5 de octubre,  2012

C-234-2012

 

Señora

Olga Damaris Jiménez Ramírez

Intendente Municipal

Concejo Municipal de Lepanto

 

Estimada señora:

 

            Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio IM-115-2012 del 4 de junio del 2012, en el cual se solicita criterio técnico jurídico sobre las siguientes interrogantes:

 

“1. A dos tipos de Cooperativas:

Cooperativas de Electrificación Rural, por el hecho de que la misma además de brindar los servicios de electrificación al Distrito; vende y financia artículo de línea blanca y muebles para el hogar? Puede tomarse como lucrativa la actividad secundaria que los mismos realizan?

Cooperativas que venden leche y sus derivados (como por ejemplo Dos Pinos, Coopeleche, etc)

 

2.         A los agricultores, productores de leche y arroz de este Distrito? Puede tomarse como lucrativa la actividad que los mismos realizan?

 

3.         A las farmacias de éste Distrito, si se aplica el cobro solo por la venta de otros productos que no sean medicamentos, o se les puede aplicar a ambos?

 

4.         A las personas que se dedican a alquilar de uno o más locales comerciales, una o más casas de habitación y a aquellos terrenos para realizar diversas actividades?

 

5.         Personas físicas que se dediquen a la construcción de obras (construcción de casas, apartamentos, edificios, aceras, etc)?

 

6.         Personas físicas que sean comisionistas o agentes de ventas?

 

7.         Personas físicas que se dediquen a la venta de ganado de cualquier clase (vacuno, porcino, equino, ovino, etc)?”   

 

ANÁLISIS DE FONDO

 

            De conformidad con los artículos 169 y 170 constitucionales, los gobiernos municipales son entes autónomos, los cuales ostentan una potestad tributaria derivada, toda vez que de acuerdo al artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, los tributos municipales deben ser autorizados por la Asamblea Legislativa, la cual supone la iniciativa para la creación, modificación o extinción de los impuestos de naturaleza local.

 

            Esta Procuraduría ha señalado en múltiples ocasiones que el Impuesto de Patente Municipal, encuentra su sustento legal en el artículo 79 y siguientes del Código Municipal, el cual indica lo siguiente:

 

Artículo 79. — Para ejercer cualquier actividad lucrativa, los interesados deberán contar con licencia municipal respectiva, la cual se obtendrá mediante el pago de un impuesto. Dicho impuesto se pagará durante todo el tiempo en que se haya ejercido la actividad lucrativa o por el tiempo que se haya poseído la licencia, aunque la actividad no se haya realizado.

 

            Como se deprede del citado numeral, además de la licencias municipales (autorización administrativa) tenemos el llamado “Impuesto de Patente Municipal”, que es un tributo de carácter municipal que grava el ejercicio de una actividad lucrativa dentro de la jurisdicción de un determinado cantón (Sobre el tema véase resoluciones N° s 2197-92 de las 14:30 hrs. del 11 de agosto de 1992 y 5749-93 de las 14:33 hrs. del 9 de noviembre de 1993 de la Sala Constitucional).

 

            En el caso que nos ocupa, es necesario destacar que si bien el fundamento legal del Impuesto de Patentes se encuentra en el artículo 79 del Código Municipal, el tributo –en ocasión de lo dispuesto por el  artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política- necesariamente deberá estar establecido y desarrollado en una ley específica que determine puntalmente los aspectos relativos al cobro del impuesto de patente dentro de la circunscripción territorial del Concejo de Distrito de Lepanto.

 

            Ahora bien, ante la ausencia de normas de carácter legal específicas que permitan el cobro del impuesto de patente municipal dentro de la jurisdicción territorial del Distrito de Lepanto, éste se encuentra facultado para realizar dicho cobro por sí mismo, de conformidad con lo que establece el Transitorio III de la Ley N° 8173 del 7 de diciembre del 2001. En concreto señala el transitorio:

 

Transitorio III. —Los concejos municipales de distrito se regirán por la Ley de Patentes e impuestos del cantón, mientras no se les apruebe su propia ley. Asimismo, mientras no se les aprueben sus propias tarifas y precios, se regirán por los aprobados vigentes para el cantón, junto con sus modificaciones.

