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Ficha del Pronunciamiento
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Texto Dictamen 173
 
  Dictamen : 173 del 18/07/2011   
( RECONSIDERADO DE OFICIO PARCIALMENTE )  

18 de julio del 2011


C-173-2011


 


Señor


Luis Mendieta Escudero


Alcalde


Municipalidad de Pérez Zeledón


 


 


Estimado señor:


 


            Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio OFI-2968-11-DAM del 27 de junio del 2011, en el cual se solicita criterio técnico jurídico sobre  las siguientes interrogantes:


 


¿puede el Concejo Municipal aprobar la exoneración del pago de los costos por permiso municipales a una Asociación privada?


 


¿si lo proyectos versan sobre bonos comunales o infraestructura pública , podría exonerársele del pago de los costos por servicios municipales a una asociación Pública o Privada? Si la respuesta fuere afirmativa: ¿en qué condiciones se podría?


(…)


 


¿qué naturaleza jurídica posee la Fundación Costa Rica Canadá y si procede la exoneración de los costos por concepto de permisos municipales y eximirlos de la presentación de los mismos a los proyectos de bienestar social que esta desarrolle?


(…)


 


¿es procedente que el Concejo acuerde eximir de la presentación de permisos a instituciones públicas o privadas?


 


¿incurriría en alguna responsabilidad esta Alcaldía en caso de que el Concejo acuerde la ejecución de un acuerdo en este sentido? 


 


            Se adjunta a la presente consulta el criterio legal OPJ-014-11-PST emitido por el Coordinador de Proceso de Asesoría Legal de la Municipalidad de Pérez Zeledón, en cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.


 


            De previo a entrar al análisis de la consulta planteada, es necesario advertir que en el desarrollo de la labor consultiva, la Procuraduría General de la República ha sido consistente en señalar que las consultas que se nos plantean deben versar sobre "cuestiones jurídicas" en genérico, sin que se pueda identificar un caso concreto que esté en estudio o que vaya a ser decidido por la Administración consultante. Por esta razón, nos referiremos a las interrogantes planteadas de forma general obviando la situación particular planteada, con el único afán de colaborar con la municipalidad en la formación de la decisión administrativa correspondiente.


 


 


I.                   SOBRE EL IMPUESTO DE CONSTRUCCIÓN


 


            El artículo 169 de la Constitución Política, establece que corresponderá a las municipalidades la administración de los intereses y servicios locales de cada cantón, atribución  que se encuentra desarrollada, no sólo en el Código Municipal al otorgarle a las Municipalidades competencia para proponer sus propios tributos a la Asamblea Legislativa y fijar las tasas y precios por los servicios municipales, sino también en otras leyes especiales; tal es el caso de la Ley de Construcciones y la Ley de Planificación Urbana  que le otorga a  las   municipales la potestad de control sobre las construcciones que se realicen en las diferentes cantones así, como sobre la planificación regional, tal y como se desprende de los artículos 1 y 87 de la Ley de Construcciones y 15 de la Ley de Panificación Urbana. 


 


            El impuesto sobre las construcciones surge a partir de lo estipulado en la Ley de Construcciones, 833 del 2 de noviembre de 1949, y la Ley de Planificación Urbana, Ley 4240 de 15 de noviembre de 1968, las cuales le otorgan a los gobiernos locales la potestad de control sobre las construcciones que se realicen en las diferentes poblaciones de la República, así como la planificación regional, tal y como se desprende de los artículos 1 y 87 de la Ley de Construcciones y 15 de la Ley de Planificación Urbana.


 


            Así pues es necesario señalar que el artículo 74 de la Ley de Construcciones establece la obligación de los particulares de solicitar a las entidades municipales la respectiva licencia para poder efectuar obras de construcción dentro de una localidad. Dispone esa norma:


 


"Artículo 74.-Licencias. Toda obra relacionada con la construcción, que se ejecute en las poblaciones de la República, sea de carácter permanente o provisional, deberá ejecutarse con licencia de la Municipalidad correspondiente."


 


            Sobre la naturaleza de la licencia municipal, esta Procuraduría ha manifestado reiteradamente que "la licencia para construir es un acto administrativo municipal, el cual necesariamente debe ser realizado a solicitud de parte. Tal acto, lo que hace es autorizar la realización de obras de construcción en una determinada localidad, una vez que se haya pagado el monto por el derecho correspondiente. Esta licencia tiene como principal objetivo controlar, de forma previa, el cumplimiento de los requisitos legales en materia de construcción, procurando con ello el adecuado planeamiento urbano y el desarrollo ordenado de la comunidad." (Opinión Jurídica OJ-106-2002 del 24 de julio del 2002).


