C-263-2000

San José, 26 de octubre de 2000

 

 

Señora

MBA Ligia Céspedes

Subgerente General

Instituto Costarricense de Acueductos y Alcantarillados

S. O.

 

 

Estimada señora:

 

Con la aprobación del Procurador General de la República, me refiero a su atento oficio N. SB-2000-1566 de 13 de setiembre del año en curso, por medio del cual solicita reconsiderar lo dispuesto en el dictamen N. 197-2000 de 30 de agosto anterior.

 

Señala Ud. que, con base en la Ley Reguladora de todas las exoneraciones vigentes, el Instituto solicitó al Ministerio de Hacienda se le exonerara del pago de los impuestos de venta y consumo en la compra de combustible a RECOPE, solicitud que le fue denegada. Planteada la consulta a la Procuraduría, ésta confirma la denegatoria de los beneficios invocados. Es su criterio que la intención del legislador al aprobar la Ley N. 7293 era diferente a la que señala la Procuraduría, ya que no se conocía qué exoneraciones estaban vigentes. Opina, además, que el legislador quiso beneficiar a Acueductos y Alcantarillados De allí que estime que está exenta del pago del impuesto sobre las ventas, el selectivo de consumo y el impuesto sobre la importación de vehículos (Ley N. 7088 de 30 de noviembre de 1988) por ser tributos establecidos a favor de las instituciones públicas previamente a la promulgación de la Ley N. 7293, pero que al contrario sí están sujetas al Impuesto sobre bienes inmuebles y al impuesto sobre la renta, por ser impuestos aprobados con posterioridad a esa Ley N. 7293.

 

De previo a referirnos a la solicitud presentada, procede señalar que esta consulta fue presentada a la Procuraduría el día 13 de setiembre del presente año. El dictamen N. 197-2000 fue notificado a esa Entidad el día jueves 31 de agosto anterior, por lo que al día 13 de setiembre ya había transcurrido el plazo de 8 días hábiles establecido en el artículo 6° de nuestra Ley Orgánica. Por consiguiente, para los efectos de dicho artículo, la solicitud resulta extemporánea. No obstante lo anterior, la Procuraduría entra de oficio a conocer los argumentos esgrimidos en contra del dictamen C-197-2000, respecto del cual indicamos de seguido sus fundamentos.

 

A-.       DICTAMEN N. 197-2000

 

En el dictamen cuya reconsideración se solicita, la Procuraduría hace una exposición sobre el concepto de "exención tributaria". Se señala, al respecto, que si bien el legislador puede otorgar exoneraciones, éstas pueden ser derogadas o modificadas por una ley posterior. Luego, agrega que el Instituto Costarricense de Acueductos y Alcantarillados, según su ley de creación, goza de una exención genérica subjetiva, que posteriormente fue objeto de limitaciones. Entre ellas señala lo dispuesto en el artículo 50 de la Ley N. 7293 de 3 de abril de 1992, en cuanto modifica el ámbito de las exoneraciones contenido en el artículo 63 del Código Tributario. La limitación consistiría en que la exoneración estaría limitada a los "tributos existentes al momento de su creación y hasta la publicidad de la Ley N. 7293, fecha a partir de la cual entra a regir la limitación contenida en el artículo 63 del Código". Como ejemplo de limitaciones, la Procuraduría agrega lo dispuesto en las leyes Ns. 6820 y 6826 de 8 de noviembre de 1982. Considera la Procuraduría que el régimen exonerativo del Instituto se había visto afectado por las Leyes 6820 y 6826, en cuanto derogan las exenciones de los impuestos de ventas y consumo. Al efecto, es opinión de la Procuraduría que al ser derogada la Ley N. 3914 de 17 de julio de 1967 y entrar en vigencia la Ley N. 6826, el ICAA quedó afecto al pago del impuesto general sobre las ventas. E igual conclusión deduce de la derogación de la Ley N. 4961 de 10 de marzo de 1962 por la ley N. 6820. Señala la Procuraduría, asimismo, la Ley N. 7509 de 5 de mayo de 1995 y sus reformas que regula el impuesto sobre Bienes Inmuebles. Al derogarse la Ley del Impuesto Territorial, el ICAA resulta gravado por el impuesto sobre bienes inmuebles. Agrega la Procuraduría que el ICAA está sujeto a lo dispuesto en las Leyes Ns. 7722 de 9 de diciembre de 1997 y N. 7088 de 30 de noviembre de 1988, que deroga las exenciones para la importación de vehículos.