 

            Al respecto, esta Procuraduría en el dictamen C-327-2006 del 16 de agosto del 2006, precisó:

 

“Según se indicó, el Transitorio III de la Ley N° 8173 expresamente dispone que los concejos municipales de distrito, hasta tanto no cuenten con una ley propia se regirán por la Ley de Patentes e impuestos del cantón. En tanto el artículo 10 de la ley de cita, establece varios aspectos de importancia a saber: 1- que los tributos por actividades ejecutadas en el distrito serán percibidos por el concejo municipal de distrito, 2- que tratándose de actividades económicas grandes a desarrollarse en el distrito, el producto de la recaudación por concepto de patentes así como de otros impuestos locales deberá repartirse con la municipalidad del cantón según lo convengan las partes, 3- que cuando se trate de impuestos en que participen las municipalidades los consejo municipales de distrito participan de manera proporcional. Dice en lo que interesa la norma:

 

“Los impuestos de patentes aplicables a las actividades ejecutadas en el distrito, serán igualmente percibidos por el concejo municipal de distrito, sin perjuicio de que, en caso de actividades especialmente grandes, el producto de la patente deba repartirse con la municipalidad del cantón, según convengan las partes. De igual modo se procederá con los demás impuestos locales.

 

En los impuestos en que participen las municipalidades, se entenderá que los concejos municipales de distrito participan proporcionalmente.” (La negrilla no es del original)

 

A efecto de poder comprender lo dispuesto tanto en el artículo 10 como en el Transitorio III de la Ley N° 8173 debemos necesariamente considerar dos supuestos: Uno comprendido en el párrafo primero de la norma y según el cual, si la actividad lucrativa generadora del pago del impuesto de patente, o el hecho generador de cualquier otro impuesto se realiza en el territorio del concejo municipal de distrito, el producto de dichos impuestos corresponde cobrarlo, administrarlo y fiscalizarlo al dicho concejo, salvo que tales actividades califiquen como “especialmente grandes”, en cuyo caso el producto de dichos impuestos deben compartirse con la entidad municipal según lo convengan.

 

El otro supuesto aparece comprendido en el párrafo segundo del artículo, y habría que entenderlo en el sentido de que cuando se trate de impuestos municipales generados por actividades lucrativas que se realizan en varios distritos del cantón incluido el distrito en que se ha creado un concejo municipal, éste participa del producto del impuesto de manera proporcional.

 

Partiendo de lo anterior, podemos evacuar las preguntas formuladas de la siguiente forma:

 

1- ¿Cuál es la forma de calcular el impuesto de patente por parte de los concejos municipales del Cantón de Jiménez y del Distrito de Tucurrique, cuando se esté en presencia de empresas que localicen agencias o establecimientos en uno o más distritos del cantón, y uno de los cuales sea el de Tucurrique, y cuáles son los principios que deben observarse?

 

Sobre el particular, vale indicar que de conformidad con el párrafo primero del artículo del artículo 10 de la Ley, cuando se trate de actividades especialmente grandes el producto del impuesto de patente debe repartirse con la municipalidad del cantón según acuerdo, que debe ser establecido considerando los parámetros objetivos previstos en el artículo 4 de la Ley N° 7294 de 12 de octubre de 1999 - Ley de Impuestos Municipales del Cantón de Jiménez - que por disposición del Transitorio III debe ser aplicada por el Concejo de Distrito de Tucurrique hasta que tenga su propia ley. Es decir, considerando la renta líquida gravable y los ingresos brutos que genera la actividad de las agencias o establecimientos que se localicen propiamente en el distrito de Tucurrique, garantizándose con ello los principios de justicia y equidad.

 

2- ¿Cuál es la forma de calcular el impuesto de patente por parte de los Concejos municipales del Cantón de Jiménez y del Distrito de Tucurrique, cuando se esté en presencia de empresas que realicen actividades para cuya explotación requieran ubicar instalaciones en terrenos localizados en dos distritos, uno de los cuales sea Tucurrique, que constituyan una unidad económica, indispensable para explotar la actividad? ¿En tal caso, cuáles son los mecanismos para determinar la participación de un Concejo y otro en el impuesto de patente y cuáles son los principios y requerimientos legales que pueden observarse?

