SALA CONTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

ACCIÓN DE INCONSTICIONALIDAD DE: XXX Y OTRO

CONTRA EL ARTÍCULO 9 DE LA LEY N° 7088 DEL 30 DE NOVIEMBRE DE 1988.

EXPEDIENTE: N° 10-008634-0007-CO

 

 

SEÑORES MAGISTRADOS:

 

            Yo, Ricardo Vargas Vásquez, mayor, casado, Abogado, vecino de San José, PROCURADOR ASESOR, según Acuerdo Ejecutivo del Ministerio de Justicia N°71 de 28 de octubre de 1988, publicado en La Gaceta N° 241 de 20  de diciembre de ese año, en mi condición de PROCURADOR GENERAL ADJUNTO, según artículo 12 párrafo segundo de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, con el respeto acostumbrado, atento manifiesto:

 

En el carácter expresado y dentro del plazo conferido mediante resolución de las once horas cuarenta minutos del catorce de octubre del dos mil diez, comparezco a contestar la audiencia otorgada a la Procuraduría General de la República en la acción de inconstitucionalidad Nº 10-008634-0007-CO, promovida por los señores XXX y otro, ambos en su carácter personal, para que se declare la inconstitucionalidad del artículo 9 de la Ley N° 7088, por considerarlos contrarios a los principios de razonabilidad, proporcionalidad, igualdad, principio de reserva de ley y debido proceso.

 

 

I.-         SOBRE LA LEGITIMACIÓN DE LOS ACCIONANTES.

 

            La legitimación de los accionantes proviene de la defensa de intereses corporativos y del recurso de amparo N° 10-006455-0007-CO, en que se impugna el cobro del impuesto sobre la propiedad de vehículos por inconstitucional, mismo que aparece incluido en las tarjetas de circulación de los últimos períodos.

 

 

II.-        OBJETO Y FUNDAMENTOS DE LA ACCIÓN.

 

            La presente acción de inconstitucionalidad tiene por objeto que se declare la inconstitucionalidad del artículo 9 de la Ley N° 7088 y los Decretos Ejecutivos N°s 34109-H, 34871-H y 35605-H, publicados en el Alcance N° 9 de la Gaceta 21 del 2008, Alcance N° 51 de la Gaceta N° 234 del 2008 y Alcance N° 50 de la Gaceta N° 239 del 2009 respectivamente, por considerar los accionantes que dicha norma violenta los principios de razonabilidad, proporcionalidad, legalidad, igualdad, reserva de ley y debido proceso, consagrados en los artículos 10, 11, 27, 39, 41, 121 y 129 de la Constitución Política.

 

            Consideran que la interpretación errónea que han realizado las autoridades del Ministerio de Hacienda del artículo 9 de la Ley N° 7088 violenta los derechos fundamentales de los dueños de maquinaria de construcción por las siguientes razones:

 

 

A.-        Violación al principio de legalidad, y consecuentemente del debido proceso.

 

            A juicio de los accionantes por disposición del artículo 121 inciso 1) de la Constitución Política , corresponde a la Asamblea Legislativa dictar las leyes y darles interpretación auténtica, y de conformidad con el inciso 13) del mismo artículo la fuente formal para producir nuevos tributos es la Asamblea Legislativa. De acuerdo a lo anterior, afirman, esa indelegabilidad de funciones o facultades constitucionales,  que en materia tributaria queda reflejada en el concepto de “Reserva Legal”, impide que el Poder Ejecutivo, por la vía de la normativa infra-legal o por simple actuación material genere impuestos no contemplados por el legislador, por lo que resulta ilegal toda acción encaminada a exigir el pago de un tributo no creado por ley.

 

            Afirman, que delegar las funciones legislativas, o en su caso atribuirse tal delegación sin que exista, atenta contra la misma Constitución, concretamente contra el principio de legalidad establecido en el artículo 11 de la Constitución y 11 de la Ley General de la Administración Pública, por cuanto la Administración Pública debe actuar sometida al ordenamiento jurídico y sólo podrá realizar aquellos actos o prestar aquellos servicios públicos que autorice dicho ordenamiento, por cuanto los funcionarios públicos son simples depositarios de la autoridad y están obligados a cumplir los deberes que la ley les impone. Afirman que el Ministerio de Hacienda, sin trámite previo, notificación o procedimiento exacto, no tiene facultad plena para poner, aumentar o disminuir, o eliminar impuestos, ya que ninguna ley lo dispone así. Consideran que es notorio y claro, que no existe ninguna ley que ampare las actuaciones del Ministerio de Hacienda, ya que por años no exigió el tributo a los propietarios de maquinaria de construcción, y ahora según afirman, de manera arbitraria y sin seguir el debido proceso, decidió extender el cobro del tributo a dicha maquinaria, con la grave consecuencia que acarrea tal decisión. Amparado en jurisprudencia emitida por la Sala Constitucional en materia del debido proceso, dicen que la Administración debe garantizar a los administrados todas las posibilidades procedimentales de recurrir ante ella para solicitar la defensa legítima de los intereses ante actuaciones que pongan en peligro sus derechos, y queda claro que el Ministerio de Hacienda no brindó a las partes afectadas, interesadas y conocedoras de la materia exponer los pros y los contras de semejante imposición.

 

 

B.-        Violación a los principios de razonabilidad y proporcionalidad

 

Manifiestan los accionantes, que el Ministerio de Hacienda pretende el cobro del impuesto sobre la propiedad de vehículos sin que se configure realmente el hecho generador, por lo que faltaría entonces un elemento esencial, por cuanto el objeto que se contempla en la relación jurídico-tributaria no se puede considerar que sea un vehículo automotor, embarcación o aeronave. Consideran que al no estarse en presencia de ningún típico mecanismo de transporte, por cuanto se trata simplemente de máquinas que realizan un trabajo, y no ser la traslación una finalidad en sí misma, sino una consecuencia del trabajo que se realiza, sea excavar, aplanar, nivelar, demoler etc, no puede equiparárseles con vehículos automotores de transporte. Afirman, que cobrar el impuesto a la propiedad de máquinas por el simple hecho de que tengan ruedas y un motor no se justifica, por cuanto dichas máquinas en nada contribuyen en la satisfacción de necesidades de transporte que tengan las personas, ya que para muchas de ellas es casi imposible circular por las vías terrestres del país. Al contrario, dicen, estas máquinas son llevadas a los diferentes sitios de trabajo mediante plataformas u otros vehículos, que además de cumplir con los requisitos que exige la ley para la circulación en las vías terrestres, deben de cancelar el impuesto sobre la propiedad de vehículos, lo que a su juicio, se constituye en una doble imposición, pues tributa el medio de transporte y tributa la carga. Partiendo de tales argumentos, los accionantes consideran que la maquinaria pesada de construcción no puede ser incluida por el Ministerio de Hacienda en la categoría de vehículos automotores por simple analogía, y menos compararla con vehículos de lujo. La medida tomada por el Ministerio de Hacienda, a juicio de los accionantes, violenta entonces los principios de razonabilidad y proporcionalidad, por cuanto el medio que se utiliza para alcanzar un fin eminentemente fiscal no es adecuado ni razonable. Afirman, que  el artículo 9 de la Ley N° 7088, considera para el impuesto establecido, un tipo de propiedad singular como lo son los vehículos de lujo, aeronaves y embarcaciones de recreo o pesca deportiva, y todas tienen un fin común, cual es el lujo, el transporte, recreo o deporte, fin que es ajeno a la maquinaria de construcción, ya que ni transportan, ni se compran por gusto, ni se utilizan para la recreación; son simples utensilios de trabajo, de manera que catalogarlas como si fueran iguales a los demás medios de transporte es sencillamente irracional, ilegal y desproporcionado.

