C-291-2005

10 de agosto de 2005

 

 

Señor

Walter Cruz Alvarez

Director Ejecutivo

Unión de Municipalidades de Guanacaste y Upala

S.      D.

 

Estimados señores:

 

            Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio FMG-091-2005 de fecha 7 de julio de 2005 ( recibido en la Oficina de Recepción de Documentos el 13 de julio del 2005 ), mediante el cual solicita se amplíen algunos aspectos de los dictámenes C-200-2004 y C-201-2004. Así solicitan que se establezca en forma clara: Qué competencias tiene el Banco Central de Costa Rica, con respecto al giro de los dineros recaudados por el impuesto?, debe éste buscar la forma de obtener la información para distribuir los dineros?, puede éste solicitarle a la empresa fabricante que desglose que parte de la producción de cemento y de clincker se realizó en Guanacaste y qué parte en San José? Qué competencia tiene la empresa fabricante del cemento con respecto al impuesto?, ésta puede decir que etapas de la producción se realizaron en Guanacaste? Y qué parte en San José; como se debe distribuir el impuesto y brindarle toda la información que requiera el Banco Central para distribuir los dineros? Qué competencia tienen las municipalidades con respecto a este impuesto?; pueden auditar a las empresas fabricantes en su territorios o son solo las beneficiarias de éste? Qué municipalidades deben de ponerse de acuerdo con respecto a la distribución del impuesto? Deben ser Abangares y Desamparados por ser éstas donde se realizan las diferentes etapas de la producción del cemento?, o son todas las beneficiarias? Pueden dos municipalidades decidir sobre algo que afecta a varias? Finalmente preguntan si puede el Banco Central de Costa Rica girar el impuesto que se encuentra depositado en sus arcas por la empresa fabricante de cemento el cual se produjo un 100% en Guanacaste?

 

            De previo a referirnos al oficio de referencia, cabe advertir que tratándose de los pronunciamientos emitidos por la Procuraduría General de la República - sean dictámenes vinculantes u opiniones jurídicas -, el recurso de reconsideración previsto en el párrafo segundo del artículo 6° de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, como la solicitud de adición o aclaración de los mismos, solo pueden ser ejercidos por los jerarcas de los diferentes niveles administrativos que hubieren consultado. En el caso de los dictámenes citados los consultantes fueron el Auditor Interno del Consejo Municipal de Colorado de Abangares y el Director Ejecutivo de la Liga de Municipalidades de Guanacaste, los cuales mostraron su conformidad con lo resuelto por la Procuraduría General de la República.

 

            No obstante lo dicho, y en un afán de colaboración con la Federación de Municipalidades de Guanacaste, daremos respuesta por su orden, a cada una de las interrogantes planteadas, no sin antes dejar claro que lo resuelto en los dictámenes de referencia ha sido claro y preciso, para lo cual transcribiremos lo resuelto en su oportunidad en el dictamen C-200-2004.

 

Dice en lo que interesa el dictamen:

 

“(…)

SOBRE EL FONDO DE LA CONSULTA.

En concordancia con lo previsto en las referidas normas, el artículo 1° de la Ley N° 6849, dispone:

 

“Artículo 1°.- Establécese un impuesto del cinco por ciento sobre el precio de venta del cemento producido en las provincias de Cartago, San José y Guanacaste, en bolsa o a granel, de cualquier tipo, con excepción del cemento destinado a la exportación.” (lo resaltado y subrayado no son del original).

 

A tenor de lo dispuesto en la referida norma,  se desprende claramente que el supuesto hipotético que da lugar al nacimiento de la obligación tributaria, es el proceso de fabricación realizado para la obtención del cemento.

 

Precisamente, en las discusiones previas a la aprobación del referido Tributo que fueron realizadas en el Plenario Legislativo se indicó que la “razón de darle a Cartago [ entiéndase los recursos obtenidos del impuesto sobre el cemento, que también benefician a las provincias de San José y a Guanacaste], para mí, es más una razón de los esfuerzos comunales en soportar la contaminación que significa esa fábrica que la explotación de los recursos, por que en el caso del cemento en realidad el recurso natural es la caliza, que no representa nada el costo, casi nada, el cemento tiene el costo del combustible, ese el es el costo fundamental, el combustible y la depreciación del equipo, pero ese es un argumento que en nada invalida y más bien lo señalo para confirmar la tesis de que si tiene una cierta justificación el hecho de darle a una comunidad parte del producto tributario, de una fábrica  de la magnitud de esta fábrica… Estoy de acuerdo con el diputado Villanueva de que tiene que retornarse a la comunidad que hace ese esfuerzo parte del producto de la empresa…” (Lo resaltado no es del original. Al respecto el Acta N° 201 de la sesión celebrada por la Comisión Permanente de Asuntos Hacendarios, a las 14:00 horas del 16 de noviembre de 1982, y que consta a folios 19 y siguientes del expediente legislativo de la Ley N° 6849)      

