OJ-036-2002

22 de marzo de 2002

Ingeniero

Alberto Dent Zeledón

Ministro

Ministerio de Hacienda

Estimado señor:

    Me refiero a su oficio DM-250-02 de 21 de marzo en curso, mediante el cual solicita el criterio de este Despacho en orden a "…si debe otorgársele el beneficio de exención total de impuestos de importación al Consejo Nacional de Producción para la importación de arroz". Concretamente, se consulta lo siguiente:

"I.- El Consejo Nacional de la Producción en su Ley Orgánica N° 6050, artículo 12 se establece que está exento de pagar toda clase de impuestos, sin embargo, existe normativa posterior que elimina las exoneraciones de Selectivo de consumo y Ventas mantenimiento únicamente el CNP el derecho a la exención del 1% sobre Ad Valorem.

¿Prevalece la normativa general que derogó las exoneraciones que disfruta el CNP mediante su Ley Orgánica de carácter especial? ó ¿se debe aplicar el criterio sostenido recientemente por la Procuraduría que una ley especial no puede ser derogada tácitamente por una ley especial? (sic)

II. Existe una cláusula de salvaguardia establecida mediante decreto por el MEIC y amparado al GATT que grava la importación del arroz. Dicha cláusula se fundamenta en el Acuerdo Aduanero y de Comercio GATT así como en la salvaguardia especial del Acuerdo sobre Agricultura del artículo V.

La cláusula de salvaguardia, según criterio del Tribunal Aduanero, Voto N° 053-2000, es de naturaleza arancelaria según artículo 4 y 5 de la Ley 7475 con lo que se constituye en la fijación adicional derechos aduaneros adicionales al DAI.

¿Se encuentra el CNP exento de la cláusula de salvaguardia que grava la importación del arroz? Y en caso de no estar sujeto ¿basta con que mediante nota de exoneración se incluya la frase "concédase exención de todo tributo y gravamen de naturaleza arancelaria para que el Servicio Nacional de Aduanas no le aplique la cláusula de salvaguardia?"

1. Observación preliminar

    De conformidad con los términos de su estimable consulta, tenemos que la ésta versa sobre un caso concreto, pendiente de resolución por parte de los órganos administrativos que tienen competencia o jurisdicción especial sobre la materia. En tal supuesto, resulta de aplicación lo establecido en el artículo 5º de nuestra Ley Orgánica (Nº 6815 de 27 de setiembre de 1982), el cual impide a este Organo Asesor pronunciarse sobre el aspecto consultado por vía de un dictamen de efectos vinculantes, habida cuenta de que su emisión vendría a sustituir la competencia de los órganos facultados por el ordenamiento para decidir, en vía administrativa, sobre el fondo del asunto. Ello no obstante, con el propósito de orientar a la Administración activa en punto a la decisión que debe adoptar, y ejerciendo nuestra facultad asesora, procedemos a responder sus inquietudes mediante la figura de una Opinión Jurídica, que no tiene efectos vinculantes.

    De otra parte, y si bien el tema consultado se prestaría para analizar más a fondo aspectos tales como la derogación de las leyes (si una ley especial puede ser derogada por una general, derogatoria tácita e implícita) dada la índole de nuestra respuesta y de la urgencia en conocer nuestro pronunciamiento, procederemos a examinar el fondo del asunto consultado –que es lo que en definitiva interesa– acudiendo al análisis de la normativa vigente y aplicable.

Finalmente, hacemos la observación de que las interrogantes formuladas están íntimamente relacionadas, por lo cual procederemos a dar respuesta a ambas en el desarrollo de nuestro estudio.

II. Análisis del asunto

    Con el objeto de dar debido respuesta a sus interrogantes, es necesario determinar la vigencia del artículo 12 de la Ley Orgánica del Consejo Nacional de la Producción.

En dicho numeral se establece lo siguiente:

"El Consejo estará exento de la obligación de pagar toda clase de impuestos, ya sea nacionales o municipales, ordinarios o extraordinarios. Esta exención no comprende las tasas municipales ni el impuesto de venta de licores."

    La Ley Reguladora de todas las exoneraciones vigentes, su derogatoria y excepciones, Nº 7293 de 3 de abril de 1992, dispuso en su artículo 2, inciso l), lo que a continuación se transcribe:

"Se exceptúan, de la derogatoria del artículo precedente, las exenciones tributarias establecidas en la presente ley y aquellas que:

l) Se hayan otorgado al Poder Ejecutivo, al Poder Judicial, al Poder Legislativo, al Tribunal Supremo de Elecciones, a las instituciones descentralizadas, a las municipalidades, a las empresas públicas estatales y municipales y a las universidades estatales."

    La única limitación a lo preceptuado en el numeral supra transcrito, se encuentra en esa misma Ley, en el artículo 50, que reforma el contenido del artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, estableciéndose al efecto, lo siguiente:

"Artículo 63.- Límite de aplicación.

