C-115-2001

 

17 de abril de 2001

 

Señor

Msc. Leonel Baruch G.

Ministro de Hacienda

S. D.

 

Estimado señor Ministro:

    Con la aprobación del Procurador General de la República, me refiero a su atento oficio N. DM-199-2001 de 19 de marzo último, recibido el 26 del mismo mes, por medio del cual el Ministerio a su cargo consulta el criterio de este Organo Consultivo sobre problemas de devolución de recursos ingresados a la Tesorería Nacional con base en una norma declarada inconstitucional.

    Se ha adjuntado a la consulta el criterio de la Asesoría Legal, oficio N. DJH-504-01 de 19 de marzo último. En dicho criterio, la Asesoría hace recuento de la situación presentada con el artículo 22 de la Ley de Planificación Nacional. Se indica que dicha norma fue declarada inconstitucional por la resolución N. 3625-96 de 15:18 hrs. del 16 de julio de 1996, resolución que fue adicionada mediante la N. 970-99 de 15:02 hrs. de 16 de febrero de 1999. La Asesoría se plantea varias interrogantes sobre la situación producida por los fallos visto que los bancos comerciales del Estado realizaron aportes para el Plan Nacional de Desarrollo desde la entrada en vigencia del artículo 22 hasta su modificación en 1995. Es criterio de la Asesoría Jurídica que en sus resoluciones la Sala Constitucional ha realizado una distinción entre los accionantes y los coadyuvantes en la acción de inconstitucionalidad, de manera tal que para los primeros el efecto retroactivo de la sentencia alcanza a la fecha de vigencia de la norma, en tanto que para los coadyuvantes los efectos se dimensionan a la fecha de publicación del primer aviso de interposición de la acción. Llama la atención respecto de la frase "sin perjuicio de los derechos adquiridos de buena fe". Es su criterio que el Estado recibió de buena fe esos dineros, toda vez que constituían un aporte para mantener el fondo del Plan Nacional de Desarrollo, pero los aportes realizados carecían de sustento jurídico. A partir del carácter vinculante de las resoluciones de la Sala y no obstante considerar que las sentencias de la Sala son contradictorias, la Asesoría concluye que a los accionantes les asiste el derecho de repetir lo pagado en forma retroactiva a la fecha de vigencia de la norma. En orden a la cantidad a reintegrar, considera que la Administración está en la obligación de reintegrar únicamente aquellas cantidades cuyo ingreso a la caja única del Estado haya sido debidamente acreditado. Por lo que concluye que si existen períodos en los que se carece de documentación y mecanismos que permitan establecer con certeza que la entidad reclamante efectivamente canceló aportes por concepto del 1%, la Administración no puede cancelarlos. Deben devolverse únicamente aquellos dineros cuyo ingreso a la caja está registrado.

    El Ministerio para "garantizar una actuación apegada a derecho" consulta si el Estado ha recibido sumas de buena fe, de manera que resulte injustificada su devolución, pero que en caso de que la devolución resultare procedente si debe devolver la totalidad de los aportes realizados desde la entrada en vigencia de la norma. Implícito está el problema de la eficacia de las sentencias de inconstitucionalidad.

    En su oficio, la Asesoría Jurídica del Ministerio señala que existe contradicción entre lo que la Sala ha resuelto y lo dispuesto por la Ley de la Jurisdicción Constitucional en orden a los efectos de la sentencia de inconstitucionalidad. Por lo que debemos referirnos a dicho tema.

    En la base de todos los sistemas de control de constitucionalidad encontramos el aspecto de la eficacia temporal de las resoluciones del Tribunal Constitucional. Se ha discutido si dicho efecto debe ser retroactivo y en su caso si esa retroactividad debe ser general o sólo para el caso concreto.