 

 

C.-        Violación al principio de igualdad

 

            Argumentan los accionantes que la equiparación de las maquinarias de construcción a vehículos y de lujo, les impone un tributo que atenta justamente, contra el principio de igualdad y la erradicación de toda forma de discriminación. Manifiestan que las cargas impositivas deben ser impuestas basándose en dicha igualdad o desigualdad, soportando quienes se encuentren en la misma situación y según su categoría de poder adquisitivo, un tributo similar. En relación con lo actuado por el Ministerio de hacienda, se da una ruptura del principio de igualdad pues se están equiparando con vehículos de lujo, máquinas de mera necesidad laboral, cuyos dueños no suelen oscilar en el mismo rango de equidad adquisitiva, inferencia que se hace del mismo fin de los bienes.

 

            Estiman los accionantes que de conformidad con el artículo 18 de la Constitución Política, todos los costarricenses deben  contribuir con los gastos públicos de acuerdo a sus posibilidades, en tanto el tributo establecido en la Ley N° 7088 distorsiona dicha idea al tratar de camuflar la maquinaria de construcción como un bien de lujo, tasando el impuesto mediante escalas irracionales. Si bien las maquinarias de construcción pueden tener un precio elevado, tal como un auto de lujo, esto nos las hace iguales ni dignos de pertenecer a una categoría única, cuyos otros protagonistas son las aeronaves y lo barcos de pesca deportiva. Dicen que es evidente que uno de los elementos del tributo no calza en el patrón que el legislador trató de construir en el artículo 9 de la Ley N° 7088, y que por lo tanto  no debe soportar las mismas exigencias que dichos bienes. Estiman que el impacto del tributo pretendido por el Ministerio de Hacienda, es impresionante, y por ende resulta confiscatorio pues las sumas pretendidas que se cobran representan un alto porcentaje del valor  mismo del bien, y los propietarios no podrían hacerle frente a tal requerimiento e incurrirían en una deuda dramática que solo encontrará respuesta en la venta del bien, o eliminando como actualmente se hace, el lucro sobre la actividad realizada. Siendo un tributo confiscatorio, a juicio de los accionantes, terminará por eliminar del mapa laboral a un sector como el de los propietarios de maquinaria de construcción.

 

 

III.-       CONSIDERACIONES DE IMPORTANCIA

 

            De previo a entrar al análisis de los cuestionamientos de constitucionalidad planteado en la presente acción, a criterio de esta Procuraduría, es necesario precisar sobre algunos aspectos del impuesto que pesa sobre la propiedad de vehículos.

 

 

A.-        Impuesto sobre la propiedad de vehículos:

 

            El legislador en ejercicio del poder tributario que le asiste y a fin de dotar de ingresos sanos al Estado, mediante el artículo 9 de la Ley N° 7088, crea el llamado impuesto sobre la propiedad de vehículos, que en lo que interesa dispone:

 

ARTICULO 9º.- Establécese un impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, que se regirá por las siguientes disposiciones:

a) Objeto del tributo. Se establece un impuesto anual sobre la propiedad de los vehículos inscritos en el Registro Público de la Propiedad de Vehículos, sobre las aeronaves inscritas en el Registro de Aviación Civil y sobre las embarcaciones de recreo o pesca deportiva inscrita en la Dirección General de Transporte Marítimo.

 

b) Hecho generador. El hecho generador del impuesto es la propiedad de los vehículos automotores, aeronaves o embarcaciones de recreo o pesca deportiva, ocurre inicialmente en el momento de su adquisición y se mantiene hasta la cancelación de la inscripción.

 

c) Contribuyentes. Son contribuyentes de este tributo las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, de hecho o de derecho, que sean propietarias de un vehículo de los citados en el inciso a).

 

(…)

 

f) Cálculo del impuesto.

 

Las tarifas establecidas son progresivas. El impuesto se pagará sobre el valor que tengan, en el mercado interno, en enero de cada año, los vehículos, las aeronaves o las embarcaciones de recreo, según la lista que  el Poder Ejecutivo emitirá, por decreto para cada marca, año, carrocería y estilo. El impuesto se pagará  conforme a la tabla siguiente:

 

 (…)

 

*El Poder Ejecutivo actualizará la lista de valores de los vehículos citados en el párrafo primero de este numeral; asimismo, los montos de la tabla anterior, con un índice de valuación determinado por el comportamiento de la tasa de inflación (índice de precios al consumidor que calcula la Dirección General de Estadística y Censos), una tasa de depreciación anual del diez por ciento (10 %) y la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículo. Con base en el crecimiento de la tasa de inflación, la tasa mínima de seis mil colones (¢6.000.oo) se actualizará anualmente mediante decreto ejecutivo.

 

(*)(Ver lista de valores de los vehículos, actualizada en el  Alcance N° 51 a La Gaceta N ° 234 del 3 de diciembre de 2008).

Las tarifas porcentuales establecidas para los fines de este impuesto no podrán ser variadas.

La lista con el valor de los vehículos, mencionada en el primer párrafo de este numeral, podrá ampliarse con el fin de incorporar nuevos tipos, marcas, estilos y otras características de vehículos.

 

Cuando no existiere información sobre el valor de un determinado vehículo en el mercado interno, la Dirección General de la Tributación Directa estará facultada para establecer el valor mediante tasación o por analogía o similitud con otros vehículos incluidos en la lista referida en este inciso.

 

( Así reformado por el artículo único de la ley Nº 7665 de 8 de abril de 1997)

 

(…) 

 

5) El valor que se incluirá en la lista a que se refiere el inciso f) de este artículo, respecto a las aeronaves y embarcaciones de recreo o pesca deportiva, se fijará de acuerdo con las características técnicas de estos bienes.

 

Cuando la Administración Tributaria lo estime necesario consultará con la Dirección General de Aeronáutica Civil o la Dirección General de Transporte Marítimo, según corresponda, para determinar los valores correspondientes.

 

6) Tratándose de vehículos nuevos no inscritos en el Registro de la Propiedad de Vehículos, el impuesto se deberá establecer en la proporción que falte del período fiscal correspondiente, contado a partir de la fecha de la petición de su registro.

 

Para este efecto, las fracciones de mes se considerarán como meses completos.

 

g) Pago del impuesto. La Dirección General de la Tributación Directa liquidará el impuesto sobre la propiedad de vehículos con base en los datos de los respectivos registros, y de acuerdo con los valores fijados en la forma señalada en el inciso f). El impuesto se pagará conforme se disponga en el reglamento.

