28 de abril de 2017

C-084-2017

Señor

Horacio Alvarado Bogantes

Alcalde

Municipalidad de Belén

Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio AMB-C-082-2016 de fecha 31 de mayo de 2016, por medio del cual solicita criterio técnico jurídico sobre la procedencia legal del cobro de las multas sobre el Impuesto de Bienes Inmuebles.

Se adjunta a la presente consulta el criterio legal DJ-031-2016 de fecha 09 de febrero de 2016, en el cual la Dirección Jurídica de la Municipalidad de Belén emite criterio respecto a la interrogante planteada, en el cuál se llega a la siguiente conclusión:

·   Esta Dirección Jurídica concluye que la aplicación de la multa, de un monto igual a la diferencia dejada de pagar, en materia de la valoración de los bienes inmuebles, según la Ley N° 9069 de 10 de setiembre de 2012, no debe aplicarse en vista de que en el contenido de la sanción administrativa, está sujeta a la firmeza de un avaluó, según lo dicho por la Procuraduría, además de que las diferencias de base imponible a futuro no existirían y no pueden retrotraerse en el tiempo.

I.                   SOBRE EL FONDO:

A efectos de resolver la presente consulta, es necesario hacer referencia al concepto del impuesto sobre bienes inmuebles establecido en la Ley N° 7509 del 9 de mayo de 1995 y sus reformas, el cual es un tributo, que si bien en razón de su origen reviste un carácter nacional –al ser una manifestación del poder tributario del Estado-, por disposición expresa del legislador, el sujeto activo del mismo son las entidades municipales, lo que lo convierte en un tributo municipal por destino. Consecuentemente por disposición del artículo 3° de la ley las entidades municipales tendrán el carácter de Administración Tributaria, con competencia para recaudar, controlar y fiscalizar el cobro de ese tributo. (Véase al respecto los dictámenes C-114-99 y C-048-2003 emitidos por la Procuraduría General de la República).

En igual sentido, la Sala Constitucional, al analizar el origen del impuesto sobre los bienes inmuebles, en lo que interesa dispuso:

"(…)De lo anterior, queda en claro que el impuesto sobre bienes inmuebles es un tributo de orden municipal en razón de su destino –únicamente–, pero no lo es en el sentido en que lo alega la accionante, precisamente en virtud de su procedimiento de origen o promulgación, dado que no nació de la iniciativa de los gobiernos locales, sino del ejercicio de la potestad tributaria otorgada a la Asamblea Legislativa, en virtud de lo dispuesto en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, es decir, que es producto de la propia labor legislativa ordinaria. Cabe reiterar que la Asamblea Legislativa es soberana, en cuanto al uso del poder tributario, para establecer los impuestos que se requieran, sean estos nacionales o municipales.(…)" (Resolución N° 5669-1999, de las 15:21 horas del 21 de julio de 1999).

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 de la referida Ley, el objeto del impuesto serán los terrenos, instalaciones o construcciones permanentes que se encuentren dentro de la circunscripción municipal, excepto aquellos bienes inmuebles no afectos, de acuerdo al artículo 4 de la Ley, el cual establece:

“ARTÍCULO 4.-

Inmuebles no afectos al impuesto. No están afectos a este impuesto:

a) Los inmuebles del Estado, las municipalidades, las instituciones autónomas y semiautónomas que, por ley especial, gocen de exención.

b) (…)

e) Los inmuebles que constituyan bien único de los sujetos pasivos (personas físicas) y tengan un valor máximo equivalente a cuarenta y cinco salarios base; no obstante, el impuesto deberá pagarse sobre el exceso de esa suma. El concepto de "salario base" usado en esta Ley es el establecido en el artículo 2 de la Ley No. 7337, de 5 de mayo de 1993.

(…)”

Tenemos entonces que todas aquellas personas físicas o jurídicas que tienen la condición de sujetos pasivos (propietarios, concesionarios, ocupantes, poseedores entre otros) de bienes inmuebles dentro de la jurisdicción de una Municipalidad, se encuentran en la obligación de declarar el valor de los inmuebles a su nombre y de pagar el impuesto correspondiente con fundamento en el valor registrado, según lo dispone el artículo 9 y 16 de la ley N° 7509, salvo que se encuentren dentro de los supuestos de no sujeción contenidos en el artículo 4 de la Ley N° 7509.