 

De acuerdo con lo señalado en la página 5 de su oficio, la discrepancia del Instituto se plantea respecto de los impuestos establecidos con anterioridad a la emisión de la Ley N. 7293, por lo que concierne lo referente a los impuestos selectivo de consumo, de ventas, el impuesto sobre importación de vehículos, fundamentalmente. Observa esta Procuraduría, sin embargo, que esa discrepancia se funda en una diferencia de apreciación sobre los efectos de la reforma al artículo 63 del Código Tributario, por lo que nos centraremos sobre dicho punto.

 

B-        .UNA RESTRICCION A LOS EFECTOS DE LA NORMA EXONERATIVA

 

La solicitud de reconsideración se basa en que la Institución consultante considera que, de acuerdo con las opiniones expresadas en las discusiones legislativas de la Ley Reguladora de todas las exoneraciones vigentes, la institución mantiene el derecho de exoneración respecto de los impuestos general sobre las ventas, el selectivo de consumo y el impuesto sobre la importación de vehículos. El espíritu del legislador sería mantener los beneficios tributarios reconocidos al Instituto por su ley de creación, a fin de no encarecer los servicios que la Entidad presta ni perjudicar a los usuarios.

 

Con ello afirma la permanencia de la exención subjetiva de que ha disfrutado conforme su ley de creación. La Procuraduría no ha discutido, empero, la existencia de la exención de mérito. Lo que ha delimitado este Organo Consultivo son los alcances de la exención.

 

En ejercicio de la potestad tributaria, el Estado decidió eliminar parte de las exoneraciones que habían sido otorgadas en distintas leyes. Para ello el artículo 1° de la Ley Reguladora de todas las exoneraciones dispuso una derogatoria general, que comprendía tanto las exenciones objetivas como subjetivas previstas en las diferentes normas y que concernían impuestos a los derechos arancelarios, "a las ventas, a la renta, al consumo, al territorial, a la propiedad de vehículos". Como consecuencia de lo cual, sólo se mantienen las exenciones que expresamente resultan excluidas por la misma Ley. Se trata de las exenciones previstas en el artículo 2 de la Ley, de acuerdo con el cual:

 

"Excepciones. Se exceptúan, de la derogatoria del artículo precedente, las exenciones tributarias establecidas en la presente Ley y aquellas que:

(….).

ch) Se conceden a las instituciones y empresas públicas o privadas que se dediquen, en el país, al abastecimiento de agua potable para usos domiciliario, industrial y para el consumo humano, así como a la recolección, tratamiento y disposición de aguas negras y pluviales o servidas, subterráneas y de cualquier otra clase y a las actividades colaterales y complementarias de estas.

(….).

l) Se hayan otorgado al Poder Ejecutivo, al Poder Judicial, al Poder Legislativo, al Tribunal Supremo de Elecciones, a las instituciones descentralizadas, a las municipalidades, a las empresas públicas estatales y municipales y a las universidades estatales.

m) Se establecen en los incisos k) y l), del artículo 1, en el artículo 9 (reformado por esta Ley) y en el artículo 17 de la Ley Nº 6826 del 8 de noviembre de 1982 y sus reformas, Ley de Impuesto General sobre las Ventas".