 


            Por su parte, el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, ley 4240 del 15 de noviembre de 1968, autoriza a los gobiernos locales para establecer un impuesto sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen dentro de su jurisdicción territorial de cada cantón. En el citado numeral, el legislador estableció en la ley los elementos esenciales del impuesto sobre las construcciones, a saber; Hecho Generador: la realización de construcciones o urbanizaciones; Sujeto Pasivo: quien realice las construcciones o urbanizaciones dentro de la jurisdicción territorial de la Municipalidad, quien se constituye en sujeto activo o acreedor del tributo; la Base Imponible: el valor de las construcciones, y la tarifa que es hasta un 1% sobre el valor de las construcciones.


 


 


II.                 SOBRE EL FONDO


 


            Como se desprende de la lectura de las interrogantes planteas por el señor Alcalde, la presente consulta tiene como objeto central determinar la procedencia de la exoneración del pago del impuesto de construcción por parte del Concejo Municipal a un sujeto no comprendido en el hecho exento previsto por el legislador en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana  por parte del Concejo Municipal.


 


              Es necesario entonces referirnos a los alcances de la exoneración contenida en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, no sin antes recordar que la  exención tributaria como tal se constituye como la dispensa legal del deber fundamental de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, en este caso los gastos de las entidades municipales.


 


            La Sala Constitucional al estudiar la figura de la “exoneración”,  arribó a la conclusión de que esta se erige como una técnica tributaria que afecta los elementos del hecho imponible o su cuantificación, con la finalidad de evitar el nacimiento total o parcial del tributo establecido en la ley. Señala la Sala:


 


“La exoneración o exención tributaria no está prevista por el constituyente como un derecho fundamental, sino que consiste en una técnica tributaria que puede impedir el nacimiento de la obligación tributaria –exención total- o reducir la cuantía del tributo –exención parcial, a través de bonificaciones o deducciones-, por ciertos actos, hechos o negocios, o a ciertos sujetos pasivos, al cumplirse un presupuesto de hecho descrito en la norma que, de no existir, implicaría la no excepción del gravamen. Así, se consideran exenciones todas aquellas normas tributarias que afectan, o el elemento subjetivo u objetivo del hecho imponible, o los elementos de cuantificación del tributo, sea, en la base imponible (deducciones y reducciones) o en el tipo de gravamen. El artículo 61 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios define la exención como “…la dispensa legal de la obligación tributaria”. No resulta adecuado hablar de un derecho a no pagar determinado tributo, o a satisfacerlo en una cantidad inferior de la que corresponde pagarla a otros contribuyentes. Se trata de que la obligación tributaria está exenta (o derogada) o surge con un monto más reducido, de conformidad como lo defina la norma tributaria. Por ello, la mayoría de la doctrina concluye que la exención no constituye un derecho subjetivo, sino una situación objetiva, configuradora del tributo, que puede ser derogada por el legislador en cualquier momento.” (Resolución 446 del 25 de enero del dos mil seis).


 


            De conformidad con lo anterior, tenemos que la exención debe encontrarse establecida en una norma de rango legal.  Lo anterior, por cuanto en materia de exenciones resulta aplicable el principio de reserva legal, misma que impera para la creación de tributos, todo ello de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 del código de Normas y Procedimientos Tributarios, con lo cual podemos afirmar que toda exención de un tributo supone la existencia de una norma de rango legal que dispense del pago de dicho tributo, aún cuando se haya realizado el hecho generador previsto por la ley, de manera tal que ante la ausencia de esta norma exoneratoria, quienes realicen el hecho generador del impuesto se verán compelidos a la satisfacción de la obligación tributaria.


 


            Ahora bien, en el presente caso, nos encontramos ante una norma de índole legal, artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, la cual contiene una exención de tipo subjetivo sobre el impuesto de construcciones a favor de las municipalidades. Indica el citado numeral:


 


Articulo 70.-Se autoriza a las municipalidades para establecer impuestos, para los fines de la presente ley, hasta el 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen en el futuro, y para recibir contribuciones especiales para determinadas obras o mejoras urbanas. Las corporaciones municipales deberán aportar parte de los ingresos que, de acuerdo con este artículo se generen, para sufragar los gastos originados por la centralización que de los permisos de construcción se realice. No pagarán dicha tasa las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas, siempre que se trate de obras de interés social, ni las de instituciones de asistencia médico-social o educativas.