    Como es sabido la discusión sobre estos puntos no estuvo ausente en la aprobación de la Ley de la Jurisdicción Constitucional que, en ausencia de disposición expresa en el artículo 10 de la Constitución, debía normar el punto. Dispone al efecto el artículo 88 de la Ley:

    La sentencia estimatoria de la inconstitucionalidad produce la anulación del acto o norma impugnada, que desaparece del ordenamiento jurídico. Lo cual implica que pierde vigencia, pérdida que se produce a partir de la publicación del aviso. Si nos atuviéramos exclusivamente a esta norma tendríamos que la declaratoria de inconstitucionalidad no produce efectos retroactivos a la vigencia de la norma, sino a partir de la publicación del aviso dando cuenta de la interposición de la Acción. Empero, esa eficacia sí es dispuesta en el artículo 91 de la misma Ley:

    De modo que la declaratoria de inconstitucionalidad va a producir no sólo la pérdida de vigencia de la norma y su eficacia hacia el futuro, sino también la posibilidad de una invalidez con efecto retroactivo. En principio, una aplicación mecánica de ese principio pretendería que una vez declarada la inconstitucionalidad la situación es tal que podría equipararse a la inexistencia absoluta de la norma, "es como si la norma no hubiese existido en el ordenamiento". Sabido es, sin embargo, que en el tanto en que la norma no sólo estuvo vigente sino que fue eficaz, habrá sido fuente de situaciones jurídicas consolidadas y en curso de ejecución que no pueden ser ignoradas por el ordenamiento.

    En el dictamen N-C066 de 2 de mayo de 1997 dirigido al entonces Ministro de Obras Públicas y Transportes indicábamos sobre los efectos de las sentencias estimativas:

(…).

    Entre los efectos que, precisamente, el ordenamiento no puede ignorar está la posibilidad de que la norma inconstitucional haya sido el fundamento para dictar sentencias con valor de cosa juzgada o bien, realizar negocios jurídicos que al momento de su constitución y ejecución se presentaban como perfectos, válidos y eficaces. Por consiguiente, fuente de derechos y obligaciones. Situaciones que obligan a plantearse qué incidencia tiene la sentencia estimatoria de inconstitucionalidad. El artículo 94 a que hace alusión el dictamen de la Asesoría Jurídica resuelve el punto en orden a las sentencias con valor de cosa juzgada:

    Lo que implica que no obstante el valor jurídico que se ha atribuido a la cosa juzgada material, los efectos patrimoniales que ésta produce puede resultar afectados por la declaratoria de inconstitucionalidad, de modo que en el futuro tendrá que tomarse en cuenta la sentencia anulatoria y ello a partir de la publicación del primer aviso de la interposición de la Acción. Por el contrario, los efectos patrimoniales ya producidos se mantienen incólumes. El término "sin retroacción" denota que la declaratoria de inconstitucionalidad no puede afectar los efectos ya sucedidos. De modo que si las partes han realizado pagos con base en una sentencia con valor de cosa juzgada, éstos se mantienen inalterables. En otras palabras, hacia atrás las partes  no podrían repetir lo pagado pero sí podría disminuir el monto de la obligación futura e incluso desaparecer del todo.

    Puesto que dicho artículo se refiere a la cosa juzgada, debe admitirse que su aplicación sólo sería posible en el caso que nos ocupa si existieran sentencias con dicho valor de los tribunales contencioso-administrativo que hubiesen establecido obligaciones patrimoniales para las partes. Pareciera, no obstante que ese no es caso que nos ocupa. Por demás, debe quedar claro que esas sentencias con valor de cosa juzgada son aquéllas dictadas por los tribunales ordinarios en aplicación de la norma declarada inconstitucional y cuya decisión no puede ser discutida jurisdiccionalmente. Para los efectos, la sentencia se tiene como una verdad legal porque no podría reabrirse lo allí debatido. Empero, esa condición debe ser atemperada con los efectos erga omnes de la declaratoria de inconstitucionalidad, efectos que hacen desaparecer los límites subjetivos de la cosa juzgada. El artículo 94 da una respuesta normativa a los efectos erga omnes que la sentencia de inconstitucionalidad produce sobre los efectos de la cosa juzgada.