 

La primera parte queda respondida con la respuesta dada en la pregunta N° 1. Sin embargo debe aclararse que cuando se trate de instalaciones que deban ser construidas en terrenos localizados en dos distritos y uno de ellos sea el de Tucurrique, el impuesto previsto en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana ( Ley N° 4240 de 15 de noviembre de 1968 y sus reformas ) y mediante el cual se autoriza a las municipalidades para establecer impuestos hasta un 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen, la solución deriva del párrafo segundo del artículo 10 de la Ley, en cuanto dispone que en los impuestos en que participe la municipalidad, los concejos municipales de distrito participan proporcionalmente, esa proporcionalidad debe establecerse con base en el costo de la obra realizada en la circunscripción del distrito municipal de Tucurrique, garantizándose con ello los principios de justicia y equidad.”

 

            Siendo que el Concejo Municipal de Distrito se encuentra autorizado para utilizar la Ley N° 7866 del 15 de marzo de 1999, Ley de Tarifa de Impuestos Municipales del Cantón Central de Puntarenas para el cobro del impuesto de patente municipal dentro de la jurisdicción del Distrito, conviene recordar lo dispuesto en el artículo 1° de este cuerpo legal, el cual precisa:

 

ARTÍCULO 1.- Obligatoriedad de la licencia municipal. Las personas físicas o jurídicas, que se dediquen al ejercicio de actividades lícitas y lucrativas, en el cantón Central de Puntarenas están sujetas a la licencia municipal que cancelarán mediante el pago del impuesto conforme a esta ley.

 

            Si bien la redacción del artículo no es lo más clara posible, en armonía con lo dispuesto por el artículo 79 del Código Municipal, podemos afirmar que las personas físicas y jurídicas que se dediquen al ejercicio de actividades lucrativas dentro del distrito de Lepanto, están en la obligación de pagar al Concejo Municipal del Distrito de Lepanto el impuesto de patente municipal.

 

            En el punto 1.- de la consulta, este Órgano Asesor ha tenido la oportunidad de referirse a la posibilidad de que las cooperativas en general realicen actividades lucrativas, y por lo tanto, en virtud de ese ejercicio, se constituyan en sujeto pasivo del impuesto de patente municipal. Así, mediante el dictamen C-153-1999 del 27 de julio de 1999, se analizó la naturaleza jurídica y la finalidad principal de las cooperativas, y se concluyó que, si bien es cierto el fin último o sustancial de esas asociaciones es eminentemente de carácter social, de conformidad con el artículo segundo de la Ley de Asociaciones Cooperativas y Creación del Instituto Nacional de Fomento Cooperativo, ello no implica que las cooperativas tengan prohibido realizar actividades lucrativas con terceras personas no asociadas. Al respecto, en el dictamen C-153-1999 se indicó:

 

"Sin embargo, ese carácter empresarial que pueden llegar a tener las cooperativas, no desnaturaliza la finalidad que nuestro ordenamiento les atribuye, cual es, según lo hemos indicado supra, la de cumplir el fin social de obtener beneficios para sus asociados.

 

Por el contrario, el ejercicio de esa actividad empresarial y la obtención de lucro que de ésta se derive, se convierte en un medio para satisfacer esa finalidad consustancial a las cooperativas.

 

Así, es claro que las empresas cooperativas, en múltiples ocasiones realizan actividad comercial propia de las sociedades mercantiles y realizan actos de comercio, en los cuales, se involucran terceros que no forman parte de la cooperativa, y que son realizados con ánimo de obtener lucro.

 

(...) de conformidad con la Ley de asociaciones Cooperativas, la actividad de tales organizaciones puede enmarcarse en dos vías: una estrechamente vinculada con la función social asignada por el Constituyente en el artículo 64 de la Constitución Política y por el legislador en el artículo 2 de la Ley, y otra vinculada con la actividad comercial con terceras personas y no provenientes de su función social, sin que por ello se desvirtúe los fines para los cuales fue creada".

