Buscar:
 PGR - SINALEVI >> Pronunciamientos >> Resultados >> Dictamen 162 del 03/05/2005
Internet
Año:
Buscar en:




Opciones:
Guardar
Imprimir


Ficha del Pronunciamiento
ß&Ø¥ß%
Texto Dictamen 162
 
  Dictamen : 162 del 03/05/2005   

C-162-2005

C-162-2005


03 de mayo de 2005


                                                                           

 


Señor


Marvin Solano Zuñiga.


Alcalde Municipal


Municipalidad de Paraíso


S.     O.


 


Estimado Señor:


 


            Con la aprobación de la señora Procuradora General, me refiero a su oficio ALC-EXT-35-2005 mediante el cual consulta sobre los siguientes aspectos:


 


1.- Cuándo un negocio comercial ha dejado de realizar actividad lucrativa para la cual solicitó la patente respectiva, se debe cobrar o no el impuesto durante el lapso de tiempo en el cual no se generaron ganancias, mucho menos utilidades, y solo cobrar aquellos montos que corresponden al tiempo en el cual si hubo actividad comercial y que están pendientes de pago?


 


2.- Es posible si se comprueba fehacientemente que un negocio comercial está cerrado o dejó de funcionar, y por ende ya no lucra, que se pueda eliminar el monto correspondiente al impuesto solo durante aquel tiempo en que se comprobó efectivamente que ya no realizaba actividad alguna?


 


3.- Establece el artículo 79 del Código Municipal dos alternativas para cobrar el impuestos de patentes, son excluyentes entre sí?


 


A efecto de resolver las interrogantes planteadas, resulta importante referirse a la naturaleza jurídica del Impuesto de Patentes municipales.


 


I.-        NATURALEZA JURÍDICA DEL IMPUESTO DE PATENTES MUNICIPALES.


 


De conformidad con los artículos 169 y 170 constitucionales, los gobiernos municipales son entes autónomos, los cuales ostentan una potestad tributaria derivada, toda vez que de acuerdo al artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, los tributos municipales deben ser autorizados por la Asamblea Legislativa, la cual supone la iniciativa para la creación, modificación o extinción de los impuestos de naturaleza local.


 


Con fundamento en esa atribución consagrada constitucionalmente, a los gobiernos locales les corresponde en forma exclusiva, el otorgamiento de las licencias  para el ejercicio de actividades lucrativas realizadas dentro de su jurisdicción y la recaudación respectiva del impuesto de patente municipal, como un medio de financiamiento para la realización de las actividades propias de las municipalidades y en beneficio de la comunidad. 


 


Sobre el tema, en otras oportunidades la Procuraduría General, retomando la jurisprudencia de la Sala Constitucional  ha señalando:


 


“…la razón de gravar con el impuesto de patente municipal las actividades comerciales realizadas en un determinado cantón, (como parte del sistema de financiamiento de las municipalidades) deriva no solamente de lo dispuesto en el numeral 170 de nuestra Constitución, sino que - en armonía con tal disposición -  también tiene una justificación de naturaleza social, la cual supone la necesidad de sufragar todos aquellos servicios públicos que brindan los gobiernos locales en beneficio de la comunidad, mismos que se traducen en mejores garantías de seguridad, higiene, orden y ornato local, las cuales sin duda facilitan y permiten el ejercicio de la actividad comercial lucrativa; y tal deber de contribuir con los gastos públicos de las entidades municipales, también tiene su arraigo en los artículos 18 y 33 de nuestra Carta Magna, en el tanto que el impuesto de patente debe ajustarse a los principios de igualdad, proporcionalidad, racionalidad y generalidad, que configuran los llamados principios constitucionales de justicia tributaria material.” (Dictamen de la Procuraduría C-126-2002. El resaltado no es del original).   


 


Por otra parte, en los artículos 79 y siguientes del Código Municipal (Ley N°7794 del 30 de abril de 1998) se encuentra el fundamento normativo del impuesto de patentes municipales. El artículo 79 establece al respecto:


 


“ARTÍCULO 79.- Para ejercer cualquier actividad lucrativa, los interesados deberán contar con licencia municipal respectiva, la cual se obtendrá mediante el pago de un impuesto. Dicho impuesto se pagará durante todo el tiempo en que se haya ejercido la actividad lucrativa o por el tiempo que se haya poseído la licencia, aunque la actividad no se haya realizado.” 


 


El artículo 79 se refiere a dos aspectos de importancia relacionados con el ejercicio de la actividad lucrativa en la circunscripción territorial, a saber: la licencia municipal y el impuesto de patente municipal, conceptos que ya la Sala Constitucional había delimitado ampliamente al referirse al impuesto de patente municipal. Dice en lo que interesa la Sala:


 


" (...) Distingue nuestra legislación entre la licencia propiamente dicha, que es el acto administrativo que habilita al particular para ejercer la respectiva actividad y el pago del impuesto, propiamente dicho, que se denomina con el nombre de patente (...) En doctrina se llama patente o impuesto a la actividad lucrativa, a que gravan los negocios sobre la base de caracteres externos más o menos fáciles de determinar, sin que exista un sistema único al respecto. (…) Por esto es que difieren las leyes del impuesto de patente de un municipio a otro y las bases impositivas pueden ser igualmente variadas, como por ejemplo sobre las utilidades brutas, las ventas brutas, a base de categorías o clases, o bien, de una patente mínima y otra máxima (…)"  (Votos Nº 2197-92 de las 14:30 hrs. del 11 de agosto de 1992 y 5749-93 de las 14:33 hrs. del 9 de noviembre de 1993).