Aunque haya disposición expresa de la ley tributaria, la exención no se extiende a los tributos establecidos posteriormente a su creación. (Así reformado por el artículo 50 de la ley Nº 7293 de 26 de marzo de

1992)"

Este numeral ha sido interpretado por este Organo Asesor de la siguiente forma:

"Lo anterior, significa que la exención genérica y abierta contenida en el artículo 17 de la Ley Nº 7044, se limita a los tributos existentes al momento de su creación y hasta la publicación de la Ley Nº 7293, es decir a partir del 03 de abril de 1992, fecha en la cual comienza a regir la limitación contenida en el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

(…)

2.- Por consiguiente, el tributo establecido en el artículo 23 de la Ley Nº4895, adicionado por Ley Nº7147 del 30 de abril de 1990, está comprendido dentro de las exenciones previstas en la Ley Nº7044 del 26 de setiembre de 1986, por cuanto las exoneraciones supra indicadas, constituyen normas genéricas y abiertas, aplicables a los tributos creados con anterioridad y posterioridad a su creación; no obstante, a partir de la publicación de la Ley Nº 7293, el límite de aplicación de las mismas es modificado por el artículo 50 de la ley de comentario, al establecerse en la norma 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que la exención es aplicable únicamente a los tributos existentes al momento de su creación, mandato que comienza a regir a partir del 03 de abril de 1992, fecha en que es publicada la Ley Nº 7293." (Dictamen C-171-2001 de 11 de junio del 2001)

    Consecuentemente, el artículo 12 de la Ley Orgánica del Consejo Nacional de la Producción, relacionándolo con los numerales 2 inciso l) y 50 de la Ley Nº 7293, se encuentra vigente, entendiéndose que los impuestos que estuvieran vigentes a la fecha de promulgación de la Ley 7293, continúan exonerados, salvo disposición expresa de Ley en contrario.

    Por lo tanto, resulta necesario, entrar a determinar la naturaleza tributaria –de impuesto- de los aranceles a la importación, y si éstos se encontraban vigentes antes de la promulgación de la Ley 7293.

    Mediante Dictamen C-042-91 de 8 de marzo de 1991, ya este Organo Asesor se había pronunciado sobre el punto, indicando:

"Si partimos del principio de que las exenciones subjetivas tienen límites impuestos por el propio ordenamiento jurídico, pero que sus alcances cuando se trate de tributos creados con posterioridad deben definirse no sólo en función de dicho ordenamiento, sino particularmente también en función de los fines y naturaleza del beneficiario, es innegable que el impuesto del 1% sobre el valor aduanero de las importaciones de mercancías de aplicarse al Consejo Nacional de Producción estaría afectando no sólo los fines para los cuales fue creado el Consejo Nacional de la Producción sino su propia actividad, ya que al recaer el impuesto de comentario sobre el valor aduanero, y al incidir directamente éste sobre la determinación de los precios, estaría limitando en cierta forma el ejercicio de las atribuciones que el legislador le otorga al Consejo mediante el artículo 5 de su Ley Orgánica para el cumplimiento de sus fines."

    Así, nótese que desde antes de la promulgación de la Ley 7293 ya se había considerado, no sólo la naturaleza de impuesto de los aranceles aduaneros, sino también que el Consejo Nacional de la Producción se encontraba exonerado del pago de éstos.

    Si bien puede discutirse doctrinalmente la naturaleza de los aranceles, en punto a si son impuestos o no, no se les niega la categoría de tributos.

    Si nos remitimos a nuestra Constitución Política (artículo 121 inciso 13), y al artículo 4º del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, los tributos, en Costa Rica, tienen la siguiente clasificación:

"Son tributos las prestaciones en dinero (impuestos, tasas y contribuciones especiales), que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines.

Impuesto es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente.

Tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente; y cuyo producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye la razón de ser de la obligación. No es tasa la contraprestación recibida del usuario en pago de servicios no inherentes al Estado.

Contribución especial es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales, ejercidas en forma descentralizada o no; y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o de las actividades que constituyen la razón de ser de la obligación."

    De las categorías antes descritas, los aranceles a la importación coinciden con la definición de impuestos, y por lo tanto, deben entenderse comprendidos dentro de ese concepto.

    Además, el Tribunal Aduanero Nacional, mediante resolución 053-2000 de 23 de junio del año 2000, analizó y determinó la naturaleza arancelaria de la salvaguardia, indicándose:

"Se discute por parte de los expertos si la naturaleza de la salvaguardia es o no arancelaria. Así, la posición que la considera que su naturaleza no es arancelaria se basa fundamentalmente en que por esencia, al tratarse de una práctica de comercio leal, pero por razones de protección, se impone una barrera al comercio que se traduce en cuotas o en un incremento en los aranceles, siendo ésta una consecuencia o un efecto. Partiendo de esta tesis o sea, la naturaleza de la salvaguardia no es arancelaria, nunca le sería aplicable el párrafo final del artículo 55 de la LGA, en virtud de que de manera expresa la norma excluye su aplicación a las regulaciones no arancelarias.