 

Las placas, marchamos o cualquier otro distintivo, no se entregarán al contribuyente sin el pago previo del impuesto.

 

Tratándose de vehículos exentos del pago de este tributo, las placas, marchamos o distintivos, serán entregados a los interesados previa comprobación de su derecho, mediante nota de la Dirección General de Hacienda. En este último caso deberá cancelarse el seguro obligatorio de vehículos, así como las obligaciones relativas al derecho de circulación.

 

h) Sanción. La mora en el pago del impuesto será motivo para el retiro de la placa, lo cual será sancionado con una multa del diez por ciento (10%) mensual, por cada mes de atraso, que se aplicará sobre el monto del impuesto que debió pagarse, pero el total no podrá exceder de ese monto.

 

i) La obligación de pagar este impuesto constituye una carga real, que pesa con preferencia sobre cualesquiera otros gravámenes del vehículo afectado, además de constituir una deuda personal del propietario, con los privilegios establecidos en los artículos 993 y 1000 del Código Civil.

 

j) Lista de valores. La lista a que se refiere el inciso f) servirá de base, tanto para el cálculo de este impuesto, como para la determinación de los derechos de traspaso e inscripción de vehículos en el Registro de la Propiedad de Vehículos.

 

Se deroga el inciso 2) del artículo 23 de la ley Nº 5930 del 13 de setiembre de 1976.

 

k) El Registro Público de la Propiedad de Vehículos queda obligado a:  

 

1.- Proporcionar a la Dirección General de la Tributación Directa el archivo de propietarios de vehículos, con las características de cada vehículo necesarias para la aplicación de esta ley, o sea, marca, año, carrocería y estilo.

 

2.- El Registro Público de la Propiedad de Vehículos colaborará con la Dirección General de la Tributación Directa, en el sentido de proporcionarle, cuando pudiere hacerlo, el "hardware" y el "software", para que lleve a cabo la depuración de los datos del archivo de propietarios de vehículos, siempre y cuando lo anterior no vaya en detrimento de las labores normales del Registro.

 

3.- Mantener actualizada la información del archivo de los propietarios de vehículos requerida para la aplicación de esta ley.

 

l) Actualización del registro de propietarios de vehículos.

Se faculta a la Dirección General de la Tributación Directa a fin de que contrate, por un lapso de seis meses, al personal necesario para la documentación del registro de propietarios de vehículos. Con este propósito, el Ministerio de Hacienda incluirá las partidas necesarias en un presupuesto ordinario o extraordinario.

 

ll) Si la Administración Tributaria no publicara en "La Gaceta", en enero de cada año, la lista con los valores de los vehículos, el impuesto se pagará sobre la base de los precios fijados el año anterior. Esto mientras no se publique la lista actualizada.

 

m) Del ingreso que produzca este tributo se financiará parte de los programas de caminos vecinales, mantenimiento de carreteras y vías urbanas.

 

n) Además de las sumas por pagar, de conformidad con los incisos anteriores, para financiar los programas de Guías y Scouts de Costa Rica, del Patronato Nacional de Rehabilitación, de la Asociación Pueblito de Costa Rica, del Centro Diurno de Atención al Ciudadano en la Tercera Edad (ASCATE), y de la Asociación Hogar de Ancianos de Pérez Zeledón, el propietario de cada vehículo pagará la suma de ciento veinticinco colones (¢ 125,00).

 

Este monto se incrementará en el mismo porcentaje en que aumente la prima del seguro obligatorio de vehículos automotores, excluido lo concerniente al treinta y tres por ciento (33%) que, según la ley Nº 6324 del 24 de mayo de 1979, el Instituto Nacional de Seguros debe girar al Consejo de Seguridad Vial.

 

 (…)

 

ñ) Se derogan todas las disposiciones contrarias al impuesto sobre la propiedad de vehículos”.

 

            Cabe destacar que con la creación del impuesto de la propiedad de vehículos el legislador lo que grava es precisamente la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, y no como se ha interpretado indebidamente que el fin del impuesto es gravar la circulación de vehículos por las carreteras nacionales. Y decimos que ese no es el fin, por cuanto precisamente mediante el impuesto creado por el artículo 9 se sustituyó el otrora impuesto al ruedo, cuya finalidad si era establecer un gravamen por la circulación en las carreteras y vías nacionales.

 

            En el impuesto creado por el artículo 9, el legislador define de manera clara y precisa los elementos esenciales, a saber: hecho generador, cual es la propiedad de los vehículos automotores, aeronaves o embarcaciones de recreo pesca deportiva; sujeto pasivo o contribuyentes, a saber los propietarios registrales, ya sean personas físicas o jurídicas; sujeto activo, que es el Estado; y la tarifa que esta definida como una tarifa progresiva, que se aplicará sobre el valor que tengan los vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves en el mercado interno al mes de enero de cada año.

 

            Es importante destacar que el Poder Legislativo, delega en la administración tributaria (Dirección General de la Tributación) la competencia para emitir la lista con los valores que tengan los vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves en el mercado interno misma que deberá ser actualizada cada año, por marca, carrocería y estilo. Asimismo, se delega en la administración tributaria la potestad para ampliar la lista, a fin de que se incorporen nuevos tipos, marcas, estilos y otras características de los vehículos automotores.

           

            También el legislador tuvo el cuidado de prever una sanción para el caso del incumplimiento en el pago del tributo, cual es el retiro de la placa, sin perjuicio de darle a la obligación tributaria el carácter de “carga real” preferente sobre cualquier otro gravamen que pese sobre los vehículos objeto del tributo, y de constituir la obligación tributaria en deuda personal del propietario.

 

 

B.-        Decretos Ejecutivos N°s 34109-H, 34871-H y 35605-H

           

            Es importante destacar que el Poder Ejecutivo con estricto apego a lo dispuesto en el inciso f) del artículo 9 de la Ley N° 7088 y a fin de facilitar la adecuada gestión y administración del impuesto actualizó la lista de valores de los vehículos automotores sujetos al pago del impuesto, e incluyó las variaciones de los valores consignados en los decretos de años anteriores, y nuevos tipos, marcas, estilos y otras características de vehículos sujetos al pago del tributo. Cabe hacer notar que los Decretos Ejecutivos N°s 34109, 34871 y 35605 comprenden la lista de los valores de los vehículos gravados, y en ellos se incluyen los correspondientes a niveladoras, cargadores, aplanadoras y otros ( vehículos de obra civil ), en dichos decretos se consignan los valores de referencia, sobre los cuales utilizando el procedimiento establecido en los citados decretos, se procede al cálculo del impuesto. A modo de ilustración, es importante transcribir en lo que interesa el Decreto Ejecutivo N° 35605 que es el que actualmente se encuentra vigente a fin de que se verifique que la maquinaria de construcción si aparece incluida como objeto del impuesto sobre la propiedad de vehículos. Dispone en lo que interesa el decreto:

 Lista de Valores de Vehículos Automotores, Embarcaciones y Aeronaves

 