 

En la medida en que el Instituto Costarricense de Acueductos y Alcantarillados constituye una empresa pública del Estado, organizada como institución autónoma, puede decirse que su situación es contemplada en los incisos ch) y l) antes transcrito. En efecto, se trata de una empresa pública dedicada al abastecimiento de agua potable, pero que en razón de su forma de organización es considerada como una de las instituciones descentralizadas. Por consiguiente, la aplicación sea del inciso ch) sea del inciso l) conduce al mismo resultado: se mantiene la exoneración que había sido otorgada por ley al ICAA.

 

Esa exención deriva del artículo 17 de su Ley de Creación, cuyo párrafo segundo dispone:

 

"Estará exenta de todo pago de tasas, impuestos y derechos fiscales nacionales o municipales, gozará de franquicia telegráfica y postal, litigará en papel de oficio y no pagará derechos de registro".

 

Es precisamente porque se mantiene la exención, que la Procuraduría entra a analizar si la Entidad debe cubrir determinados tributos o no. Es decir, la discusión no debe centrarse sobre la permanencia de la exención, sino sobre los efectos que esa exención pueda tener a partir de la Ley N. 7293.

 

La exención del artículo 17 pretende ser genérica, en tanto comprensiva de todos los tributos que pudieran llegar a pesar sobre la Entidad. Conforme con su redacción, abarcaría todos los tributos que en el futuro pudiesen gravar la actividad o el patrimonio del Instituto. En efecto, es consecuencia de las exenciones genérica el hecho de que se aplican no sólo para los tributos existentes en el momento de su sanción, sino respecto de los que en el futuro se establecieren, salvo disposición expresa de la ley. No obstante, como bien manifiesta la Procuraduría en el dictamen de mérito, la exención subjetiva a favor del ICAA debe ser interpretada de conformidad con el resto del ordenamiento jurídico y, particularmente, el efecto restrictivo de las exenciones presente en la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones. Efecto que condujo a incluir disposiciones respecto de los alcances de las exenciones que se mantenían, con lo cual –si bien se mantiene su vigencia- se restringe su eficacia. Particularmente, son importantes dos disposiciones: el artículo 37 y la modificación al capítulo de exenciones contenido en el Código Tributario. Dispone el numeral 37 de la Ley 7293:

 

"De la eficacia de la exención. En cuanto a su eficacia, las exenciones tributarias que se mencionan como vigentes en la presente Ley y las demás que se incorporen al ordenamiento jurídico, están condicionadas, de manera resolutoria, al pleno acatamiento de los preceptos, requisitos y fines que regulan el otorgamiento, así como al correcto uso y destino previsto, de los bienes y servicios sobre los que haya recaído la exención que disfruta determinado sujeto".

 

Podría decirse que la norma en cuestión regula el disfrute específico de la exención, señalando qué condiciones deben ser cumplidas para que se pueda ejercitar el derecho de exoneración. A esto se une la regulación sobre los alcances de la exoneración.

 

Como se indicó, la Ley Reguladora modificó también el Código Tributario. De esa forma, se restringió sustancialmente el concepto y alcances de las exenciones tributarias. De las modificaciones interesan las concernientes a los artículos 63 y 64 del Código, cuya redacción actual es:

 

"ARTICULO 63: Límite de aplicación.

Aunque haya disposición expresa de la ley tributaria, la exención no se extiende a los tributos establecidos posteriormente a su creación. (Así reformado por el artículo 50 de la ley Nº 7293 de 26 de marzo de 1992).

 

ARTICULO 64.- Vigencia.

La exención, aun cuando fuera concedida en función de determinadas condiciones de hecho, puede ser derogada o modificada por ley posterior, sin responsabilidad para el Estado". (Así reformado por el artículo 52 de la ley Nº 7293 de 26 de marzo de 1992).