 

            Esta tesis ya había sido sustentada por la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, que al referirse sobre el tema, indicó:

 

"En virtud de lo anterior, si la Cooperativa recurrente pretende desarrollar una actividad comercial para la venta al público de alimentos, lo cual es completamente diferente al objeto para la cual fue constituida, es evidente que sí debe solicitar a la Municipalidad la licencia comercial correspondiente, en tanto la venta de alimentos al público no es la razón por la que se constituyó la Cooperativa...(Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, resolución Nº 5487-1994 del 21 de setiembre de 1994)".

 

            Ahora bien, no podemos ignorar entonces que existe la posibilidad de que las cooperativas puedan generar ingresos no provenientes de su función social, sino de actividades comerciales de índole ajena al objeto y fin para el cual fue creada; en otras palabras, es posible que las cooperativas realicen algún tipo de actividad lucrativa, sin que ello desvirtúe el interés social que motivó su constitución, tal y como lo admite la propia Sala Constitucional en la resolución antes referida, de suerte tal que quedarían sujetas al pago del impuesto de patente municipal por las actividades desarrolladas que sean consideradas como actividades lucrativas propiamente dichas.

 

            Siendo así corresponde a la administración tributaria –Concejo Municipal de Distrito-, según sea el caso y con fundamento en los registros contables de cada cooperativa, establecer si éstas paralelamente a su función social desarrollan actividades lucrativas ajenas al objeto y fin social para lo cual fueron creadas, a efecto de exigirles el cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 1° de la Ley N° 7866, en lo que respecta al pago del impuesto de patente.

 

            En cuanto a los apicultores, productores de leche y arroz del distrito, venta de ganado de cualquier tipo (puntos 2 y 7), debemos tener en cuenta que si se trata de actividades agropecuarias de subsistencia, las personas que las realicen no estarían obligadas a obtener licencia municipal para ejecutarlas ni al pago del impuesto de patente municipal.

 

            Téngase en cuenta que de conformidad con el artículo 1° de la Ley N° 7856, lo que se grava con el impuesto de patente municipal, es el ejercicio de actividades lucrativas organizadas, es decir, aquellas en que los medios de producción están dirigidos a producir una rentabilidad a quien la realiza. Así las cosas corresponde a las autoridades del Concejo de Distrito determinar mediante estudios de campo, si las actividades enumeradas en el punto 2) y 7), son o no actividades de subsistencia, o bien si se trata de actividades lucrativas organizadas, a fin de exigirles el cumplimiento de la licencia municipal y del pago del impuesto de patente.

 

            En relación con las personas que se dedican al alquiler de uno o varios locales comerciales, una o más casas de habitación, alquiler de terrenos, construcción de casas y apartamentos, a que refieren los puntos 4) y 5), cabe indicar que si se trata de actividades habituales y no de subsistencia realizadas por personas físicas o jurídicas domiciliadas en el Distrito de Lepanto, éstas estarían en la obligación de obtener la correspondiente licencia municipal y pagar el impuesto de patente municipal.

 

            Con respecto a las farmacias ( punto 3 ), es indudable que la actividad que éstas realizan es lucrativa, y por ende de conformidad con el artículo 1° de la Ley N° 7866 las personas físicas o jurídicas que se dediquen al ejercicio de dicha actividad, están en la obligación de gestionar la correspondiente licencia municipal y pagar el impuesto de patente.

 

            Como corolario de lo expuesto se puede afirmar, que independientemente de si se trata de una persona física o jurídica que desarrolle una determinada actividad dentro de la jurisdicción del Concejo Municipal de Distrito de Lepanto, esta es considerada como una activada lucrativa, el sujeto se encuentra en la obligación de pagar el impuesto de patente al Concejo de Distrito, salvo en aquellos casos en que se trata de actividades de subsistencia o no habituales. Es por ello que, le corresponde al Concejo de Distrito determinar en cada caso concreto, si un determinado sujeto cumple el hecho generador del impuesto de patentes –ejercicio de una actividad lucrativa en la jurisdicción del Concejo- para exigir la licencia municipal y el pago del impuesto de patente.

 

Queda en esta forma evacuada la consulta presentada.

 

Con toda consideración suscribe atentamente,

 

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

JLMS/Kjm

Código 12517-2012.