EL PRESIDENTE DE LA REPUBLICA

Y LA MINISTRA DE HACIENDA

 

            Con fundamento en 10 establecido en los artículos 140, incisos 3) y 18 de la Constitución Política, los artículos 25 y 28 de la Ley General de la  Administración Pública, N° 6227 del 2 de mayo de 1978 y el artículo 9° de la Ley N° 7088 del 30 de noviembre de 1987 y sus reformas,

Considerando:

            I.-Que el artículo 9° de la Ley 7088 del 30 de noviembre de 1987, creó el Impuesto a la Propiedad de Vehículos Automotores, Embarcaciones y  Aeronaves, estableciendo mediante el inciso f) numeral 1), que el citado impuesto se pagará sobre el valor que tengan dichos bienes en el mercado interno,  en enero de cada año según lista que debe emitir el Poder Ejecutivo mediante decreto, y de conformidad con la tabla que establece la Ley respecto al valor  y la tasa mínima

            II.-Que de conformidad con el citado numeral I) el Poder Ejecutivo deberá actualizar la lista de valores de los vehículos citados, así como los montos de "valor" y la tasa mínima que establece la citada tabla.

III.-Que para esos efectos, la disposición contenida en el numeral) citada, establece que la actualización de la lista y de la tabla se hará con un  "Índice de Valuación" determinado por el comportamiento de la tasa de inflación (índice de precios al consumidor que calcula el Instituto Nacional de  Estadística y Censos), una tasa de depreciación anual del diez por ciento (10 %) y la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación.

IV.-Que según Índice de Precios al Consumidor que calcula el Instituto Nacional de Estadística y Censos, la variación del índice de precios al  consumidor, para los meses de setiembre del 2008 a setiembre 2009, es de 4.84%. Por tanto, si además la tasa de depreciación anual es de diez por  ciento (10 %) y la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículo es de cero, el "Índice de Valuación" a tomar  en consideración para efectos del presente decreto es de -5.16%.

V.-Que para facilitar la adecuada gestión y administración de los impuestos, se ha considerado conveniente redondear a la decena de millar más  próxima los valores de 10s vehículos, aeronaves y embarcaciones y los montos de los tramos de la tabla de tarifas para calcular el monto del impuesto a  cancelar.

VI.-Que además de los valores que aparecen en la lista publicada en enero de cada ano, la Dirección General de Tributación en virtud de 10  dispuesto en el inciso f) numeral I), está facultada para establecer los valores de los vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, mediante tasación.

VII.-Que la última lista de estos bienes, fue publicada en el Diario Oficial La Gaceta, en el Alcance N° 51 a La Gaceta N° 234 del 3 de diciembre de 2008 mediante Decreto Ejecutivo N° 34871-H, y a la fecha, el mercado interno de estos bienes ha experimentado una serie de alteraciones que inciden  directamente en el valor consignado en la citada lista, además de que se han realizado tasaciones individuales, modificaciones, actualizaciones e  inclusiones de valores, que deben ser en ella comprendidos. Por tanto,

DECRETAN:

            Articulo 1°-Actualización. Actualizase el numeral 1) del literal f) del artículo 9° de la Ley 7088 de 30 de noviembre de 1987 y sus reformas, para que  diga:

            Las tarifas establecidas son progresivas. EI impuesto se pagara sobre el valor que tengan, en el mercado interno, en enero de cada año,  Ios vehículos, Las aeronaves o las embarcaciones de recreo, según la lista que el Poder Ejecutivo emitirá, por decreto para cada marca, ano, carrocería y  estilo.

            EI impuesto se pagara con forme a la tabla siguiente:

 

                        Valor                                                                                      Tasa

Hasta ¢ 550.000                                                                                                                     ¢ 20,400.00

 Sobre el exceso de ¢ 550.000,00 y hasta ¢ 2.180.000,00                                             1.2%

 Sobre el exceso de ¢ 2.180.000,00 y hasta ¢ 4.330.000,00                                           1.5%

 Sobre el exceso de ¢ 4.330.000,00 Y hasta ¢ 6.500.000,00                                          2.0%

 Sobre el exceso de ¢ 6.500.000,00 y hasta ¢ 8.120.000,00                                           2.5%

 Sobre el exceso de ¢ 8.120.000,00 y hasta ¢9,750.000,00                                            3.0%

 Sobre el exceso de ¢ 9.750.000,00                                                                             3.5.%

 

            Artículo 2° - Cálculo del impuesto: El Impuesto sobre la Propiedad se debe calcular utilizando la tabla definida en el artículo 1° del presente decreto, independientemente del  valor que los vehículos tengan.

Seguidamente se ilustra con un ejemplo el procedimiento para determinar el monto del impuesto, en el supuesto de la valoración de un vehículo cuyo valor sea quince millones de colones (¢15.000.000,00).  El monto del Impuesto sobre la Propiedad será:     

 

Valor en tramos	Tasa Impuesto Propiedad	Monto Impuesto Propiedad por rango	Total acumulado
Los primeros ¢550.000.00	¢20,400.00	¢20,400.00	¢20,400.00
Por los ¢1.630.000,00	1,20%	¢19,560.00	¢39,960.00
Por los  ¢2.150,000.00	1.50%	¢32,250.00	¢72,210.00
Por los ¢ 2.170,000.00	2,00%	¢43,400.00	¢115,610.00
Por los ¢1.620,000.00	2,50%	¢40,500.00	¢156,110.00
Por los ¢1.630,000.00	3,00%	¢48,900.00	¢205,010.00
Por los ¢5,250,000.00	3,50%	¢183,750.00	¢388,760.00
Total a pagar por concepto del Impuesto a la Propiedad por los ¢15.000.000,00			¢388,760.00

 

Artículo 3°- Requisitos del comprobante: El comprobante de pago debe contener el valor y el monto correspondiente. 

Artículo 4°: Del procedimiento para la estimación de un valor específico. El procedimiento para la estimación de un valor específico será el siguiente:     

 

a) Los valores de referencia corresponderán al año del modelo más reciente que exista en la flotilla, inclusive los del año modelo 2010.

b) Se fija un valor mínimo de ¢550.000,00 para los vehículos y de ¢100.000,00 para las motos, estos valores rigen también para los años modelos inferiores a partir del cual se establece dicho valor mínimo. Por ejemplo: se define el valor mínimo para el modelo 1980, lo cual implica que los modelos 1979, 1978, etc. Tomarán el mismo valor mínimo.

En ningún caso dicho valor mínimo debe ser considerado como un valor de Referencia de Vehículos Automotores y no debe ser usado para estimar el valor de modelos más recientes. Nótese que valor de Referencia de Vehículos Automotores, es aquel valor de mercado base, para un tipo de vehículos de iguales características: marca, carrocería, estilo, centimetraje, combustible, cabina y tracción; del año modelo más reciente y que existe en la flotilla nacional.

c) Sólo se podrá estimar valores para aquellos vehículos y motos cuyo modelo sea menor o igual al definido como año-modelo de referencia.

d) Procedimiento de cálculo del valor específico.        