 


            Como corolario, es importante tener presente entonces, que cuando hablamos de licencia municipal y de impuesto de patente, nos estamos refiriendo a  dos aspectos vinculados con el ejercicio de actividades lucrativas dentro del territorio propio de las entidades municipales, toda vez que, para que una persona física o jurídica pueda ejercer una actividad lucrativa dentro de un cantón, requiere necesariamente contar con la debida autorización de la entidad municipal, y cumplir con el pago del impuesto por el ejercicio de la actividad lucrativa.


 


I         SOBRE EL FONDO

 


A efecto de resolver la consulta realizada, debemos tener en cuenta como primera fuente normativa la Ley 7140 del 1° de febrero de 1990, Ley de Impuestos Municipales de Paraíso. Así el artículo 1° establece quiénes están obligados al pago del impuesto (contribuyentes), y el hecho generador del mismo: Dice en lo que interesa el artículo:


 


“ARTICULO 1.- Las personas físicas o jurídicas que se dediquen al ejercicio de actividades lucrativas en el cantón de Paraíso, estarán obligadas a obtener la licencia municipal y a pagar a la Municipalidad un impuesto de patente que las faculte para ejercer esas actividades, de conformidad con los artículos 3, 4 ó 15 de esta ley, según corresponda.”


 


            A la luz del citado artículo, cualquier persona física o jurídica que quisiera realizar actividades lucrativas en el cantón de Paraíso, está obligada en primer lugar a obtener la licencia municipal - es decir la autorización para el ejercicio de la actividad lucrativa - y en segundo lugar, a pagar el impuesto de patente por el ejercicio de la actividad lucrativa de acuerdo a los parámetros establecidos en el artículo 3 la ley. Por otra parte, no queda la menor duda que el hecho económico previsto por el legislador como capas de generar consecuencias jurídicas (hecho generador), lo es el ejercicio de actividades lucrativas y no las rentas que deriven de su ejercicio. Sobre el particular, la Sala Constitucional ha dicho:


 


"(..) el hecho generador del impuesto de patentes lo es el ejercicio de la actividad lucrativa y no tiene ninguna relación con el éxito o fracaso de los negocios del contribuyente, puesto que no es un impuesto que grava la renta, ni específicamente las utilidades obtenidas. Estos conceptos ha sido reiterados, luego, en la sentencia número 6362-94 de las 15:30 horas del primero de noviembre de 1994, (...) de lo expuesto hasta ahora se deriva claramente que existe una diferencia sustancial entre el hecho generador y la base imponible; o lo que es lo mismo, entre el presupuesto fáctico que la ley prevé para el nacimiento del tributo y la base o parámetro por sobre el cual se calcula el monto concreto a cancelar.- En realidad, el hecho generador de la patente no está constituido por las rentas que perciban los negocios comerciales o en general las actividades lucrativas que se desarrollen en la esfera territorial de municipio -que sí es el caso del impuesto sobre la renta-, sino que más bien surgen como retribución por el ejercicio de la actividad misma, sin que esta circunstancia tenga el efecto de modificar el presupuesto legal indicado.- (...) (Esta tesis ha sido reiterada en varias sentencias entre otras 2631-95 y 5453-96) (Voto 6991-99 de las 16:33 horas del 8 de setiembre de 1999).


 


El artículo 3 por su parte, establece el procedimiento para la determinación de la base imponible. Dice en lo que interesa el artículo:


 


“Salvo los casos en que esta ley determina un procedimiento diferente para fijar el monto del impuesto de patente, se establecen como factores determinantes de la imposición, la renta líquida gravable y las ventas o ingresos brutos anuales que perciban las personas físicas o jurídicas afectas al impuesto, durante el período fiscal anterior al año en que se dé la imposición. Por ventas se entiende el volumen de éstas, hecha la deducción del impuesto que establece la Ley del Impuesto sobre las Ventas. En el caso de establecimientos financieros y de compra y venta de bienes raíces, se considera como ventas o ingresos brutos lo percibido por concepto de comisiones e intereses”.


 


            De acuerdo al artículo de cita, se establecen dos parámetros para cuantificar la base imponible del impuesto de patente, a saber: las ventas o ingresos brutos y la renta líquida gravable. La técnica empleada para determinar la base imponible, garantiza a la entidad municipal percibir ingresos por concepto de patente independientemente de la rentabilidad de la actividad lucrativa, al disponer en el artículo 4° dos tarifas diferenciadas según que la base imponible esté constituida por ventas o ingresos brutos y renta liquida gravable. Dice en lo que interesa el artículo 4:


 


“La renta líquida gravable y las ventas o ingresos brutos anuales determinarán el monto del impuesto de patente que le corresponde pagar a cada contribuyente. Se aplicará el uno por mil sobre las ventas o ingresos brutos, más un ocho por mil sobre la renta liquida gravable; dicha suma dividida entre cuatro determinará el impuesto trimestral a pagar.