 

Nótese que de acuerdo a las Actas de la Asamblea Legislativa, el tributo establecido tiene un fin de naturaleza extrafiscal, cual es el de compensar de cierta forma a una determinada comunidad por permitir que, dadas las condiciones particulares de su localidad, se realice en ella el proceso de fabricación del cemento.  

 

Ahora bien, para efectos de delimitar los alcances del presupuesto de hecho previsto en la norma que establece el tributo, es necesario apuntar que por producción debemos entender: “Cualquier forma de actividad que añade valor a bienes y servicios..”. (Lo resaltado y subrayado no son del original. Diccionario de Administración y Finanzas. Océano/Centrum, Barcelona, pag 405).

 

En ese orden de ideas, cabe indicar que la mera extracción de la piedra de la cantera, no es parte del proceso productivo del cemento -tal y como se desprende de la Consulta técnica elaborada por el Laboratorio de Unidad de Servicio a la Industria de la UCR-, pues es claro que con esa actividad no se está añadiendo ningún valor agregado al bien, razón por la cual la misma no se encuentra gravada por el tributo bajo estudio.

En cuanto al elemento espacial del impuesto, de la lectura del citado artículo 1 ° Ley, se desprende que la producción de cemento gravada es aquella que se realice en las provincias de Cartago, Guanacaste y San José, en virtud de las características de ciertas localidades ubicadas en esas provincias, que las hacen propicias para realizar el proceso de fabricación de cemento.

 

Ahora bien, nada obsta para que por razones propias de política empresarial, las diversas etapas del proceso de fabricación puedan ser realizadas en plantas ubicadas en distintas localidades. En tales supuestos, y conforme a la voluntad del legislador de gravar la fabricación del cemento realizada en las 3 provincias citadas, consideramos que el impuesto del 5% sobre la producción de cemento deberá cobrarse en forma proporcional a las etapas del proceso de producción realizado en cada localidad, por lo que debe advertirse que el establecimiento de tal relación, escapa a las competencias  propias de esta Procuraduría General.

           

Es por ello, que para cobrar el impuesto establecido en el artículo 1° de la Ley N° 6849 conforme al espíritu del legislador, deben las municipalidades en cuya circunscripción territorial se realizan las diferentes etapas del proceso de producción del cemento, con estricto apoyo en estudios técnicos, determinar qué porcentaje les corresponde del impuesto del 5% previsto en la norma indicada.(…)”

 

            Si bien en los dictámenes C-200-2004 y C-201-2004 la Procuraduría no se refirió a la naturaleza jurídica del tributo creado por el artículo 1° de la Ley N° 6849;  a efecto de responder las interrogantes planteadas, resulta menester referirse - aunque sea brevemente _ a ella. Tal y como lo expuso la Procuraduría General de la República en el dictamen C-337-2001 los impuestos municipales pueden tener su origen en el ejercicio del poder tributario que deriva de la autonomía municipal prevista en el artículo 170 de la Constitución Política, o bien pueden tener su origen en una ley común producto del ejercicio del poder tributario del Estado, ejercido a través de los legisladores. Dijo la Procuraduría al analizar el impuesto establecido en el artículo 12 de la Ley N°5420 del 30 de noviembre de 1973, reformado por la Ley N° 6171 del 2 de diciembre de 1977:

 

  “(…) Es decir estamos en presencia de tributo de carácter regional establecido a través de una ley ordinaria, y a favor de una determinada zona geográfica, lo cual lo convierte en un impuesto municipal específico de iniciativa legislativa, por cuanto la misma ley lo define expresamente como un impuesto municipal. Puede afirmarse entonces que el impuesto creado por el artículo 12 de la Ley N° 5420, reformado por Ley N° 6171, es un impuesto municipal que tiene por fuente una ley nacional. Por ser un impuesto municipal, corresponde a las entidades municipales beneficiadas, no solo la recaudación del citado tributo, sino también su administración, control y fiscalización.(…)”