            Para determinar el valor de un vehículo específico se hará uso de la siguiente ecuación:

 Donde:

 V f = V r * e  ^{F (AR –AV)}  (1)

Vf = valor

Vr = valor de referencia

F = factor de ajuste por carrocería

AR = año del modelo de referencia

AV = año del modelo a valorar

 El factor de ajuste por carrocería está en función del tipo de carrocería, de conformidad con la siguiente tabla:

TABLA 1: FACTOR DE AJUSTE POR TIPO BÁSICO DE CARROCERÍA   

 

Tipo básico de carrocería	Factor de ajuste (F)
MOTOS	-0,1333
VEHÍCULOS	-0,1455
EQUIPO AGRÍCOLA	-0,1583
EQUIPO CIVIL	-0,1035

 

            e) Carrocerías específicas según tipo básico.   

 

TABLA 2: CARROCERÍA MOTOS

            (…)

TABLA 3: CARROCERÍA VEHÍCULOS

 (…)

TABLA 4: CARROCERÍA EQUIPO AGRÍCOLA

            (…)  

TABLA 5: CARROCERÍA EQUIPO ESPECIAL

  

BARREDORA  

BATEA DE EQUIPOS ESPECIALES

BOMBA DE CONCRETO

CAMIÓN ARTICULADO

CARGADOR DE CAÑA

CARGADOR DE LLANTAS

CARGADOR DE ORUGA

CISTERNA FRIGORÍFICO

CISTERNA REABASTECEDOR

CISTERNA ROLLOF

COMPACTADORA 1 RODILLO

COMPACTADORA 2 RODILLOS

DISTRIBUIDOR MEZCLA ASFÁLTICA

DRAGA

ELEVADOR ARTICULADO RECOLECTOR

EXCAVADORA

GRÚA AFILADORA DE CONTENEDORES

GRÚA EXTRACCIÓN TUBOS Y BOMBAS

GRÚA HIDRÁULICA TELESCÓPICA

GRÚA PLATAFORMA

GRÚAS

GRÚA DE ARRASTRE

HORMIGONERA
MEZCLADOR DE HORMIGÓN

MONTACARGAS         

MOTOTRAILLA               .
NIVELADORA                                           

PAVIMENTADORA DE ASFALTO

PERFILADORA DE PAVIMENTO

PERFORADORA
PLATAFORMA DE ORUGA

PORTAHERRAMIENTAS INTEGRAL

PROCESADORA DE ASFALTO

REABASTECEDORA DE COMBUSTIBLES

RECUPERADORA DE CAMINOS

REGADOR DE ASFALTO

RETROEXCAVADORA    

SKIDDER

TRACTOR DE ORUGA

TRANSPORTE DE VALORES

UNIDAD DE CEMENTACIÓN   

UNIDAD DE MEDIOS DE COMUNICACIÓN

UNIDAD REABASTECEDORA DE LUBRICANTES

USO ESPECÍFICO        

VAGONETA

VOLQUETE

ZANJEADORA

 

EJEMPLO DE APLICACIÓN:

 

Se desea estimar el valor de un sedán cuatro puertas modelo 1999 y se tiene como referencia que el modelo 2001 tiene un valor en el mercado de ¢5.100.000,00.

1. Se ubica la carrocería en el tipo básico vehículo, Tabla 3, para este caso el factor de ajuste será F = -0,1455.

2.  Se aplica la fórmula (1).

Se sustituyen los siguientes datos en la fórmula:         

V f = ?

V r = ¢ 5.100.000,00

F = -0.1455

AR = 2001

AV = 1999

            V f = ¢ 5.100.000,00* _e -^{0,1455 (2001-1999)=} ¢ 3.812.329.96

 

Para obtener el valor para efectos del Impuesto de Propiedad, Aeronaves y Embarcaciones, se debe redondear a la decena de millar más próxima, el resultado de aplicar la fórmula anterior, por lo que para este vehículo el valor será:

 

V f =  (TRES MILLONES OCHOCIENTOS DIEZ MIL COLONES EXACTOS)

Artículo 5°- Publicación de la lista con la totalidad de valores. Publícase la “Lista de Valores de Vehículos Automotores, Embarcaciones y Aeronaves”, incorporándole la totalidad de los valores de referencia para vehículos automotores y el respectivo mecanismo para estimar los valores específicos y la totalidad de las embarcaciones y aeronaves registradas en la base de datos del Sistema de Información Integral de la Administración Tributaria (SIIAT). Se define el valor para los bienes en mención de conformidad con la lista adjunta.

Artículo 6°: Derógase el Decreto N° 34871-H del 3 de diciembre del 2008, publicado en el Alcance N° 51 a La Gaceta N° 234.           

            Artículo 7°: Vigencia.- El presente decreto rige a partir del 1 de noviembre de 2009.

Dado en la Presidencia de la República.- San José, a los 30 días del mes de octubre del dos mil nueve.

Listado de Valores de Vehículos Automotores

(Por lo extenso de su contenido y  tipo de formato, favor consultar el Alcance N° 50 a La Gaceta N° 238 del 8 de diciembre de 2009. De igual manera, puede consultar directamente el valor de los vehículos, aeronaves y embarcaciones en el sitio Web del Ministerio de Hacienda, en la dirección http://www.hacienda.go.cr/autohacienda/autoconsulta.aspx ).

Listado de Valores de  Aeronaves

(Por lo extenso de su contenido y  tipo de formato, favor consultar el Alcance N° 50 a La Gaceta N° 238 del 8 de diciembre de 2009. De igual manera, puede consultar directamente el valor de los vehículos, aeronaves y embarcaciones en el sitio Web del Ministerio de Hacienda, en la dirección http://www.hacienda.go.cr/autohacienda/autoconsulta.aspx )

 Listado de Valores de Embarcaciones

(Por lo extenso de su contenido y  tipo de formato, favor consultar el Alcance N° 50 a La Gaceta N° 238 del 8 de diciembre de 2009. De igual manera, puede consultar directamente el valor de los vehículos, aeronaves y embarcaciones en el sitio Web del Ministerio de Hacienda, en la dirección http://www.hacienda.go.cr/autohacienda/autoconsulta.aspx ).

            Es importante traer a colación, que aparte de los Decretos Ejecutivos citados, La Dirección General de la Tributación y la Dirección General de Aduanas emitieron conjuntamente la Directriz N° DGT-DGA-01-2008 del 29 de enero del 2008, denominada “ Definición de Carrocerías de la Lista de Valores de Vehículos de la Dirección General de Tributación y Asignación de la Clasificación Arancelaria”, ( publicada en el Diario Oficial la Gaceta y a fin evitar confusiones en cuanto a los alcances del impuesto, y establecieron como común denominador de la maquinaria de construcción y de la maquinaria agrícola el concepto o término de “maquinaria autopropulsada”, ello con la intención de no de aclarar que el  concepto de vehículo automotor no se limita solo a los vehículos de transporte de personas o cosas.

 

            El objetivo de la citada circular es actualizar las diferentes carrocerías, su código y descripción con la finalidad de que se apliquen a las listas de valores de vehículos de la Dirección General de la Tributación, así como designar para cada tipo de carrocería su clasificación arancelaria, según corresponda. 