 

La potestad tributaria del Estado, manifestada en la potestad de exonerar, es consecuencia de la soberanía estatal. Como potestad, la tributaria no se agota con su ejercicio concreto, por lo cual el legislador puede modificar o derogar lo dispuesto anteriormente en materia de tributos, y por ende, de exenciones. En consecuencia, puede gravar lo que antes estaba exento o restringir el alcance de la exoneración. Aspecto que debería resultar claro. Sobre esto se ha indicado:

 

"Las exenciones, en ningún caso, se extienden más allá de la ley que las creó y aún las constitucionales, que son las que tienen por lo general más permanencia, no son eternas, pudiendo oportunamente modificarse". W, LANZIANO: Teoría General de la Exención Tributaria, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1979, p. 275.

 

Pero, además, se limitan los efectos de la exoneración, de manera tal que a partir de la vigencia de la Ley N. 7293 y, consecuentemente, de la reforma al Código Tributario, no puede pretender abarcar los tributos futuros, aún cuando así se haya establecido. De manera tal que la exoneración se limita a los tributos que existían al momento de creación de la ley exonerativa, por lo que para los tributos que en el futuro se emitan, la exención general y originaria no es suficiente; por el contrario, para su disfrute será necesario que en cada caso se establezca que determinadas personas están exentas del pago del tributo. La exención para los tributos futuros debe ser concreta, con lo cual se restringen, como se indicó, los efectos de las exenciones generales.

 

No hay discusión sobre que esta norma se aplica para todo tributo que haya sido aprobado con posterioridad a la entrada en vigencia de la Ley N. 7293. Empero, la duda surge en relación con el período entre la ley que crea la exención y la eficacia de la Ley N. 7293. Para el ICAA lo correcto es que el efecto restrictivo se aplique exclusivamente en relación con los tributos que hayan sido establecidos con posterioridad a la Ley Reguladora de las Exoneraciones. Es por ello que acepta que el Instituto está sujeto al Impuesto sobre Bienes Inmuebles y al Impuesto de Renta según lo dispuesto en la Ley N. 7722 de 9 de diciembre de 1997, impuestos respecto de los cuales no podía haber disfrutado con anterioridad de exenciones. Por el contrario, discute la permanencia de exenciones que habían sido disfrutadas con anterioridad a la Ley N. 7293 aún cuando concernieran tributos creados con posterioridad a la vigencia del artículo 17 de su Ley Orgánica.

 

La jurisprudencia de este Órgano Consultivo a partir de la Ley N. 7293 ha sido clara en el sentido de que el artículo 63 del Código Tributario viene a restringir el disfrute de las exenciones respecto de los tributos existentes en el momento de otorgarse la exención. De manera tal que para conocer cuál es la situación de un contribuyente respecto de un determinado tributo, debe indagarse si éste estaba vigente en el momento en que se aprobó la norma de exención. Si fuere posterior a ésta, la exención general deja de surtir efectos y el contribuyente requeriría una exención concreta para dispensarse del pago de la obligación. ¿Significa lo anterior que se están dando efectos retroactivos a la reforma legal del artículo 63? La respuesta para la Procuraduría es negativa, máxime que en forma tal vez menos clara, el principio estaba contenido en el texto original del artículo 63, al disponer:

 

"Artículo 63.- Límite de aplicación. Salvo disposición en contrario de la ley tributaria, la exención no se extiende a los tributos establecidos posteriormente a su otorgamiento".

 

La interpretación literal de este artículo conduce al operador jurídico a considerar que la exención del artículo 17 de la Ley del ICAA cubría únicamente para los tributos existentes al momento de entrada en vigencia de dicha Ley, salvo que hubiera una disposición en contrario de la ley tributaria. Conforme la literalidad de la norma, de ninguna forma se debió considerar que la exención surtía efectos para tributos posteriores a esa Ley. Ello por lo menos a partir de la entrada en vigencia del Código Tributario y salvo que una ley expresamente indicara lo contrario.