Por el contrario, quienes consideran las cláusulas de salvaguardia de naturaleza arancelaria, criterio que comparte este Tribunal, basamos nuestra afirmación de la lectura de los artículos 4 y 5 de la Ley 7475 antes citados, en tanto es una medida contemplada y regulada en el arancel, constituyendo en la fijación adicional de derechos aduaneros adicionales al DAI ( Derechos Aduaneros de Importación ), ya que la aplicación de cuotas como por incrementos en el arancel, esta prevista en el Acuerdo Aduanero y de Comercio GATT, tanto en la salvaguardia general del artículo XIX, como en la salvaguardia especial del Acuerdo sobre Agricultura del artículo V.

En términos generales se ha definido la medida de salvaguardia como "una medida temporal de regulación de las importaciones que un país puede adoptar cuando, como resultado de un proceso de apertura de mercados, un sector de la producción nacional enfrenta un daño o amenaza de daño, ante la dificultad de competir exitosamente en el mercado interno con importaciones masivas de productos similares o directamente competidores de los productos nacionales". (Folleto impreso del Ministerio de Economía Industria y Comercio, Oficina de Prácticas de Comercio Desleal y Medidas de Salvaguardia).

Su objetivo es en consecuencia "inhibir temporalmente las importaciones y, por ente, la presión de la competencia leal de productos extranjeros en el mercado interno, a fin de proporcionar un período de alivio a las industrias nacionales dañadas o bajo una amenaza de daño grave y facilitar así su proceso de ajuste a las nuevas condiciones de competencia" (Folleto impreso del Ministerio de Economía Industria y Comercio, Oficina de Prácticas de Comercio Desleal y Medidas de Salvaguardia).

Entratándose de productos agrícolas como ya hemos expuesto, existe una protección especial en el GATT a través de la figura de la salvaguardia especial agrícola. Así, sobre la salvaguardia especial nos señala Jaime Granados que "las salvaguardias especiales tiene el propósito de otorgar protección arancelaria a los productos agropecuarios que fueron "arancelizados".

Por otra parte, "las medidas de salvaguardia puede adoptar la forma de un incremento en los derechos arancelarios o una restricción cuantitativa de las importaciones (cuotas)", según sea el caso. ( Folleto impreso del Ministerio de Economía Industria y Comercio, Oficina de Prácticas de Comercio Desleal y Medidas de Salvaguardia).

Es así que el Decreto Ejecutivo 28256-MAG-MEIC-COMEX, impone una medida de salvaguardia especial para el arroz a través de la vía del incremento del precio, tal y como lo autoriza el Acuerdo y lo desarrolla el Decreto 23912-COMEX-MAG-MEIC, en especial el artículo 10 referido a la naturaleza de la medida y la duración de la SGE por precio señalando básicamente que "consistirá en un aumento en el nivel del derecho arancelario de importación correspondiente al producto agropecuario."

Asimismo, si analizamos el considerando sexto y el artículo 1 del Decreto Ejecutivo 28256-MAG-MEIC-COMEX, antes trascrito, claramente podemos establecer que es un mecanismo diferente a los Derechos Aduaneros de Importación (DAI) y consecuentemente una medida diferente del arancel, lo cual compartimos, no obstante con base en lo expuesto anteriormente, también entendemos que al aplicarse la SGE se convierte en un derecho de aduana adicional, o sea se arancelizan.

Consecuentemente, al tener la naturaleza arancelaria, podría ser de aplicación el párrafo final del artículo 55, en cuyo caso deben darse todos los supuestos allí contemplados. Más en el caso en examen sobre los apartados 3 y 4 de la jurisprudencia citada de este Tribunal, requiere de una nota adicional que son las condiciones propias del caso."

    Por lo tanto, si el Consejo Nacional de la Producción se encontraba exento del pago de los impuestos vigentes antes de la Ley 7293, y si antes de la vigente de esa Ley ya se habían establecido los aranceles a la importación (véase la fecha de promulgación del GATT, 24 de octubre de 1990), ese ente descentralizado se encuentra exonerado del pago de los aranceles a la importación. Además, si la cláusula de salvaguardia lo que constituye es un aumento a los aranceles ya existentes, le resultan aplicables los mismos principios ya citados, y también el Consejo Nacional de la Producción se encuentra exonerado de su pago.

    En orden al mecanismo que debe utilizarse para que la Administración materialice la nota de exoneración correspondiente, no nos pronunciamos por cuanto es un aspecto técnico–operativo propio de la Administración Activa.

    Del señor Ministro con muestras de mi más alta consideración,

Farid Beirute Brenes

Procurador General Adjunto

c.i.: Lic. Danilo Chaverri S, Ministro de la Presidencia

Lic. Gilberto Barrantes R, Ministro de Economía y Comercio

Ing. Alfredo Robert P, Ministro de Agricultura y Ganadería

Ing. Orlando González V, Presidente Ejecutivo CNP