 

 

IV-.       ANALISIS DE FONDO:

 

 

A.-        De la violación al principio de legalidad y debido proceso.

 

El primer agravio que indilgan los accionantes es que el impuesto previsto en el artículo 9 de la Ley N° 7088, violenta el principio de legalidad y del debido proceso, por cuanto de conformidad con el artículo 121 1) de la Constitución Política corresponde a la Asamblea Legislativa dictar las leyes e interpretarlas auténticamente, y de conformidad con el numeral 13) de dicho artículo, solo por ley formal se pueden crear tributos, así como establecer sus elementos esenciales, por lo que a su juicio, el Poder Ejecutivo no puede generar impuestos mediante normativa infra legal, y menos afectar personas que no fueron contempladas originalmente por el legislador como contribuyentes sin notificarle o siguiendo un procedimiento exacto, ya que según su dicho, a pesar de la claridad de la norma, el Ministerio de Hacienda arbitrariamente, sin seguir el debido proceso, sin notificación o audiencia previa extendió el cobro del impuesto a los dueños de maquinaria de construcción.

 

Es importante tener presente que el artículo 121 13) de la Constitución Política, establece un reserva constitucional a favor de la Asamblea Legislativa, en el sentido de que es ésta quien ostenta el poder tributario originario, de suerte tal que es a ella- como bien lo afirman los accionantes - a quien corresponde establecer los impuestos y contribuciones nacionales, así como autorizar los impuestos municipales. Esta reserva tributaria constitucional, es desarrollada por el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que expresamente dispone:

 

“ARTICULO 5º.- Materia privativa de la ley.

En cuestiones tributarias solo la ley puede:

a) Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho generador de la relación tributaria; establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo; e indicar el sujeto pasivo;

b) Otorgar exenciones, reducciones o beneficios;

c) Tipificar las infracciones y establecer las respectivas sanciones;

d) Establecer privilegios, preferencias y garantías para los créditos

tributarios; y

e) Regular los modos de extinción de los créditos tributarios por

medios distintos del pago.

En relación a tasas, cuando la ley no la prohíba, el Reglamento de la misma puede variar su monto para que cumplan su destino en forma más idónea, previa intervención del organismo que por ley sea el encargado de regular las tarifas de los servicios públicos.

 

Es decir, de conformidad con el inciso a) del artículo 5, sólo siguiendo el procedimiento para la creación de ley formal se pueden crear los tributos, y establecer los elementos esenciales del  mismo, a saber: sujeto pasivo, base imponible, hecho generador y tarifa del gravamen. Ello implica que no puede la Asamblea Legislativa delegar en el Poder Ejecutivo el establecimiento de los elementos esenciales del tributo.

 

 En el caso que se analiza, en tratándose del impuesto sobre la propiedad de vehículos, regulado en el artículo 9 de la Ley N° 7088 es el propio legislador quien establece los elementos esenciales del tributo, entre ellos el sujeto pasivo, la base imponible, la tarifa y el hecho generador. Así en lo que interesa el inciso c) dispone que son contribuyentes del impuesto, los propietarios de vehículos automotores, y el inciso  b) establece que el hecho generador lo es la propiedad de los vehículos debidamente inscritos, de suerte tal que el hecho de que la administración tributaria diligencie el cobro del impuesto a los propietarios de maquinaria de construcción no importa  ninguna actuación ilegal o inconstitucional de la administración, por violación al principio de reserva legal.

 

Como bien lo ha desarrollado esta Procuraduría en otras oportunidades, el principio de legalidad ( en sentido amplio ) que cubre la materia tributaria, puede ser analizado en dos direcciones, a saber como reserva de ley y el de legalidad en sentido estricto, donde la reserva de ley se circunscribe a los elementos esenciales del tributo y al régimen de los deberes formales del contribuyente, los cuales deben venir establecidos por la Ley, y en donde se excluye la discrecionalidad de la administración; en tanto el principio de legalidad en sentido estricto opera, no en el plano normativo como el principio de reserva legal, sino en el plano de la actuación administrativa concretándose en dos reglas fundamentales: la administración tributaria solo puede actuar una potestad cuando le haya sido normativamente asignada y en el modo en que la ley se la atribuye. En el caso de análisis, es el propio legislador el que define los elementos esenciales del tributo ( reserva de ley ), y es también el propio legislador el que delega en la administración tributaria la potestad para elaborar las listas de valores de los vehículos automotores, y la potestad para ampliarla a fin de incluir nuevos tipos, marcas, estilos y otras características de vehículos, de suerte tal que las modificaciones que introduzca la administración tributaria en las listas de valores con sustento en la información que le suministre el Registro Nacional, o que deriven de tasaciones, o por similitud con otras categorías, tal y como deriva de los incisos f), j), k) del artículo 9  en nada violentan el principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 121 inciso 13) y menos aún lo dispuesto en el inciso 1) del citado numeral, como lo alegan los accionantes.

 

Debe quedar claro, que el principio de reserva de ley en materia tributaria lo que impone  es que las normas jurídico-materiales que regulan o estructuran el tributo estén comprendidas en una disposición legal – como sucede en el artículo 9 de la Ley N° 7088 - que impida que puedan ser  creadas para el caso concreto por mera voluntad administrativa.

 

            En el caso de análisis, no es que la maquinaria de construcción no estaba afectada por el impuesto a la propiedad de vehículos automotores, como lo afirman los accionantes. Si nos detenemos en el análisis del artículo 9, advertimos que el objeto del impuesto es gravar los vehículos automotores, de manera que restringirlo simplemente a los vehículos de transporte personas o cosas como lo pretenden, no es más que abstraer los alcances de la norma. No es entonces  que el Poder Ejecutivo ( Ministerio de Hacienda ) gravara la maquinaria de construcción mediante los Decretos Ejecutivos N° 34109-H, 34871-H y 35605-H como lo alegan los accionantes, por cuanto el tributo ya estaba establecido por el artículo 9 de la Ley N° 7088. Mediante los decretos citados lo que hizo la administración tributaria, en ejercicio de la delegación que le otorga le otorga el artículo 9 de la Ley en sus inciso f) al Poder Ejecutivo fue publicar la lista de valores de los vehículos gravados, en los cuales se incluyen las niveladoras, cargadores, aplanadoras, excavadoras y otros, consignando el valor de referencia sobre el cual, aplicando el procedimiento establecido, se procede al cobro del impuesto. Es decir, por virtud de la ley y no de los decretos, todos aquellos vehículos de obra civil, como  niveladoras, cargadores, aplanadoras, excavadoras y otros, que estén inscritos en el Registro de la Propiedad a nombre de personas físicas o jurídicas están gravados con el impuesto de la propiedad de vehículos, por imperio de ley y no por decisión administrativa. El hecho de que la administración tributaria haya requerido el pago del impuesto a la propiedad de vehículos, no implica que esté creando el tributo como parecen entenderlo los accionantes, sino que simplemente está dando cumplimiento a lo dispuesto en la Ley y los decretos.