    Se sigue de lo anterior que si bien la sentencia estimatoria de inconstitucionalidad tiene valor de cosa juzgada no es a esta sentencia a la que se refiere el numeral 94 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. Por el contrario, dicho artículo debe entenderse referido a las sentencias dictadas por los tribunales ordinarios en el ámbito de su jurisdicción que han producido la cosa juzgada.

    Es por lo anterior que la Procuraduría General no considera que la Sala Constitucional haya incurrido en contradicción con los artículos 94 y 90 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. Esa violación habría ocurrido, según la Asesoría, al dimensionar los efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad pronunciada en la resolución N. 3625-96 de 15:18 hrs. del 16 de julio de 1996, sentencia que declaró la inconstitucionalidad del artículo 22 de la Ley de Planificación. En el voto N. 970-99 de 15:02 de 16 de febrero de 1999, la Sala Constitucional estableció:

    Puesto que el principio es que la sentencia estimatoria de la inconstitucionalidad surte sus efectos retroactivamente, puede afirmarse que la sentencia 970-99 es conforme con el artículo 91 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. Por demás, reiterada jurisprudencia ha diferenciado entre la situación de los accionantes y la de los coadyuvantes y ha sentado el principio de la retroactividad absoluta para los primeros. Incluso en los avisos dando cuenta de la interposición de la demanda se menciona esa diferencia. Así, por ejemplo, en la resolución interlocutoria de las quince horas con cincuenta minutos del 9 de mayo de 2000, la Sala señala:

    Volviendo al "Por tanto" de la resolución aclaratoria que nos ocupa, procede recalcar su congruencia con sus considerandos. Estos respondieron a la petición de los accionantes y particularmente a su interés por remarcar los efectos retroactivos y declarativos a la fecha de entrada en vigencia de la norma impugnada. La Sala indica que el accionante tiene "el derecho de gozar irrestrictamente del efecto retroactivo de la anulación por inconstitucionalidad… Y agrega la Sala respecto del fondo de la presente consulta "es derecho de los accionantes pedir la repetición de lo pagado por concepto de tributo que dicha norma (22) establece como si ella nunca hubiera existido", lo cual nos conduce al fondo de este asunto.

Consulta el Ministerio:

    "¿Podría estimarse que el Estado recibió dichas sumas de buena fe, de manera tal que la devolución resulta injustificada, de conformidad con la salvedad realizada por la Sala Constitucional?".

    La duda se plantea porque el Por Tanto de la sentencia aclaratoria señala que la norma se anula "sin perjuicio de los derechos adquiridos de buena fe". El Ministerio afirma que el Estado ha recibido el pago del tributo establecido en el artículo 22 de la Ley de Planificación Nacional de "buena fe".

El artículo 91 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional antes transcrito establece que los efectos retroactivos de la sentencia estimatoria son sin perjuicio de derechos adquiridos de buena fe. Se le plantea la duda al Ministerio de su obligación de devolver lo recibido, partiendo de que es de buena fe.

    Estima la Procuraduría que efectivamente puede considerarse que el Estado ha actuado de buena fe. En principio, se considera que el acto realizado en el ejercicio de un derecho es un acto lícito y justo, por lo que no puede considerarse una actuación de mala fe. De acuerdo con lo cual existe mala fe cuando no es posible encontrar una causa suficiente de justificación a la conducta de la persona. Habrá mala fe, empero, si la persona hace un uso abusivo o antisocial de su derecho. Por otra parte, la buena fe es también la regla que obliga a mantener la confianza ofrecida y aceptada y a considerar la equidad en las relaciones recíprocas, incluso en las relaciones internacionales. Lo que obliga a las partes a no irse en contra de sus propios actos.

