hacienda, rebajará las tarifas de los impuestos selectivos de consumo, con fundamento en el artículo 12 y en el transitorio II de la ley número 6820 del 3 de noviembre de 1982, de manera que la suma de los impuestos mencionadas en esta norma, más los establecidos en la ley N° 6820 podrá ser igual o inferior, pero en ningún caso sobrepasar el porcentaje establecido en el Decreto Ejecutivo N° 14050-H del 18 de noviembre de 1982. (Así adicionado el texto anterior por el artículo 89 de la Ley de Presupuesto, N° 6831 del 23 de diciembre de 1982). (Resaltado no es original).

Así las cosas, la reforma realizada mediante el numeral 89 de la Ley de Presupuesto, N° 6831, al artículo 6 de repetida cita, viene a otorgar al INFOCOOP un 22,5% del total recaudado por concepto de impuesto selectivo de consumo, sobre los refrescos gaseosos y bebidas carbonatadas y un 1,6% sobre los cigarrillos.

En este mismo sentido, el numeral 14, inciso 22)  de la Ley No. 7018 del 20 de diciembre de 1985 "Ley de Presupuesto Ordinario y Extraordinario", ordenó adicionar al presente artículo un párrafo, no obstante, al analizarse la norma se determinó que dicho párrafo había sido adicionado por el numeral 89 supra citado, de manera que se reformó solamente la redacción del texto de la siguiente manera:

"Se mantienen los impuestos sobre cigarrillos, bebidas alcohólicas, refrescos gaseosos, mezcladores y cervezas que benefician al Instituto Nacional Agrario, al Instituto de Fomento y Asesoría Municipal y al Instituto Nacional de Fomento Cooperativo, establecidos en las leyes Nº 6756 del 5 de mayo de 1982, Nº 5792 del 1º de setiembre de 1975, reformada por la N º 6735 del 29 de marzo de 1982, Nº 10 del 7 de octubre de 1936 y sus reformas; Nº 3021 del 27 de agosto de 1962, Nº 4630 del 4 de agosto de 1970 y Nº 5702 del 10 de setiembre de 1975.

El Impuesto selectivo de consumo formará parte de la base imponible, de conformidad con lo establecido por la ley Nº 5792, reformada por la Nº 6735, y en la ley Nº 10 y sus reformas. Los beneficios que actualmente perciben el IDA y el IFAM por concepto de impuestos sobre la cerveza nacional y extranjera, serán los mismos estipulados en la ley Nº 5792, reformada por la ley Nº 6735 supraciada. Se mantiene el sistema de recaudación, liquidación, fiscalización, control y pago del impuesto establecido en las leyes citadas, por lo que los beneficiarios son sujetos activos de los impuestos y ejercen funciones de administración tributaria. A los funcionarios responsables de ésta, se les aplicará lo dispuesto por el artículo 113 del Código de Formas y Procedimientos Tributarios, en relación con la ley Nº 5867 del 15 de diciembre de 1975 y sus reformas.

Para todos los efectos, en ausencia de normas, el IDA y el IFAM aplicarán el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. El INFOCOOP percibirá del total recaudado por concepto del impuesto selectivo de consumo, un 22,5% sobre los refrescos gaseosos y bebidas carbonatadas, y un 1,6% sobre los cigarrillos. Se mantiene el sistema de recaudación existente. El Poder Ejecutivo rebajará las tarifas impositivas sobre los bienes precitados, con el propósito de que la suma de los porcentajes que establece este artículo, más los establecidos en los anexos a esta ley, y sus modificaciones, en ningún caso sobrepase el limite contenido en el artículo 12 y en el transitorio II de esta ley.”

            Posteriormente, mediante el artículo 51, aparte 6) de la Ley No. 7089 del 18 de diciembre de 1987, "Ley de Presupuesto Ordinario", se adicionó nuevamente un párrafo al numeral 6 de repetida cita, en dicha ocasión se estipuló que los recursos percibidos por el INFOCOOP, se girarán de la siguiente manera:

“El sesenta por ciento (60%) al INFOCOOP, para programas de financiamiento y salvamento de las empresas cooperativas; el veinte por ciento (20%) al CENECOOP, R.L., para programas de educación y capacitación cooperativa; el veinte por ciento (20%) al Consejo Nacional de Cooperativas (CONACOOP), para programas de desarrollo y organización cooperativa”.