 

            No pueden tampoco argumentar los accionantes que se violenta el artículo 121 incisos 1) y 13) por cuanto la maquinaria de construcción no puede ser catalogada como un vehículo automotor porque su función no es la trasladar personas o mercancías por las vías terrestres. Tal argumento es baladí, y obedece a una concepción errada de los accionantes, al pretender equiparar la maquinaria de construcción con automóviles o camiones, o bien con vehículos de lujo. Tal y  como se expuso en la Directriz N° DGT-DGA-01-2008 la maquinaria de construcción, no es más que una vehículo (maquinaria) autopropulsado, y como tal  comprendido dentro del concepto de vehículo automotor. Como bien lo manifiesta el señor Director de la Tributación al contestar la audiencia otorgada en el recurso de amparo que se tramita bajo el Exp. N° 10-007672-00007-CO, al establecerse la definición de carrocerías de la lista de valores de vehículos  de la Dirección General de Tributación y Asignación de la Clasificación Arancelaria, se buscó un común denominador para ese tipo de vehículos, a saber maquinaria autopropulsada, mediante el cual se busca integrar la normativa que regula el impuesto, de suerte que cuando se habla de vehículo automotor, se incluye bajo ese concepto no solo a los vehículos como medio de transporte de personas o cosas, si no otros vehículos como la maquinaria autopropulsada, dentro de la cual se incluye la maquinaria agrícola y la maquinaria de construcción. Siendo así, la única manera de que los propietarios de la maquinaria de construcción se releven del pago del impuesto a la propiedad de vehículo, es mediante la creación de una ley que otorgue el beneficio fiscal. Es tan evidente que la maquinaria de construcción se encuentra gravada, que mediante proyecto de ley que se tramita bajo el expediente N° 17.3333, se pretende reformar el artículo 1° de la Ley de Exención de Maquinaria Agrícola, para incluir dentro de ese artículo 1° a la maquinaria de construcción.

 

            La definición de vehículo automotor para efectos de la aplicación del impuesto previsto en el artículo 9 de la Ley N° 7088 va más allá de la simple definición del concepto de “vehículo” contenido en el Diccionario de la Real Academia Española, por cuanto el legislador tanto al definir el objeto del tributo como al establecer el hecho generador, no lo refirió simple y llanamente a la propiedad de vehículo, sino que lo hizo más amplio, al referirlo a vehículos automotores, sin hacer distinción alguna entre vehículos automotores como medio de transporte de personas o cosas por vías terrestres y otros vehículos autopropulsados, como parecen entenderlo los accionantes.

 

            En cuanto a la violación al debido proceso que alega la parte accionante, los argumentos no son claros por cuanto no precisa, si la violación deriva de la norma misma o bien de la actuación administrativa de cobro por parte de la administración tributaria.

 

            Si lo que quiso decir el accionante es que el artículo 9 de la Ley violenta el artículo 39 Constitucional, ello carece de asidero, por cuanto la garantía del debido proceso, según reiterada jurisprudencia de la Sala Constitucional, debe ser entendido como el conjunto de requisitos que deben observarse en las instancias procesales a fin de que las personas puedan defenderse adecuadamente de aquellos actos que les pueda afectar; y es lo cierto que el impuesto sobre la propiedad de vehículos es la manifestación del ejercicio del poder tributario por parte de la Asamblea Legislativa, de modo tal que el impuesto rige para todos los habitantes del territorio costarricense que tengan vehículos automotores registrados a su nombre a partir del momento en que se publicó en el Diario Oficial la Gaceta, sin más trámite.

 

            Por otra parte, si lo que se impugna es una actuación concreta de la administración tributaria - como es la determinación del tributo o el pago del  mismo – con la cual no esté conforme el contribuyente, el debido proceso se lo garantiza el Código de Normas y Procedimientos Tributarios que le permite impugnar las actuaciones de la administración tributaria en sede administrativa, o bien mediante el Código Procesal Contencioso Administrativo que le permite impugnar las actuaciones administrativas en sede jurisdiccional.

 

            Con fundamento en los argumentos expuestos, no se da la violación de los artículos 11, 121 inciso 1) y 13 y 39 de la Constitución Política, comprensivos del principio de legalidad, legalidad tributaria y debido proceso.

 

 

B.-        Violación a los principios de igualdad, proporcionalidad y razonabilidad y no confiscación.

 

            Los argumentos de los accionantes para considerar que el artículo 9 de la Ley violenta los principios de igualdad, proporcionalidad y razonabilidad se pueden resumir de la siguiente manera: se aplica el impuesto sobre la propiedad de vehículos a las máquinas de construcción como si fueran vehículos de lujo, cuando en realidad se trata de máquinas de mera necesidad laboral; que los dueños de maquinaria de construcción no tienen la capacidad económica suficiente como los dueños de vehículos de lujo, para pagar un impuesto donde se les aplica escalas irracionales; que la maquinaria de construcción no es un medio de transporte de personas o cosas, ya que el hecho de que tengan un motor y llantas no las convierte en medios de transporte, por cuanto la traslación no es un finalidad en sí misma, por lo que el tributo resulta desproporcionado; que gravar la maquinaria de construcción para cumplir un fin eminentemente fiscal, es un medio totalmente irracional y desproporcionado. 

 

Tal y como se indicó supra, el impuesto sobre la propiedad de vehículos establecido en el artículo 9 de la Ley N° 7088 grava la propiedad de vehículos automotores como un todo, y no simplemente aquellos vehículos que se constituyen en medios de transporte de personas o cosas por las vías terrestres nacionales, como parecen entenderlo los accionantes. Es por ello que al hablarse de vehículos automotores, se incluyen todas aquellas máquinas autopropulsadas que deben ser registradas en el Registro Público, tal es el caso de la maquinaria agrícola y de la maquinaria de construcción. De suerte tal, que las mismas, contrario a lo que argumentan los accionantes, se gravan por la condición de ser automotores, y no simplemente por el hecho de haber sido incluidas por la administración tributaria en Decretos Ejecutivos que establecen los valores de referencia atendiendo las características de tales automotores, sobre los cuales se aplica la tarifa progresiva expresamente establecida por el legislador en el artículo 9, para cualquier tipo de vehículo automotor, dependiendo eso sí del valor que los mismos tengan en el mercado interno, y es precisamente dentro de ese marco, que debemos analizar los parámetros de constitucionalidad del artículo 9 de la Ley.

 

            Tanto la doctrina como de la jurisprudencia de la Sala Constitucional, han señalado los principios de igualdad tributaria, capacidad contributiva, generalidad, proporcionalidad y razonabilidad  como principios básicos de la tributación. ( véase Votos 2197-92, 2273-93 ).

 

            En lo que interesa, el principio de igualdad en materia tributaria, implica que todas las personas deben de contribuir con los gastos del Estado en proporción a su capacidad económica, de suerte que en iguales condiciones deben imponerse los mismos gravámenes para todos, sin que ello prive al legislador de la potestad para crear categorías, siempre que no sean arbitrarias y que se apoyen en una base razonable.