    Ahora bien, la potestad tributaria corresponde al Estado. La Sala ha tenido por comprobado que al ejercerla el Estado se ha sujetado a los principios que rigen dicha potestad. Ergo, la potestad tributaria ha sido ejercida dentro de los límites materiales que la enmarcan y determinan por ende, la constitucionalidad de los tributos que se aprueben. La anulación del artículo 22 obedece no a vicios materiales sino a un vicio de forma que al ser previsto por la Constitución Política debe considerarse como un trámite substancial, indisponible para la Asamblea Legislativa. Nos referimos al trámite de la audiencia a las entidades autónomas, artículo 190 de la Carta Política. Puesto que se trata de la violación a un trámite sustancial, se impone la anulación de la norma por vicios de forma. Empero, la presencia de este vicio no es óbice para considerar que el Estado ha actuado de mala fe en la percepción de los fondos correspondientes.

    Normalmente corresponde a los tribunales ordinarios establecer cuándo se está en presencia de un "derecho adquirido de buena fe, lo cual es consecuencia del hecho de que no corresponde a la Sala "la aplicación concreta de la hipótesis de derechos adquiridos de buena fe" (Sala Constitucional, sentencia N. 0013-I-98 de 8:34 hrs. de 9 de enero de 1998). Sin embargo, en el caso concreto no puede existir discusión alguna al respecto porque el efecto de una declaratoria de derecho adquirido de buena fe conduciría a establecer que el Estado no debe devolver las sumas percibidas. Y ese efecto se contrapone a la sentencia estimatoria de inconstitucionalidad y por ende, violentaría la eficacia erga omnes y vinculante de las resoluciones dictadas por el Tribunal Constitucional. Resoluciones que fueron dictadas no sólo para declarar la nulidad de un artículo, sino para establecer el derecho a repetir lo pagado en cabeza de los accionantes. No puede olvidarse que la solicitud de aclaración tendía a que se dimensionaran los efectos de la sentencia "para determinar la procedencia o improcedencia de la devolución de los recursos que fue solicitada al MIDEPLAN por ese Banco". Devolución que había sido denegada por la Tesorería Nacional. Ante ello, el Considerando I de la sentencia de aclaración y adición expresa:

    La sentencia constitucional reconoce el derecho de los accionantes para reclamar lo pagado indebidamente. Lo que conlleva correlativamente a la obligación de que el Estado deba cubrir esas sumas. Por lo que lleva razón la Asesoría Jurídica al estimar que la Administración debe proceder a la devolución, acatando lo ordenado por la Sala.

    Consulta el Ministerio si la devolución de los tributos debe corresponder a la totalidad de los pagos realizados desde la entrada en vigencia de la norma, o bien únicamente las sumas cuya acreditación a la Caja Unica del Estado puede constatarse, mediante su estudio en la Contabilidad Nacional.

    El artículo 22 de la Ley de Planificación Nacional establecía una contribución cuya tarifa era el uno por ciento de los presupuestos de gastos totales de los entes descentralizados, excepto inversiones. Para el cumplimiento de esa obligación tributaria era necesario establecer el monto del

    Presupuesto de gastos menos inversiones. Se parte de que cada entidad cubría el porcentaje del 1% sobre el monto del presupuesto con la excepción establecida. La declaración correspondiente debía ser verificada por la Administración Tributaria, quien en ejercicio de sus potestades podría haber hecho una determinación de oficio. El procedimiento de determinación y liquidación debía culminar con el pago correspondiente. Y es este pago el que da origen a la acción de repetición.

    Al responder la consulta que nos ocupa debe recordarse que estamos ante una acción de repetición de lo pagado por un tributo declarado inconstitucional, además de que existe una resolución judicial que afirma el derecho de los accionantes a repetir lo pagado, con lo cual se acrecienta la importancia que esta vía tiene para asegurar el derecho del contribuyente. Una acción que procede en virtud de la equidad, ya que resultaría contrario a Derecho que el Estado pudiera apropiarse de unas sumas de dinero que no debió exigir a los entes contribuyentes. Se trataría de un enriquecimiento injusto. De allí la facultad del contribuyente de reclamar que la Administración le devuelva lo indebidamente recibido. Debe tomarse en cuenta, además, que respecto del tributo que nos ocupa no existía posibilidad de traslado, por lo que debía ser asumido directamente por los sujetos pasivos.