En retrospectiva, el artículo 6 de la Ley 6820, ha sufrido diferentes modificación, según lo indicado líneas atrás, originalmente fue adicionado por el artículo 89 de la ley de presupuesto No. 6831  de 23 de diciembre de 1982, añadiendo una serie de impuestos e indicando su distribución.  Posteriormente, la ley de presupuesto No.7018 de 20 de diciembre de 1985, realizó unas modificaciones al texto del artículo. Asimismo el artículo 51 de la Ley No. 7089 del 18 de diciembre de 1987 adicionó la forma en que se van a girar los recursos percibidos por el INFOCOOP, sin embargo, la Sala Constitucional mediante resoluciones No. 6486-95 de las 10:21 horas del 24 de noviembre de 1995 y No.4971-97 de las 17:18 horas del 22 de agosto de 1997 anuló los párrafos introducidos al numeral 6 de repetida cita, tal y como se expondrá a continuación.

En efecto, mediante sentencia No. 6486-95, la Sala Constitucional resuelve una acción de institucionalidad, en la cual se solicita declarar inconstitucional lo dispuesto por artículo 6 de la Ley de Consolidación de Impuestos Selectivos de Consumo, número 6820 de 3 de noviembre de 1982, en esta ocasión señaló la Sala:

“La Sala Constitucional ha declarado, en reiteradas ocasiones (véanse las sentencias números 121-89, 69-90, 128-90, 453-90, 568-90, 718-90, 1260-90, 1262-90, 1336-90, 100-91, 2488-91, 1795-92, 3051-93, 3168-93 y 3152-94, entre otras) que la inclusión de disposiciones que no tienen contenido propiamente presupuestario en las leyes de presupuesto, viola los preceptos constitucionales que se refieren a la atribución de competencia de la Asamblea Legislativa para dictar o reformar las leyes y los que otorgan competencia para dictar los presupuestos ordinarios y extraordinarios de la República -concretamente los incisos 1) y 11) del artículo 121 y los numerales 123 a 128 y 176 a 180 de la Constitución Política-. También ha reconocido este Tribunal que es constitucionalmente procedente que se incluyan normas generales en las leyes de presupuesto, siempre y cuando éstas se encuentren ligadas a la especialidad que esa materia significa -ejecución de presupuesto-. Lo que resulta improcedente es incluir en las leyes de presupuesto las normas que no tienen ese carácter, ya que ellas deben regularse por las reglas dispuestas para las leyes comunes u ordinarias. Así, la consecuencia que se produce cuando la práctica de comentario es observada por los legisladores, según esa misma jurisprudencia, es la inconstitucionalidad de la norma por razones formales, pues con ella se utiliza el procedimiento prescrito por la Constitución Política para dictar los presupuestos ordinarios y extraordinarios de la República, para dictar o reformar, en su caso, leyes ordinarias.

V.-Dado que el párrafo tercero del artículo 9 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional permite a la Sala acoger interlocutoriamente cualquier gestión "cuando considere suficiente fundarla en principios o normas evidentes o en sus propios precedentes o jurisprudencia" y que, como se apuntó, es patente la atipicidad de lo dispuesto por las normas impugnadas con arreglo a la reitereda jurisprudencia de la Sala sobre el particular, procede declarar -sin más trámite- con lugar esta acción, y, en consecuencia, anular el inciso 22) del artículo 14 de la Ley de Presupuesto Ordinario y Extraordinario de la República, Fiscal y por Programas, para el ejercicio fiscal de mil novecientos ochenta y seis, así como los párrafos adicionados al artículo 6° de la Ley de Reformas a la Ley de Consolidación de Impuestos Selectivos de Consumo -número 4961 de diez de marzo de mil novecientos setenta y dos-, número 6820 de tres de noviembre de mil novecientos ochenta y dos, por lo que el texto del citado artículo 6° mantiene el contenido que presentaba con anterioridad a la reforma de comentario, debiendo leerse de ahora en adelante de la siguiente forma: CAPITULO II. De las derogaciones, de la vigencia y de la reglamentación.

Artículo 6°.-

Deróganse todos los impuestos específicos de consumo ad valórem, cobrados en la primera etapa del proceso productivo o de comercialización, que recaigan sobre la producción, el consumo o la venta de mercancías no comprendidadas en esta ley, así como en cualquier otra ley general o especial que regule exenciones en forma diferente, o que establezca impuestos de consumo para el Gobierno Central o para cualquier otra entidad pública o privada, que se cobren en la etapa mencionada.

Se mantienen todos los beneficios que por concepto de impuestos perciben el Instituto de Fomento Cooperativo, el Instituto de Desarrollo Agrario y el Instituto de Fomento y Asesoría Municipal.