 

Por otra parte, procede recordar que en materia tributaria rigen los mismos principios en orden a la aplicación de la norma jurídica. Para determinar si una Ley nueva se aplica respecto de un tributo, debe estarse al momento de acaecimiento del hecho generador o, en su caso, del hecho exento. En orden a la aplicación de las leyes en el tiempo, ese hecho generador o el hecho exento el que determinan que se esté ante un problema de aplicación normal de la ley, de retroactividad, irretroactividad o ultraactividad. Ergo, una ley nueva sólo puede aplicarse a los hechos exentos que hayan acaecido con posterioridad a su entrada en vigor. En la medida en que la reforma al Código Tributario haya entrado en vigor antes de que se verifique el hecho exento (pareciera que se pretendería como hecho exento el no pago de los impuestos que pesan sobre los combustibles y que por ende, tienen lugar ahora), debe concluirse que la aplicación de la ley se refiere a hechos futuros, por lo que no se plantea problema alguno de retroactividad.

 

C-.       EN ORDEN A LOS TRIBUTOS CUESTIONADOS

 

Es claro que algunos de los impuestos a que se refiere la consulta fueron establecidos con posterioridad a la emisión del Código Tributario. Si interpretamos el artículo 63, en su texto original, como creador del principio de que la exención se extiende a los tributos existentes en el momento de emisión de la ley de exención, salvo ley en contrario, tendríamos que concluir que el Instituto no debió disfrutar de exención, salvo que la propia Ley de creación del impuesto así lo estableciera. Veamos la situación de esos tributos.

 

En orden al impuesto sobre traspaso de vehículos, tenemos que por Ley N. 7088 se dispuso una derogación general de las exenciones para la importación de vehículos automotores. Se estableció así que:

 

"ARTICULO 16.- Deróganse todas las exenciones para la importación de vehículos libres de impuestos, previstas en las diferentes leyes, decretos y normas legales.

Se exceptúan las exenciones amparadas a convenios internacionales o bilaterales así como las comprendidas en las siguientes leyes;

a) Ley Nº 5406 del 26 de noviembre de 1973 y sus reformas.

b) Ley Nº 5011 del 27 de febrero de 1974 (artículo 1º).

c) Ley Nº 6995 del 22 de julio de 1985 (artículo 112).

ch) Ley Nº 4812 del 28 de julio de 1971.

d) Ley Nº 7040 del 25 de abril de 1986 (artículo 36, numeral 15).

e) Ley Nº 6990 del 15 de julio de 1985.

 

Es decir, se mantienen exenciones que habían sido acordadas con posterioridad a la emisión del Código Tributario, debiendo entenderse que todas las exenciones no comprendidas en el segundo párrafo del artículo y en la lista transcrita, quedaron derogadas. Efecto derogatorio que también abarca las exenciones genéricas como la comprendida en el artículo 17 de la Ley N. 2726 de 14 de abril de 1961.

 

Por otra parte, podrían alegarse que determinados tributos no son posteriores al Código Tributario, ya que existían desde antes de la emisión de este Código con otra denominación o bien, bajo otra ley de creación. Tal sería el caso del impuesto sobre las ventas y del impuesto sobre el consumo.

 

El impuesto selectivo de consumo fue creado por la Ley N. 4961 de 10 de marzo de 1972. La Ley N. 6820 de 8 de noviembre de 1982 reforma la Ley del Impuesto Selectivo del Consumo, pero mantiene los elementos estructurales del tributo, lo que implica que no está creando uno nuevo. Desde dos puntos de vista diferentes, el ICAA no puede disfrutar de la exención respecto de este impuesto. La Ley N. 4961 es anterior al Código Tributario, N. 4755 de 29 de abril de 1971, lo que indica que en su interpretación había que tomar en cuenta el texto original del artículo 63 del citado Código. Con base en dicho artículo, el ICAA no habría podido disfrutar de exoneración alguna. Pero, incluso si se interpretara que la expresión "salvo disposición en contrario de la ley tributaria" comprende las exenciones genéricas, es lo cierto que la Ley N. 6820 tiene un efecto derogatorio que no puede ser desconocido por el operador jurídico. Dispone el artículo 6° de esta Ley:

 

"Deróganse todos los impuestos específicos de consumo o ad valórem, cobrados en la primera etapa del proceso productivo o de comercialización, que recaigan sobre la producción, el consumo o la venta de mercancías no comprendidas en esta ley, así como en cualquier otra ley general o especial que regule exenciones en forma diferente, o que establezca impuestos de consumo para el Gobierno Central o para cualquier otra entidad pública o privada, que se cobren en la etapa mencionada.

Se mantienen todos los beneficios que por concepto de impuestos perciben el Instituto de Fomento Cooperativo, el Instituto de Desarrollo Agrario y el Instituto de Fomento y Asesoría Municipal.

Derógase el inciso c) del artículo 10 de la ley Nº 6324 del 24 de mayo de 1979, referente a un subsidio no menor de ocho millones de colones anuales que gira la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE) al Consejo de Seguridad Vial, y que dicha empresa incluye como impuesto en los precios de sus productos”

 

La Ley expresa una decisión de regular todos los hechos generadores exentos que acaezcan a partir de su entrada en vigencia. Ergo, solo las exenciones que la propia Ley mantiene quedan vigentes y pueden ser aplicadas. Y entre ellas no se encuentra la Ley del ICAA.

 

A efecto de que no se indique que la Ley del ICAA es especial frente a lo dispuesto en la Ley del Impuesto selectivo de consumo, es de aplicación lo resuelto por la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia:

 

"Por otro lado, las Leyes números 6820 (Reformas a la Ley de Consolidación de Impuestos Selectivos de Consumo) y 6826 (Ley de Impuesto General sobre las Ventas) del 6 y 8 de noviembre respectivamente, ambas de 1982, a las cuales atribuye el recurrente carácter general, presentan más bien rasgos de disposiciones legales especiales, en cuanto a la materia que regulan. Repárese en que el marco de referencia de ellas se circunscribe, concretamente, dentro del universo tributario, a los impuestos selectivos de consumo y general de ventas, y no a todos los que puedan ser cobrados a una fundación o a cualquier otra persona física o jurídica. Asimismo, determínase en su texto supuestos anejos al propósito que les asiste relativo al ordenamiento de las obligaciones tributarias aludidas, lo cual permite establecer su especificidad tocante a la materia y a las relaciones a las cuales se refieren, y a las que dan un tratamiento particular." Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia. N. 130 de las 14:30 hrs. del 26 de agosto de 1992.

 

En lo que concierne a la Ley del Impuesto general sobre las ventas, como indicó la Procuraduría, el artículo 23 deja sin efecto todas las exenciones no contempladas en la ley, entre las cuales no se encuentra la relativa al ICAA. En consecuencia, tampoco puede considerarse que la exención genérica del artículo 17 de la Ley N. 2726 puede ser aplicada respecto de este tributo.

 

Por demás, la interpretación hecha en el dictamen N. 197-2000 es conforme con la jurisprudencia de este Órgano, ya que se ha expresado:

 

"Finalmente, no está por demás agregar que la aplicación restrictiva de las normas que establecen beneficios fiscales o privilegios tributarios, ha sido un criterio mantenido en forma reiterada por esta Procuraduría, así como por la Contraloría General de la República; lo cual se sintetiza en la tesis de que la exoneración debe ser en todo caso expresa, limitándose únicamente al o a los tributos expresamente señalados por el legislador, vigentes al momento de promulgarse la norma exonerativa. (Doctrina de los artículos 61 y siguientes del Código de Normas y Procedimientos Tributarios; ahora reforzadas por disposiciones de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, Nº 7293 de 31 de marzo de 1992)". Dictamen N. 73-92 de 28 de abril de 1992.