 

La Sala Constitucional, al analizar la potestad tributaria de las entidades municipales, manifestó en lo que interesa:

 

“VII).-POTESTAD IMPOSITIVA MUNICIPAL BIS.- Lo expresado en el considerando anterior no debe provocar la falsa conclusión, que solamente son constitucionales los tributos municipales que se originen en una iniciativa del gobierno local. La jurisprudencia lo que ha señalado claramente, es que existen servicios públicos que por su naturaleza, no pueden ser más que municipales y que se involucran en la definición que da el artículo 169 de la Constitución Política al señalar que “La Administración de los intereses y servicios locales de cada cantón, estará a cargo del Gobierno Municipal”. Si esos intereses y servicios requieren del pago de impuestos y contribuciones de los munícipes de la jurisdicción territorial correspondiente, entonces la iniciativa tributaria es municipal y es que se define en la jurisprudencia antes comentada. Pero ello no quiere decir que el legislador no pueda dotar a las Municipalidades de recursos extraordinarios mediante un impuesto general a distribuir, como en el caso del impuesto territorial, un impuesto regional,  para un determinado número de gobiernos locales o un impuesto que grave determinadas actividades, como la exportación del banano, a distribuir entre los cantones productores. En estos casos, la iniciativa de la formación de la ley es ordinaria, puesto que aquí no se trata de la autorización de un tributo municipal, sino la creación de uno de distinta naturaleza, pero que el o los destinatarios o beneficiarios, serán uno o varios gobiernos locales, como en el caso del impuesto que ha creado el artículo 36 del Código de Minería, o el impuesto sobre la venta de licores. En este caso el tributo será municipal por su destino, pero su origen es la ley común, por tratarse de recursos extraordinarios y beneficiosos para las comunidades. En síntesis, la potestad impositiva municipal, que es la que se origina en la creación del tributo por el gobierno local para que sea autorizado por la Asamblea Legislativa, no obsta para que el legislador pueda, extraordinariamente y por los trámites de la ley común, conceder rentas y recursos económicos distintos…En este último caso, la recaudación, disposición, administración y liquidación, corresponde a las Municipalidades destinatarias de los tributos”. ( Voto N° 4072-95 de las 10:36 horas  de 21 de julio de 1995; en igual sentido véase el Voto N° 4628-95 de 1° de agosto de 1995)

 

Tal es el caso del impuesto creado en el artículo 1° de la Ley N° 6849, que según los artículos  3 y 4 debe distribuirse entre varios beneficiarios, y entre ellos figuran varias entidades municipales de la Provincia de Cartago, San José y Guanacaste. Si bien la ley no dice expresamente que se trata de un impuesto municipal, bien podríamos considerar, que por la condición de Administración Tributaria que ostentan las entidades municipales de conformidad con el inciso e) del artículo 4 del Código Municipal ( Percibir y administrar, en su carácter de administración tributaria, los tributos y demás ingresos municipales ), corresponde a las municipalidades beneficiadas con el tributo de mérito, la administración y la fiscalización de la parte del tributo asignada por el legislador, a efecto de que se cumpla no sólo con la asignación de los porcentajes establecidos en la ley, sino también con los fines propuestos por el legislador.

 

Habiendo aclarado lo anterior, procederemos a dar respuesta a cada una de las interrogantes planteadas.

 

1-         Qué competencias tiene el Banco Central de Costa Rica, con respecto al giro de los dineros recaudados por el impuesto?

 

R/ Si nos atenemos a lo dispuesto en los artículos 6° y 7° de la Ley, el Banco Central de Costa Rica ostenta única y exclusivamente la condición de cajero del Estado, es decir le asigna la competencia para recaudar el tributo, imponiéndole en el artículo 7° la obligación de girar a los beneficiarios del tributo los importes señalados por el legislador en los diez días posteriores a la fecha en que fue realizado el pago por el sujeto pasivo del impuesto.

 

2-         Debe el Banco Central buscar la forma de obtener información  para distribuir los dineros?

 

R/ Al Banco no le corresponde buscar ningún tipo de información, ya que por disposición legal debe entregar el dinero según los porcentajes establecidos por el legislador.

 

3-         Puede el Banco Central solicitar a la empresa fabricante el desglose de qué parte de la producción de cemento y de clinker se realizó en Guanacaste y que parte en San José.