En el caso de que los contribuyentes sean declarantes del impuesto sobre la renta pero no obtengan renta líquida gravable, o que por no serlo no puedan calcular dicha renta, se aplicará el factor correspondiente a las ventas o ingresos brutos”. (la negrilla no es del original)


           


            Es importante destacar, de que si bien el artículo 79 del Código Municipal  constituye el marco general para que las entidades municipales puedan elaborar sus propias leyes de patentes - el cual prevé el pago del impuesto durante el tiempo que se haya ejercido o no la actividad lucrativa - es lo cierto que la regulación del impuesto de patente compete a cada entidad municipal según su ley. Sobre el particular, la Sala Constitucional ha dicho:


 


En igual sentido la Sala Constitucional ha dicho:


 


"… En resolución de esta Sala número 2197-92 de las catorce horas treinta minutos del once de agosto de 1992, en su considerando II, se indicó que: "…, los sistemas de imposición de este tributo son de lo más variado, pero sí tienen ciertas características que les son comunes. Por esto es que difieren las leyes del impuesto de patente de un municipio a otro y las bases impositivas pueden ser igualmente variadas, como por ejemplo sobre las utilidades brutas, las ventas brutas, a base de categorías o clases, o bien, de una patente mínima y otra máxima".” (SCV 5749-93). 


 


En el caso que se analiza, según se ha visto en los artículos de comentario, la Ley 7140 no previó expresamente la posibilidad de cobrar el impuesto de patente municipal cuando no se realice la actividad lucrativa. Al contrario, por la técnica empleada para el cálculo de la base imponible y la dualidad de tarifas establecidas, si no hay ingresos brutos y no hay renta liquida gravable en el período que corresponde, el impuesto resultante es cero.


           


            Ahora bien, independientemente de que los contribuyentes del impuesto de patente hayan o no obtenido ingresos brutos o renta líquida gravable, de conformidad con los artículos 5, 6 y 7 de la Ley, se tiene que a éste se le impone el cumplimiento de   una serie de deberes formales, a fin de que la administración tributaria municipal pueda ejercer las funciones de control, fiscalización y verificación de la obligación tributaria que nace al amparo del artículo 1 de la Ley. Así, el artículo 5 obliga a la presentación de una declaración jurada en que consten las ventas brutas y la renta líquida gravable, el artículo 6° obliga a la presentación de una copia de la declaración del impuesto sobre la renta sellada por los funcionarios de la Tributación a fin de determinar la existencia o no de renta líquida gravable y si no son contribuyentes del impuesto sobre la renta,  por disposición del artículo 7° deben presentar una copia del pago de planillas a la Caja Costarricense del Seguro Social a fin verificar la ejecución o no de la actividad lucrativa.


 


            Con la información suministrada, la administración tributaria municipal puede comprobar entonces si el contribuyente debe o no pagar el impuesto de patente municipal. Así las cosas, si un negocio comercial ha dejado de realizar la actividad lucrativa para la cual solicitó la patente respectiva, está obligado a cumplir con los deberes formales antes indicados para que la administración tributaria verifique si hubo ventas o ingresos brutos, y renta líquida gravable. En el caso de que durante el período fiscal no hubieran ventas o ingresos brutos, ni renta liquida gravable (supuesto de la pregunta 1 de la consulta), el impuesto resultante sería “cero”. No obstante, si el contribuyente generó ventas o ingresos brutos y renta liquida gravable solo durante unos meses del período fiscal (supuesto de la pregunta 2 de la consulta), debe calcularse el impuesto de patente sobre ellos, según la tarifa a que refiere el artículo 4 de la Ley.


 


            Finalmente en cuánto a sí el artículo 79 del Código Municipal plantea dos alternativas excluyentes para cobrar el impuesto de patente (supuesto de la pregunta 3 de la consulta), valga repetir que dicho artículo constituye el fundamento jurídico a partir del cual las entidades municipales elaboran su propias leyes de patentes, de modo que el cobro de dicho impuesto se hará según lo disponga cada ley de patente, por lo que no puede afirmarse que dicho artículo establezca dos alternativas de cobro.         


 


En el caso que se analiza, como se indicó supra, la Ley 7140 no prevé expresamente el pago del impuesto de patente cuando no se realicen actividades lucrativas, y no podría cobrarse impuesto alguno por cuanto al fijarse el método para el cálculo de la base imponible, en la Ley no se previó un pago mínimo en concepto de impuesto de patente para cuando se de tal situación. 


 


            Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.


 


            Con toda consideración, suscribe atentamente:


 


 


Lic. Juan Luis Montoya Segura


PROCURADOR TRIBUTARIO


 


 


Jlms/dahs