C-192-2001

11 de julio del 2001

Licenciado

José Pablo Rodríguez Rojas

Alcalde

Municipalidad de Atenas

S. O.

Estimada señor:

Con la aprobación del señor Procurador General Adjunto, tengo el gusto de dar respuesta a su estimable oficio MAT-AL-151-01, del 22 de junio del año en curso, mediante el cual requiere el criterio de este Despacho en torno a la interpretación del artículo 2, inciso e) de la Ley reguladora de todas las exoneraciones vigentes, su derogatoria y sus excepciones, a fin de determinar su aplicación a los patentados de establecimientos farmacéuticos del cantón de Atenas.

I.- OBJETO DE LA CONSULTA

El Colegio de Farmacéuticos de Costa Rica emitió, el 9 de enero del año en curso, la circular n.° F-02-2001, dirigida a todos los Concejos Municipales del país, solicitándoles la exención del pago de patentes municipales a los establecimientos farmacéuticos, con fundamento en la sentencia n.° 86-99, dictada por el Tribunal Superior Contencioso Administrativo, a las 11:20 horas del 3 de marzo de 1999, confirmada por la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, mediante sentencia n.° 528-F-2000, del 19 de julio del 2000.

El Lic. Alfredo García Vargas, Asesor Legal de la Municipalidad consultante, luego de analizar la circular emitida por el Colegio de Farmacéuticos, señala que la Procuraduría General de la República emitió el dictamen C-091-2001, en el cual concluye que la excepción que establece el artículo 2, inciso e) de la Ley reguladora de todas las exoneraciones vigentes, su derogatoria y sus excepciones, no alcanza a aquellos negocios como farmacias, supermercados y otros similares que expenden medicamentos, ya que si bien realizan una actividad vinculada con la salud de las personas, la misma es eminentemente comercial y de índole lucrativa y su fin último no es el control de la salud pública.

No obstante, en virtud de que el citado dictamen C-091-2001 fue emitido atendiendo una consulta formulada por la Municipalidad de Palmares, el Asesor Legal de la Municipalidad de Atenas recomienda formular directamente la consulta a efecto de poder aplicarla a los patentados de dicho cantón.

II.- OBLIGACIÓN DE LOS ESTABLECIMIENTOS FARMACÉUTICOS DE PAGAR EL IMPUESTO DE PATENTE

El objeto de la presente consulta es determinar los alcances de lo dispuesto en el artículo 2, inciso e) de la Ley reguladora de todas las exoneraciones vigentes, su derogatoria y sus exenciones, Ley n.° 7293 del 31 de marzo de 1992, a fin de determinar su aplicación a los patentados de establecimientos farmacéuticos del cantón de Atenas.

Sobre el particular, debemos señalar que, tal y como se indicó en el apartado anterior, la Procuraduría General de la República se pronunció recientemente sobre el aspecto que interesa, al evacuar una consulta que, en el mismo sentido, formuló la Municipalidad de Palmares. En efecto, mediante dictamen C-091-2001, del 26 de marzo del año en curso, este Órgano Asesor superior consultivo de la Administración Pública, en lo que interesa, manifestó:

"Debe advertirse que la Ley N° 7293 de 31 de marzo de 1992, contiene una derogatoria general de todas las exenciones objetivas y subjetivas que se hubieran otorgado con anterioridad, de ahí que el artículo 1, dispone en lo que interesa:

«Derogatoria General. Se derogan todas las exenciones tributarias objetivas y subjetivas previstas en las diferentes leyes, decretos y normas legales referentes, entre otros impuestos, a los derechos arancelarios, a las ventas, a la renta, al consumo, al territorial, a la propiedad de vehículos, con las excepciones que indique la presente ley. En virtud de lo dispuesto únicamente quedarán vigentes las exenciones tributarias que se mencionan en el artículo siguiente».