 


            En relación con la exoneración prevista en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, la Procuraduría General ha emitido varios dictámenes. Así en el dictamen C-169-2007 del 28 de mayo del 2007, este Órgano Asesor señaló:


“(…) I.    SOBRE LA EXENCION CONTENIDA EN EL ARTÍCULO 70 DE LA LEY DE PLANIFICACIÓN URBANA


 


Ahora bien, en el presente caso, nos encontramos ante una norma de índole legal, artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, la cual contiene una exención de tipo subjetivo, es decir, “…las que excluyen a determinables personas por las razones que la legislación estime del caso, para ser sujetos pasivos…” (Washington Lanziano, Teoría General de la Exención Tributaria, Argentina, Ediciones Depalma, 1979, pág. 262).    Dispone el citado numeral:


 


"Artículo 70.-Se autoriza a las municipalidades para establecer impuestos, para los fines de la presente ley, hasta un 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen en el futuro (...) No pagarán dicha tasa las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas, siempre que se trate de obras de interés social, ni las instituciones de asistencia médico-social o educativas".


 


Tal norma ha sido objeto de análisis por parte de este órgano consultivo, y se ha concluido que el impuesto sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones contenido en el artículo de cita, responde no solo a la necesidad de las municipalidades de contar con fondos para sufragar los gastos propios de la localidad que administra, sino también a la necesidad de ejercer un control ordenado de la planificación urbana dentro de una determinada circunscripción territorial.  Por ello, el legislador facultó a las municipalidades a cobrar dicho tributo, pero también paralelamente dispensó de su pago a determinados sujetos, y bajo ciertas condiciones. (Véase dictámenes C-192-1995, OJ-050-2000, OJ-106-2002, OJ-161-2004, C-376-2006, C-388-2006).


 


Así, la exención en estudio aplica única y exclusivamente al Gobierno Central e instituciones autónomas --cuando las obras a construir sean de interés social--, y a las instituciones de asistencia médico-social o educativas.  En este punto, es importante considerar que a efecto de determinar los alcances de la exoneración en cuestión, este órgano asesor deslindó el concepto de “Gobierno Central” utilizado por el legislador en el artículo transcrito supra, concluyendo que dicho término debe ser entendido como sinónimo de Estado (Dictamen C-192-95 de 05 de setiembre de 1995). Siendo así, y a efectos de aplicar la exención contenida en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana,   corresponde a la entidad municipal verificar que los solicitantes sean los sujetos exentos contemplados en la norma, y que las obras de construcción sean de interés social, o que correspondan a instituciones de asistencia  médico social o educativas.


 


Significa entonces que, las Municipalidades no se encuentran facultadas para eximir del pago del impuesto sobre el valor de las construcciones, a sujetos o hechos que el legislador no comprendió en la dispensa tributaria en cuestión. Por siguiente, deben los entes municipales regirse por el principio de reserva legal, a efecto de evitar extender dicho beneficio a supuestos no enunciados en la referida norma de exención.”  


 


            Así, la exención en estudio aplica única y exclusivamente al Gobierno Central e instituciones autónomas, cuando las obras a construir sean de interés social, y a las instituciones de asistencia médico-social o educativas, dejando por fuera de esta desgravación a las entidades de índole privado sin importar su naturaleza de bienestar social.


 


En el caso de las fundaciones reguladas en la Ley 5338 del 20 de agosto de 1973, de conformidad con el artículo 1°, éstas jurídicamente se constituyen como personas jurídicas de carácter privado. Dice en lo que interesa el artículo 1°:


 


Reconócese personalidad jurídica propia a las fundaciones, como entes privados de utilidad pública, que se establezcan sin fines de lucro y con el objeto de realizar o ayudar a realizar, mediante el destino de un patrimonio, actividades educativas, benéficas, artísticas o literarias, científicas, y en general todas aquellas que signifiquen bienestar social”.