Derógase el inciso c) del artículo 10 de la Ley número 6324 del veinticuatro de mayo de mil novecientos setenta y nueve, referente a un subsidio no menor de ocho millones de colones anuales que gira la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE) al Consejo de Seguridad Vial, y que dicha empresa incluye como impuesto en los precios de sus productos." (Resaltado no es original).

            En la resolución transcrita la Sala consideró que la inclusión de disposiciones que no tienen contenido propiamente presupuestario en las leyes de presupuesto, viola los preceptos constitucionales, con la excepción de aquellas normas generales que se encuentren ligadas a la ejecución del presupuesto; de manera que de no cumplir con estos presupuestos se estaría frente una inconstitucionalidad formal. Bajo estas premisas anula el inciso 22) del artículo 14 de la Ley No. 7018 del 20 de diciembre de 1985, así como los párrafos adicionados al artículo 6° de la Reforma a la Ley de Consolidación de Impuestos Selectivos de Consumo, poniendo en vigencia el texto original del artículo 6.

Aunado a lo anterior, mediante resolución 4971-97 la Sala Constitucional, resuelve una acción de inconstitucionalidad, contra el artículo 89 de la Ley de Presupuesto número 6831 del 23 de diciembre de 1982. En esta oportunidad, la Sala reitera la posición adoptada mediante la sentencia No. 6486-95, e indica que al ser idéntico el contenido de la acción, al que se anuló en la sentencia  No. 6486-95, y en razón de que se incluyó una modificación a la legislación ordinaria, a través de la utilización de un procedimiento legislativo distinto al previsto por el constituyente a esos efectos, procede a declarar la inconstitucionalidad de la norma número 89 de la Ley de Presupuesto número 6831, pero en el entendido  -al igual que se hizo en el fallo número 6486-95 antes transcrito-, que las entidades beneficiarias de un impuesto podrán percibirlo y fiscalizarlo, si otras disposiciones legales vigentes le facultan para hacerlo.

 II.        SOBRE LA CONSULTADO

De lo expuesto anteriormente, resulta claro que la Sala Constitucional mediante sentencia No. 6486-95, declaró inconstitucional no solo el inciso 22) del artículo 14 de la Ley No. 7018, sino que además anuló los párrafos adicionales al artículo 6 de la Ley No.6820. De manera que puso desde este momento en vigencia el texto original del artículo 6. Este criterio, tal y como se indicó anteriormente, fue reiterado por la sentencia No.4971-97 de la misma Sala.

            De esta manera, y en respuesta de lo consultado por el INFOCOOP, la redacción actual del artículo 6 de la Ley 6820, la cual fue puesta en vigencia por la Sala Constitucional, al considerar que la inclusión de disposiciones que no tienen contenido propiamente presupuestario en las leyes de presupuesto, viola los preceptos constitucionales, es la siguiente: 

Artículo 6°.-

Deróganse todos los impuestos específicos de consumo ad valórem, cobrados en la primera etapa del proceso productivo o de comercialización, que recaigan sobre la producción, el consumo o la venta de mercancías no comprendidadas en esta ley, así como en cualquier otra ley general o especial que regule exenciones en forma diferente, o que establezca impuestos de consumo para el Gobierno Central o para cualquier otra entidad pública o privada, que se cobren en la etapa mencionada.

Se mantienen todos los beneficios que por concepto de impuestos perciben el Instituto de Fomento Cooperativo, el Instituto de Desarrollo Rural(*) y el Instituto de Fomento y Asesoría Municipal.

(*) (Modificada su denominación por el artículo 14° de la Ley N° 9036 del 11 de mayo de 2012, "Transforma el Instituto de Desarrollo Agrario (IDA) en el Instituto de Desarrollo Rural (INDER) y Crea Secretaría Técnica de Desarrollo Rural").

Derógase el inciso c) del artículo 10 de la Ley número 6324 del veinticuatro de mayo de mil novecientos setenta y nueve, referente a un subsidio no menor de ocho millones de colones anuales que gira la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE) al Consejo de Seguridad Vial, y que dicha empresa incluye como impuesto en los precios de sus productos."

            Posterior a dichas resoluciones, el artículo no ha sufrido reforma alguna, por lo que el texto continua en vigencia, de manera que la redacción que muestra el SINALEVI, no se encuentra actualizada según lo aquí expuesto.

Con toda consideración suscribe atentamente;

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

JLMS/Kjm

Código: 3411-2013