 

"Partiendo de lo anterior, valga decir, que si bien el Instituto Mixto de Ayuda Social venía disfrutando de exención de los impuestos, tasas y contribuciones municipales al amparo del artículo 31 de su ley constitutiva, tal beneficio se constriñe a aquellos impuestos, tasas y contribuciones que encuentran sustento en el artículo 81 y siguientes de la Ley Nº 4574 de 4 de mayo de 1970 (derogada).

 

No obstante, por disposición del artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios - que es de aplicación supletoria - se limita el ámbito de aplicación de los regímenes exonerativos a los impuestos vigentes al momento de promulgarse la norma que crea la exención, por eso la exención creada por el artículo 31 de la Ley Nº 4760 no se hace extensiva a los impuestos, tasas y contribuciones municipales surgidas al amparo de los artículos 74 y siguientes del nuevo Código Municipal ( Ley Nº 7794 de 30-04-98 ) Aparte de ello, en dicho cuerpo normativo no se establece ninguna exención a favor del Instituto Mixto de Ayuda Social.

 

Con respecto al Impuesto sobre Bienes Inmuebles, procede igual razonamiento al que se ha hecho con respecto a los impuestos, tasas y contribuciones nacionales, en el sentido de que la exención creada por el artículo 31 de la Ley Nº 4760 alcanza solamente a los impuestos existentes al momento de la promulgación de la norma que otorga el beneficio tal y como lo dispone el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, y es lo cierto que la Ley Nº 7509 del 09 de mayo de 1995 se promulgo mucho tiempo después que la Ley Nº 4760.” Dictamen N. 82-99 de 30 de abril de 1999.

 

"Entre las excepciones establecidas por el legislador, en el inciso l) del artículo 2 supra citado, se contempla una de carácter subjetivo, y según la cual se mantienen las exenciones que se hubiesen otorgado a las instituciones descentralizadas. Ello implica que, todas aquellas exenciones a las obligaciones tributarias que se hubiesen otorgado a los entes descentralizados con anterioridad a la promulgación de la Ley Nº7293, no resultan derogadas por las disposiciones del artículo 1º de la Ley. En este punto es necesario reiterar que tanto la derogatoria de las exenciones, así como las excepciones a la misma, alcanzan únicamente a aquellas disposiciones que contenían obligaciones y exenciones tributarias al momento de promulgarse la Ley Nº7293, pues de acuerdo con la doctrina del artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, "Aunque haya disposición expresa de la ley tributaria, la exención no se extiende a los tributos establecidos posteriormente a su creación

(,,,,),

Debe aclararse sin embargo, que el régimen exonerativo establecido en el artículo 42, alcanza única y exclusivamente a los impuestos vigentes al momento de la promulgación de la ley, tal y como se expuso líneas atrás.". Dictamen N. C-97-99 de 21 de mayo de 1999, dirigido a JAPDEVA.

 

CONCLUSION:

 

Por lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que:

 

1-.       Para interpretar los alcances de las exenciones que mantuvieron su vigencia conforme el artículo 2° de la Ley Reguladora de Todas las exoneraciones, N. 7293 de 3 de abril de 1992, debe estarse a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario.

2-.       Conforme dicho artículo 63, la exención comprende los tributos que existían al momento de entrada en vigencia de la Ley exonerativa.

3-.       Puesto que los impuestos que pesan sobre las ventas, el consumo y la importación de vehículos automotores no existían al momento de entrada de la Ley N. 2726 de 14 de abril de 1961, no puede afirmarse que el Instituto Costarricense de Acueductos y Alcantarillados disfrute de una exención sobre dichos tributos.

4-.       En consecuencia, se ratifica en todos sus extremos lo expresado por la Procuraduría en dictamen N. C- 197-2000 de 30 de agosto del presente año.

 

De Ud. muy atentamente,

 

 

 

 

Dra. Magda Inés Rojas Chaves

Procuradora Asesora