Es necesario destacar que el artículo 16 de la Ley de Bienes Inmuebles dispone la obligación que tienen los sujetos pasivos de declarar el valor de los inmuebles. Dice en lo que interesa el artículo 16:

“ARTÍCULO 16.- Declaraciones de inmuebles. Los sujetos pasivos de bienes inmuebles deberán declarar, por lo menos cada cinco años, el valor de sus bienes a la municipalidad donde se ubican.

El valor declarado se tomará como base del impuesto sobre bienes inmuebles, si no se corrigiere dentro del período fiscal siguiente a la presentación de la declaración, sin perjuicio de que la base imponible se modifique, según los artículos 12 y 13 (*) de la presente Ley.

(*) (NOTA: Los artículos 12 y 13 son ahora 14 y 15)

(…)”

En tanto el artículo 17 de la Ley de Bienes Inmuebles N° 7509 que regula lo concerniente a la “Inobservancia de la declaración de bienes” fue reformado mediante la Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria N° 9069 de 10 de setiembre del 2012, mediante el cual se faculta a la administración tributaria municipal para multar a los contribuyentes que no presenten la declaración de bienes inmuebles a que refiere el artículo 16 de la ley, con la particularidad de que el monto de la multa será igual a la diferencia dejada de pagar, así mismo se faculta a la municipalidad para que efectúe de oficio, la valoración de los inmuebles sin declarar. Dice en lo que interesa el artículo 17 vigente:

Artículo 17.- Inobservancia de la declaración de bienes 

Cuando el contribuyente no haya presentado la declaración conforme al artículo 16 de esta ley, la Administración Tributaria le impondrá una multa de un monto igual a la diferencia dejada de pagar y estará facultada para efectuar, de oficio, la valoración de los bienes inmuebles sin declarar. En este caso, la Administración Tributaria no podrá efectuar nuevas valoraciones sino hasta que haya expirado el plazo de tres años contemplado en la presente ley. 

La valoración general se hará considerando los componentes: terreno y construcción, si ambos están presentes en la propiedad, o únicamente el terreno, y podrá realizarse con base en el área del inmueble inscrito en el Registro Público de  la Propiedad y en el valor de la zona homogénea donde se ubica el inmueble dentro del respectivo distrito. Para tales efectos, se entenderá por zona homogénea el conjunto de bienes inmuebles con características similares en cuanto a su desarrollo y uso específico. 

En esos casos de valoración o modificación de la base imponible, si el interesado no ha señalado el lugar para recibir notificaciones dentro del perímetro municipal, se le notificará mediante los procedimientos de notificación de  la Ley N.º 8687, Ley de Notificaciones Judiciales, de 4 de diciembre de 2008. De haberse indicado lugar para recibir notificaciones, la Administración Tributaria procederá conforme al dato ofrecido por el administrado.

(Así modificada su numeración por el artículo 2, inciso c), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de 1997, que lo trasladó del 15 al 17)

En concordancia con lo expuesto, y en relación al cobro de la multa que se establece en el párrafo primero del ordinal 17 –vigente-, es importante traer a colación que en aras del respeto al principio de irretroactividad de la ley que deriva del artículo 34 de la Constitución Política, la modificación establecida rige hacia futuro. Ello implica que con la nueva disposición no pueden sancionarse hechos que no estaban previstos como infracciones antes de la reforma, razón por la cual la misma entrará a regir a partir del período fiscal 2013.

Es importante señalar que la multa establecida a cargo del sujeto pasivo de la relación jurídico-tributaria se hará efectiva a partir de la firmeza del avalúo realizado por la Administración Tributaria , y ello obedece a que por disposición del artículo 19 de la Ley N° 7509, el legislador expresamente dispone que los contribuyentes – en aras del debido proceso – pueden ejercer los recursos dispuestos contra la valoración y el avalúo, lo que implica que el valor de los inmuebles resultante de la valoración efectuada, adquiere firmeza hasta que se agote toda la fase recursiva, si el contribuyente los ejerce, o cuando hayan transcurrido los 15 días después de efectuada la notificación respectiva del nuevo valor sin que se hayan ejercido los recursos. Dice en lo que interesa:

“ARTÍCULO 19.- Recursos contra la valoración y el avalúo. En todas las municipalidades, se establecerá una oficina de valoraciones que deberá estar a cargo de un profesional capacitado en esta materia incorporado al colegio respectivo. Esta oficina contará con el asesoramiento directo del Órgano de Normalización Técnica.