 

R/ En principio no tiene la obligación de hacerlo, sin embargo en un afán de colaboración puede requerir la información necesaria para poner a disposición de los beneficiarios los dineros recaudados.

 

4-         Qué competencia tiene la empresa fabricante del cemento con respecto del impuesto?

 

R/ Tal y como están redactados los artículos 1 y 2 de la Ley, los fabricantes del cemento tienen el carácter de el sujeto pasivo del impuesto y por disposición del artículo 5 de la ley están obligados a llevar un libro sobre producción y otro sobre ventas, y a depositar en el Banco Central de Costa Rica mensualmente el monto del impuesto correspondiente a las ventas de cada mes.

 

5-         Puede la empresa fabricante indicar que parte de la producción se realizó en Guanacaste y que parte en San José?

 

R/ Por la forma como está conceptuado el impuesto y considerando que no todo el proceso de fabricación del cemento ( producto final ) se realiza en la Provincia de Guanacaste, a instancia de las entidades municipales interesadas, el fabricante en su condición de sujeto pasivo está en la obligación de brindar tal información para que sea entregada al Banco Central a fin de que éste proceda a la distribución del impuesto en la forma prevista por el legislador.

 

6-         Cómo se debe distribuir el impuesto y brindarle toda la información que requiera el Banco Central para distribuir los dineros?

 

R/ El impuesto entre la diferentes municipalidades de las Provincias de Cartago, San José y Guanacaste debe repartirse según los porcentajes indicados en los artículos 3 y 4 de la Ley. Sin embargo, tal y como se resolvió en los dictámenes C-200-2004 y C-2001-2004 a efectos de establecer la proporción del impuesto que corresponde a cada provincia  se debe proceder - según criterios técnicos- a determinar que porcentajes de la producción del fabricante, corresponde a Guanacaste, San José y Cartago.

 

7-         Qué competencia tienen las municipalidades con respecto al impuesto previsto en el artículo 1° de la Ley?

 

R/ Las municipalidades, independientemente de la provincia en las que estén ubicadas tienen las competencias que propias de la condición de Administración Tributaria ( que deriva del inciso e) del artículo 4 del Código Municipal ) respecto de la proporción del impuesto que les corresponde según los artículos 3 y 4 de la Ley. Es decir, pueden con fundamento en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios - que es de aplicación supletoria - ejercer las funciones de control y fiscalización necesarias para garantizar el cumplimiento de la obligación tributaria por parte del fabricante.

 

8-         Qué municipalidades deben ponerse de acuerdo con respecto a la distribución del impuesto?

 

R/ Debe tenerse presente que la distribución del impuesto entre las distintas municipalidades de las provincias involucradas se realiza conforme lo disponen los artículos 3 y 4 de la Ley. En lo que sí se deben poner de acuerdo las municipalidades de las circunscripciones territoriales involucradas - y no solo dos municipalidades como parece entenderlo el Asesor Legal de la Federación de Municipalidades - es en el porcentaje de la producción que corresponde a la Provincia de Guanacaste, San José y Cartago, utilizando para ello criterios técnicos, tal y como se indicó en los dictámenes de cita.

 

9-         Pueden dos municipalidades decidir sobre algo que afecta a varias?

 

R/ Si bien de conformidad con la los artículos 3 y 4 de la Ley, las municipalidades que se benefician del producto del impuesto establecido en el artículo 1° son varias, por revestir éstas el carácter de administraciones tributarias respecto del porcentaje que les corresponde, la decisión respecto a que porcentaje de la fabricación corresponde a Guanacaste, San José y Cartago debe ser conjunto.

 

10-       Puede el Banco Central de Costa Rica girar el impuesto que se encuentra depositado en sus arcas por la empresa fabricante de cemento y que corresponde a la producción del 100% en Guanacaste?

 

R/ Siempre y cuando se pueda demostrar que el 100% de la producción se realizó en la provincia de Guanacaste y que el impuesto fue efectivamente pagado por al empresa fabricante, el Banco Central está en la obligación de distribuir por partes iguales entre las municipalidades de la Provincia de Guanacaste los ingresos provenientes del gravamen, según lo dispone el artículo 4 de la Ley.

 

Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

 

      Con toda consideración, suscribe atentamente;

 

 

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

 

 

JLMS/gcga

 

 

Copia:  Auditor Consejo Municipal de Colorado de Abangares

Director Ejecutivo Liga de Municipalidades de Guanacaste