    Ahora bien, quien hace valer su derecho debe probar los hechos normalmente constitutivos del mismo. Lo que significa que en la medida en que los bancos afectados afirmen que los pagos realizados a partir de la vigencia de la norma ascienden a XX suma, deben probar fehacientemente su afirmación. Se trata de la aplicación del principio que indica que quien afirma debe probar su dicho Para tal efecto, pueden hacer acopio de los medios de prueba admitidos en el Derecho Tributario. El artículo 140 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios dispone en orden a la prueba:

    Dada esa remisión, los bancos interesados tendrían que demostrar a la Administración Tributaria la realización del pago de las  sumas que ahora solicitan les sean devueltas. Para lo cual podrán utilizar los documentos correspondientes. En ausencia de un documento comprobatorio, los bancos podrían designar de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria y que vendrían constituidos por los comprobantes o registros de los pagos en cuestión.

    Desde el punto de vista jurídico no es admisible que la Administración pretenda desconocer el valor que deba dar a los documentos comprobantes de pago, alegando deficiencias en el registro contable de las sumas pagadas. Máxime que esas deficiencias no pueden ser imputadas al contribuyente, sino por principio a la propia Administración. Carecería de sentido que el ordenamiento le atribuya a la Administración Tributaria facultades para realizar las actuaciones necesarias para comprobar la procedencia de la devolución, remitiendo al Derecho Civil en orden a las pruebas y por otra parte, se concluyere que si un determinado pago no hubiere sido contabilizado por el Tesoro, resulta imposible su devolución. Observamos que por esa vía de darle valor únicamente al registro contable, la Administración podría estar incurriendo en un enriquecimiento ilícito en perjuicio del contribuyente. Distinto sería el caso si la Administración tiene fundadas dudas sobre la licitud del documento probatorio y del derecho que en él se expresa. Estima la Procuraduría que los registros contables pueden ser particularmente importantes para determinar la suma a devolver en los casos en que el contribuyente no carezca de los documentos probatorios necesarios, remitiéndose a los documentos y registros establecidos por la propia Administración. En último término, procede recordar que el derecho a la devolución de los ingresos indebidos nace con la realización del pago indebido, por lo que es el pago efectuado y no el registro de las sumas por parte de la Contabilidad Nacional, lo que determina la cuantía de la obligación de pago del Estado. Este debe realizar los procedimientos necesarios para determinar la realidad y situación del tributo del 1% y que se concretan en la valoración el monto del referido ingreso indebido.

    Por lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República, que:

1-. Aun cuando pueda considerarse que al imponer y luego proceder a liquidar y recaudar el tributo establecido en el artículo 22 de la Ley de Planificación Nacional, el Estado no incurrió en actuaciones de mala fe, pudiéndose de ese hecho considerar adquirente de buena fe, es lo cierto que en razón de la declaratoria de inconstitucionalidad del artículo referido está obligado a devolver las sumas percibidas por concepto de ese tributo.

2-. La acción de repetición de lo indebidamente pagado debe conllevar la demostración de los montos reclamados. Para lo cual los accionantes deben presentar los documentos comprobatorios del caso o bien, remitirse a aquéllos que estén en poder de la Administración.

3-. La titularidad del derecho a las sumas no puede ser discutida por la deficiencia o a la falta absoluta de registro contable de las sumas percibidas. En ese sentido, la Administración sólo puede recurrir a esos registros en ausencia de documentos comprobatorios del derecho del petente o bien, si existen dudas sobre la validez de los citados documentos.

4-. Por consiguiente, el Estado deberá devolver a los bancos accionantes las sumas que ellos logren demostrar haber pagado, aún cuando no estén registradas en la Contabilidad Nacional.

Del señor Ministro, muy atentamente,