Cuando exista una valoración general o particular de bienes inmuebles realizada por la municipalidad, y el sujeto pasivo no acepté el monto asignado, este dispondrá de quince días hábiles, contados a partir de la notificación respectiva, para presentar formal recurso de revocatoria ante la oficina de valoraciones. Esta dependencia deberá resolverlo en un plazo máximo de quince días hábiles. Si el recurso fuere declarado sin lugar, el sujeto pasivo podrá presentar formal recurso de apelación ante el concejo municipal, dentro de los quince días hábiles siguientes a la notificación de la oficina.

El contribuyente podrá impugnar la resolución del concejo municipal ante el Tribunal Fiscal Administrativo, en el término de quince días hábiles, según el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. El citado Tribunal deberá resolver en un plazo máximo de cuatro meses contados desde la interposición del recurso.

Mientras el Tribunal no se pronuncie sobre el fondo del asunto en resolución administrativa, continuará aplicándose el avalúo anterior y conforme a él se cobrará. Una vez dictada esta resolución y notificadas las partes, se dará por agotada la vía administrativa.

La resolución podrá recurrirse ante el Tribunal Superior Contencioso- Administrativo, de acuerdo con el artículo 83 y siguientes de la Ley reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa”. (El subrayado no es del original)

En virtud de lo anterior, y en cuanto al procedimiento que debe utilizarse para la determinación de la multa, en primer lugar debe advertirse que la multa no se aplica de pleno derecho, sino que la administración tributaria debe seguir el debido proceso, y atenerse a lo dispuesto en los artículos 99 y 176 siguientes y concordantes del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que son de aplicación supletoria. Además, el hecho de que el contribuyente no presente la declaración en tiempo y se apersone a cumplir con el deber formal que le impone la ley, no le releva del pago de la multa que le impone la administración tributaria.

Ahora bien, teniendo en cuenta lo expuesto puede concluirse entonces que la entidad municipal no puede aplicar la multa que deriva del artículo 17 de la Ley mientras el avalúo realizado como consecuencia de la no presentación de la declaración no adquiera firmeza.

En cuanto a la contradicción que aduce el señor Alcalde entre los dictámenes emitidos por la Procuraduría General y las opiniones emitidas por el Órgano de Normalización Técnica, valga indicar que si bien el Órgano de Normalización Técnica es el asesor obligado de las municipalidades por disposición del artículo 12 de la Ley N° 7509, de conformidad con los artículos 1 y 2 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República N° 6815 de 27 de setiembre de 1982, la Procuraduría es el Órgano superior Consultivo Técnico Jurídico de la Administración Pública y el llamado a deslindar el alcance de las normas dentro del ordenamiento jurídico, de suerte que los dictámenes que emita la Procuraduría General tienen carácter vinculante para la administración consultante.

II.                CONCLUSIONES:

Con fundamento en lo expuesto y en las normas citadas, es criterio de la Procuraduría General, que:

1.                  De conformidad con el artículo 16 de la Ley N° 7509 y sus reformas, los contribuyentes del impuesto sobre bienes inmuebles deben de  presentar la correspondiente declaración de bienes inmuebles ante la entidad municipal por lo menos cada cinco años, y el valor declarado servirá de base para la determinación del impuesto.

2.                  Los contribuyentes que no presenten la declaración de bienes, facultan a la entidad municipal para determinar de oficio mediante valoración de los inmuebles el valor correspondiente, así como para imponer una multa equivalente a la diferencia de impuesto dejado de pagar. Tal diferencia se determina partiendo del valor del inmueble  establecido en el avalúo realizado (base imponible determinada de oficio) y el valor registrado.

3.                  La multa se puede hacer efectiva a partir del momento en que adquiera firmeza el valor determinado por la municipalidad, ello en aras de garantizar el debido proceso, conforme deriva del artículo 19 de la Ley N° 7509 y sus reformas.

4.         La forma para determinar el monto de la multa deriva del artículo 17 de la Ley, tal y como se indica en el numeral 2 de las conclusiones.

Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

Atentamente,

Licdo. Juan Luis Montoya Segura                        Licda. Estefanía Villalta Orozco       

Procurador Tributario                                           Abogada de Procuraduría

JLMS/EVO/Kjm

Código N° 7793-2016