 


            Lo anterior nos permite afirmar, que si bien algunas fundaciones como la Fundación Costa Rica-Canadá ejecuta y administra recursos financieros destinados al bono familiar de vivienda y al bono colectivo y que persiguen un fin de interés general, ello no las sitúa dentro del hecho exento previsto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana. Consecuentemente, las Municipalidades (su Concejo o cualquier otro órgano) no se encuentran facultadas para eximir del pago del impuesto sobre el valor de las construcciones, a sujetos que el legislador no incluyó en la dispensa tributaria que contiene el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, por lo deben los entes municipales regirse por el principio de reserva legal, a efecto de no extender dicho beneficio a entidades no enunciados en la referida norma exonerativa.


 


A efecto de no incurrir en confusión, vale indicar que si bien el artículo 10 de la Ley de Fundaciones otorgaba una exención genérica a las fundaciones debidamente registradas; con la promulgación de la Ley 7293 del 31 de marzo de 1992, únicamente se mantuvo el incentivo fiscal para las fundaciones que se dediquen a la atención de menores en abandono, deambulantes o en riesgo social, así como las dedicadas a la recolección y tratamiento de la basura y la conservación de los recursos naturales y el ambiente en general, higiene ambiental y salud pública.


 


            Si bien las entidades municipales no pueden otorgar la exención del impuesto sobre las construcciones previsto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana a sujetos no comprendidos en la norma, cabe recordar que el legislador dejó en manos de las Municipalidades la fijación de la tarifa del impuesto, misma que debe establecerse entre el 0% (tarifa neutra) hasta el 1% del valor de las construcciones realizadas en la jurisdicción del cantón. Sobre el particular, esta Procuraduría mediante el dictamen C-110-2006 del 15 de marzo del 2006, señaló:


 


“Sin embargo, si analizamos el artículo 70 de la Ley de Construcciones, en cuanto al establecimiento de la tarifa del impuesto, podemos advertir que el legislador expresamente le otorga a la municipalidad la facultad de fijar ésta en un máximo del 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones, lo cual implica que la entidad municipal puede fijar la tarifa del impuesto entre el rango de 0% ( tarifa neutra ) a 1%, sin que ello violente el principio de reserva legal, por cuanto tal y como se expuso supra, el hecho de que se establezca una tarifa elástica no implica la delegación de la potestad tributaria, sino más bien la posibilidad de ejercitar ese poder tributario en el plano material, es decir, la competencia tributaria. No queda duda entonces, de que si bien es el legislador el que establece la cuantía del gravamen, al fijar un maximun, deja a cargo de la entidad municipal la posibilidad de fijar el impuesto en un porcentaje menor. Debe aclararse sin embargo, que esa delegación que hace el legislador, no legitima a la entidad municipal para aplicar tarifas diferenciadas a los administrados, de suerte tal que la tarifa que se fije debe ser de aplicación general, ello para no quebrantar el principio de justicia tributaria material.”


 


Teniendo en cuenta lo expuesto, la entidad municipal en ejercicio de la competencia que le otorga el legislador para establecer la tarifa, puede establecer categorías de contribuyentes con tarifa diferenciada, sin que ello violente el principio de igualdad tributaria, siempre que se fundamente en forma debida la razón de ser de esa diferencia de trato.


             


 


III.              CONCLUSIONES


 


            De conformidad con lo expuesto es criterio de la Procuraduría General de la República que:


 


1.-       La licencia para construir es un acto administrativo municipal cuyo objeto es autorizar la realización de obras de construcción en una determinada localidad, una vez que se haya pagado impuesto correspondiente.


 


2.-       La exención tributaria es la dispensa legal del deber fundamental de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos.


 


3.-       La exoneración del impuesto a las construcciones se debe aplicar únicamente sobre  las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas siempre que se trate de obras de interés social o de  instituciones de asistencia médico-social o educativas.


 


4.-       Las Municipalidades no se encuentran facultadas para eximir del pago del impuesto sobre el valor de las construcciones, a sujetos o hechos que el legislador no comprendió en la dispensa tributaria que contiene el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana.


 


5.-       Las entidades municipales pueden fijar la tarifa del impuesto de construcción desde el 0% (tarifa neutra) hasta el 1% como máximo, siempre y cuando se establezcan categorías de contribuyentes y se fundamente debidamente la razón de ser de la diferencia de trato, a fin de no incurrir en violación del principio de igualdad tributaria.


 


                                                                       Atentamente,


 


 


 


 


                                                                       Lic. Juan Luis Montoya Segura


                                                                          Procurador Tributario


 


 


JLMS/Smpu


Código 10777-2011