 

            La capacidad contributiva cumple por una parte, la función de presupuesto básico para la tributación, en el sentido de que solo el que tenga capacidad contributiva puede ser llamado a contribuir con los gastos del Estado, y por otra parte tiene una función de límite, en el sentido de que gravar fiscalmente a un sujeto más allá de su capacidad contributiva equivaldría al menos en parte, gravar una capacidad inexistente, es decir, no existiría una riqueza susceptible de ser calificada como base imponible.

 

            Ahora bien, en el caso de análisis los accionantes consideran que el artículo 9 de la Ley violenta los principios de igualdad tributaria y por ende la capacidad contributiva de los propietarios de vehículos de construcción, por cuanto los mismos se equiparan con vehículos de lujo obligándolos a pagar sumas exageradas.  Tal argumento carece de asidero, por cuanto de conformidad con el artículo 9 inciso f) el impuesto se calcula tomando en consideración los valores de referencia que los vehículos automotores ( en general ) tengan en el mercado interno conforme a las listas de valores elaboradas por la administración tributaria, y sobre las cuales se aplica una tarifa progresiva prevista por el legislador. Es decir, a los propietarios de vehículos de construcción no se les determina el impuesto a pagar siguiendo un procedimiento diferente al previsto para todos los demás propietarios de vehículos automotores, y menos aún se les aplica una tarifa diferente como lo acusan los accionantes, por cuanto el impuesto como se indicó, se calcula tomando en cuenta los valores de referencia que tengan dichos vehículos en el mercado interno contenidos en las listas de valores que emite la administración tributaria y contenidas en los Decretos Ejecutivos correspondientes. Lo anterior implica, que el legislador en ningún momento considera los vehículos de construcción como una categoría diferente al momento de establecer el impuesto, y menos aún partiendo de bases imponibles arbitrarias, como lo acusan los accionantes.

 

Consecuentemente a juicio de la Procuraduría General no se violenta el principio de igualdad tributaria que deriva de la relación de los artículos 18 y 33 de la Constitución Política.

 

En cuanto a la supuesta violación del principio de razonabilidad, Debemos tener claro que el llamado juicio de razonabilidad  se puede resumir en que los medios deben ser adecuados para la consecución de un fin determinado, o sea, que para llegar a un determinado objetivo se debe utilizar medios razonables y proporcionales para la obtención de éste. Sobre el juicio de razonabilidad, el Tribunal Constitucional señaló:

 

“(…) La doctrina alemana hizo un aporte importante al tema de la "razonabilidad " al lograr identificar, de una manera muy clara, sus componentes: legitimidad, idoneidad, necesidad y proporcionalidad en sentido estricto, ideas que desarrolla afirmando que "...La legitimidad se refiere a que el objetivo pretendido con el acto o disposición impugnado no debe estar, al menos, legalmente prohibido; la idoneidad indica que la medida estatal cuestionada deber ser apta para alcanzar efectivamente el objetivo pretendido; la necesidad significa que entre varias medidas igualmente aptas para alcanzar tal objetivo, debe la autoridad competente elegir aquella que afecte lo menos posible la esfera jurídica de la persona; y la proporcionalidad en sentido estricto dispone que aparte del requisito de que la norma sea apta y necesaria, lo ordenado por ella no debe estar fuera de proporción con respecto al objetivo pretendido, o sea, no le sea "exigible" al individuo…" (sentencia de esta Sala número 3933-98 de las nueve horas cincuenta y nueve minutos del doce de junio de mil novecientos noventa y ocho). En el sentido del criterio anteriormente expuesto, esta Sala ha venido aplicando la institución en su jurisprudencia.

(…)” ( Voto 5236-1999 )

 

Es importante acotar que los accionantes si bien alegan que el artículo 9 de la Ley violenta el principio de razonabilidad, no han aportado prueba o al menos elementos de juicio convincentes en los que sustenten su argumentación, lo cual hace inaceptables los alegatos de inconstitucionalidad; sin embargo si nos ajustamos a la cita doctrinal contenida en la sentencia antes transcrita, podemos afirmar que el artículo 9 de la Ley no violenta el principio de razonabilidad y proporcionalidad por el hecho de tener como contribuyentes, en igualdad de condiciones que los demás propietarios de vehículos automotores, a los propietarios de maquinaria de construcción.

 

No debemos analizar la razonabilidad y proporcionalidad de un impuesto fuera del entorno del principio de igualdad en materia tributaria que permite establecer categorías de contribuyentes que deben aportar al gasto público. El hecho de que el legislador imponga a los propietarios de vehículos automotores, un impuesto  en razón de la propiedad del bien y no de su funcionalidad, en nada violenta el principio de igualdad y consecuentemente los principios de razonabilidad y proporcionalidad.

 

 Si analizamos detenidamente el artículo 9 de la Ley, advertimos que el legislador no hace distinciones arbitrarias y hostiles en cuanto a los contribuyentes, por cuanto el impuesto se aplica a todos los propietarios de vehículos automotores por igual, sin hacer distinción alguna del bien objeto del tributo. El hecho de que no se haga una categorización de contribuyentes y que se aplique una tarifa progresiva en función del valor del vehículo, garantiza el pago de un tributo acorde a la capacidad contributiva de los propietarios, situación que garantiza el principio de igualdad tributaria y consecuentemente la razonabilidad y proporcionalidad del tributo, lo que también redunda en que el impuesto establecido tampoco sea confiscatorio como lo alegan los accionantes, toda vez que la carga tributaria que resulta de aplicar la tarifa establecida por el legislador a los valores del mercado interno de los vehículos autopropulsados como la maquinaria de construcción, no colocan a los propietarios – sean personas físicas o jurídicas – en una situación de ruina o de quiebra. El hecho de que los propietarios de maquinaria de construcción  se vean obligados al pago del impuesto, no hace por sí inconstitucional la norma que lo crea como parecen entenderlo los accionantes, salvo que en el ejercicio del poder tributario, no se hubieran observado los parámetros de constitucionalidad que la Sala Constitucional - en su jurisprudencia - ha señalado como propios de la tributación, principios que como bien se ha indicado, han sido observados al crear el tributo.

 

Finalmente debe advertirse que si bien los accionantes consideran que el artículo 9 de la Ley N° 7088 violenta los artículos 10, 27, 41 y 129 de la Constitución Política, no argumenta ni fundamentan en qué consisten las violaciones, por lo que esta Procuraduría no se referirá a las mismas.

 

 

V.-        CONCLUSIÓN

 

            Con fundamento en los argumentos expuestos, es criterio de la Procuraduría General que el artículo 9 de la Ley N° 7088 no violenta los principios de legalidad, reserva de ley, razonabilidad, proporcionalidad, igualdad, no confiscatoriedad y debido proceso, que derivan de  los artículos 11, 121 inciso 1), 121 inciso 13), 33, 39 y 45 de la Constitución Política. 

           

Queda en esta forma contestada la audiencia conferida a la Procuraduría General de la República.

 

San José, 1 de Noviembre de 2010.

 

 

 

Ricardo Vargas Vázquez

Procurador General Adjunto

 

 

RVV/JLMS/Smpu