Tal derogatoria no es ni más ni menos que una manifestación del poder tributario del Estado, el cual no solo tiene potestad para establecer tributos y crear exenciones, sino para derogarlos o modificarlos mediante una ley posterior, tal y como reza del artículo 64 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Dice en lo que interesa el artículo de cita:

«Vigencia. La exención, aun cuando fuera concedida en función de determinadas condiciones de hecho, puede ser derogada o modificada por ley posterior, sin responsabilidad para el Estado».

No obstante la derogatoria contenida en el artículo 1, el legislador en forma expresa establece en el artículo 2 una serie de excepciones. Dice en lo que interesa el artículo 2:

«Excepciones. Se exceptúan, de la derogatoria del artículo precedente, las exenciones tributarias establecidas en la presente ley y aquellas que: (…)»

Precisamente, dentro de tales excepciones el legislador contempla aquellas que se hubieren creado a favor de instituciones, empresas públicas y privadas, fundaciones y asociaciones sin fines de lucro dedicadas a la recolección de basura, conservación de los recursos naturales y del ambiente, así como aquellas cuya actividad básica sea el control e higiene ambiental y salud pública. Dice el inciso e) del artículo 2:

«Se conceden a favor de instituciones, empresas públicas y privadas, fundaciones y asociaciones sin actividades lucrativas que se dediquen a la recolección y tratamiento de basura y a la conservación de los recursos naturales y del ambiente, así como a cualquier otra actividad básica en el control de la higiene ambiental y de la salud pública».

Del análisis del inciso e) de referencia, se desprende que la intención del legislador fue conservar aquellos regímenes de favor otorgados a instituciones, empresas públicas y privadas, fundaciones y asociaciones que tuvieran como fines específicos: la recolección y tratamiento de la basura, la conservación de los recursos naturales y del ambiente, así como cualquier otra actividad básica vinculada con el control de la higiene ambiental y de salud pública. También fue claro el legislador, en establecer como requisito para el disfrute de las exenciones, en el caso de las fundaciones y asociaciones, que éstas no realizaran actividades lucrativas.

En el punto que interesa a la entidad municipal y que se desprende del informe jurídico que brinda el Licenciado Edgar Solórzano Vega, debe advertirse que cuando el legislador en el inciso e) mantiene los regímenes exonerativos otorgados a favor de entidades que realicen cualquier otra actividad básica en el control de la higiene ambiental y de la salud pública, tales conceptos deben ser entendidos en el contexto del bienestar social en general, ya que como bien lo ha dicho la Sala Constitucional, tanto «La salud pública y la protección al medio ambiente son principios tutelados tanto a nivel constitucional (artículos 21, 73 y 89 de la Carta Magna), como a través de la normativa internacional. (…)» ( S.C.V-0697-95).

Partiendo de lo anterior, se puede afirmar entonces que la exención que se preserva en el inciso e) del artículo 2 de la Ley N° 7293 no alcanza a aquellos negocios como farmacias, supermercados y otros similares que expenden medicamentos, ya que si bien realizan una actividad vinculada con la salud de las personas, la misma es eminentemente comercial y de índole lucrativa y su fin último no es el control de la salud pública." (Lo sublineado no es del original).

Conforme se podrá apreciar, la Procuraduría concluyó, en el dictamen transcrito, que la exención que establece el inciso e) del artículo 2 de la Ley que regula todas las exoneraciones vigentes, su derogatoria y sus excepciones no alcanza a las farmacias y otros negocios similares que expenden medicamentos, ya que si bien realizan una actividad vinculada con la salud de las personas, su naturaleza es eminentemente comercial y lucrativa.

A lo anterior habría que añadir que, como bien lo ha definido la Sala Constitucional en reiterada jurisprudencia (véase, entre otras, las sentencias 1631-91, 2197-92, 3930-95, 4268-95 y 3477-96), el impuesto de patente que deben pagar todos los interesados en desarrollar actividades lucrativas, constituye una obligación impositiva local. Y tiene como fundamento el hecho de que tales actividades utilizan los servicios públicos que brindan las municipalidades a los habitantes de su circunscripción territorial, por lo que deben contribuir a sufragar los gastos que implica la prestación de tales servicios. En ese sentido, la Sala Constitucional ha señalado que

"La principal justificación teórica para imponer este tipo de tributo, es la ya tradicionalmente (conocida) en el ámbito del Derecho Municipal, que lo define como la imperiosa necesidad de sufragar el costo de los servicios públicos que el particular recibe de la Municipalidad; es decir, que los negocios comerciales o las actividades lucrativas, según la nomenclatura que utiliza nuestro Código Municipal, se ven altamente beneficiados con la seguridad, el orden, el aseo y la actividad municipal en general, por lo que deben contribuir con el Gobierno local." (Sentencia n.° 2197-92, de las 14:30 horas del 11 de agosto de 1992).

Por otra parte, tal y como también ha puesto de manifiesto la jurisprudencia de la Sala Constitucional, la iniciativa tributaria de los impuestos locales corresponde, en exclusiva, a las Municipalidades, en tanto que la Asamblea Legislativa ve limita su competencia, simplemente, a autorizar tales impuestos.

Precisamente, en virtud de lo anterior, la Sala Constitucional, en sentencia n.° 3477-96, de las 14:51 horas del 10 de julio de 1996, declaró inconstitucionales, entre otros, los artículos 3 y 7 de la Ley Orgánica del Colegio de Farmacéuticos, n.° 15 del 29 de octubre de 1941 y sus reformas, en cuanto establecían que ningún establecimiento comercial que pagara patente al Colegio de Farmacéuticos estaba obligado al pago de impuestos municipales por ese mismo concepto. Al efecto, la Sala consideró que la sustracción del impuesto de patente de los establecimientos farmacéuticos que habían sufrido las municipalidades y que había implicado su transferencia al Colegio de Farmacéuticos, violentaba lo dispuesto en los artículos 121, inciso 13) y 170 de la Constitución Política.

En ese sentido, debemos interpretar que las exenciones tributarias que establece la Ley reguladora de las exoneraciones vigentes, su derogatoria y sus excepciones, están referidas a los impuestos nacionales y no a los municipales. Consecuentemente, resultaría inconstitucional toda interpretación que establezca que el artículo 2, inciso e) de la ley en comentario establece una exención del impuesto de patente municipal a favor de los establecimientos farmacéuticos del país.

Por otra parte, es claro que ni el Código Municipal, Ley n.° 7794 del 30 de abril de 1998, ni la Ley de Impuestos Municipales del cantón de Atenas, n.° 7546 del 21 de setiembre de 1995, establecen exoneración alguna a favor de los establecimientos farmacéuticos.

Cabe agregar, finalmente, que ni la circular emitida por el Colegio de Farmacéuticos, ni la sentencia de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en la que se fundamenta (que no constituye, en todo caso, jurisprudencia, a tenor de lo dispuesto por el artículo 9 del Código Civil, interpretado a contrario sensu), resultan vinculantes para los Concejos Municipales, a efecto de eximir del impuesto de patente a los establecimientos farmacéuticos. Una interpretación en contrario, implicaría una clara violación al principio de autonomía que el artículo 170 de la Constitución Política le garantiza a las municipalidades.

III.- CONCLUSIÓN

En razón de lo expuesto, y no existiendo razones para modificar lo indicado en el Dictamen C-091-2001, del 26 de marzo del 2001, es criterio de la Procuraduría General de la República que el artículo 2, inciso e) de la Ley reguladora de las exoneraciones vigentes, su derogatoria y sus excepciones, no establece exención del impuesto de patente a favor de los establecimientos farmacéuticos del país. En todo caso, la exención establecida en la citada norma debe entenderse limitada a los impuestos nacionales y nunca a los municipales, cuya iniciativa tributaria corresponde, en exclusiva, a las municipalidades. Consecuentemente, las farmacias y negocios similares que expendan medicamentos se encuentran obligados al pago del impuesto de patente que establece el Código Municipal y las diversas leyes de impuestos municipales.

Sin otro particular, se suscribe,

Cordialmente,

MSc. Omar Rivera Mesén

PROCURADOR ADJUNTO