12 de julio de 2013

C-134-2013

Señor

Luis Mendieta Escudero

Alcalde

Municipalidad de Pérez Zeledón

Estimado señor:

            Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República me refiero a su oficio OFI-6723-11-DAM del 2 de diciembre del 2011, reasignado a mi persona el día 6 de agosto del 2012, mediante el cual solicita criterio técnico jurídico respecto a las siguientes interrogantes:

“1) ¿Una Municipalidad puede cobrar impuesto sobre bienes inmuebles a una institución autónoma como el ICE?

2) ¿Quién debe cubrir los costos de honorarios de una abogado en que se incurra durante el proceso de cobro?”

            Se adjunta a la consulta planteada el oficio OFI-716-11-ACA del 21 de noviembre del 2011, emitido por el Coordinador del departamento de Actividad de Cobro Administrativo y Judicial de la Municipalidad de Pérez Zeledón, en el cual se analiza el tema aquí consultado.

I.                   SOBRE EL FONDO

            La presente consulta tiene como objeto determinar si el Instituto Costarricense de Electricidad (ICE), puede ser considerado como sujeto pasivo del impuesto sobre los bienes inmuebles a favor de la Municipalidad de Pérez Zeledón.

            Debemos señalar que el impuesto sobre los bienes inmuebles, establecido en la Ley N° 7509 del 9 de mayo de 1995 (reformada por Ley N° 7729 del 15 de diciembre de 1997) es un tributo, que si bien en razón de su origen reviste un carácter nacional –al ser una manifestación del poder tributario del Estado-, por disposición expresa del legislador, el sujeto activo del mismo son las entidades municipales, las cuales de acuerdo a lo establecido en el artículo 3 de la citada Ley, tienen el carácter de Administración Tributaria, con competencia para recaudar, controlar y fiscalizar el cobro de ese tributo. (véase al respecto los dictámenes C-114-99 y C-048-2003 emitidos por la Procuraduría General de la República). En igual sentido, la Sala Constitucional, al analizar el origen del impuesto sobre los bienes inmuebles, en lo que interesa dispuso:

"De lo anterior, queda en claro que el impuesto sobre bienes inmuebles es un tributo de orden municipal en razón de su destino –únicamente–, pero no lo es en el sentido en que lo alega la accionante, precisamente en virtud de su procedimiento de origen o promulgación, dado que no nació de la iniciativa de los gobiernos locales, sino del ejercicio de la potestad tributaria otorgada a la Asamblea Legislativa, en virtud de lo dispuesto en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, es decir, que es producto de la propia labor legislativa ordinaria. Cabe reiterar que la Asamblea Legislativa es soberana, en cuanto al uso del poder tributario, para establecer los impuestos que se requieran, sean estos nacionales o municipales." (Resolución N° 5669-1999, de las 15:21 horas del 21 de julio de 1999).

            De conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 de la referida Ley, el objeto del impuesto serán los terrenos, instalaciones o construcciones permanentes que se encuentren dentro de la circunscripción municipal, excepto aquellos bienes inmuebles no afectos, de acuerdo al artículo 4 de la Ley, el cual establece:

“ARTÍCULO 4.-

Inmuebles no afectos al impuesto. No están afectos a este impuesto:

a) Los inmuebles del Estado, las municipalidades, las instituciones autónomas y semiautónomas que, por ley especial, gocen de exención.

b) (…)”

            Del análisis del inciso a) del artículo 4°, advertimos que el legislador impone un requisito sine qua non para beneficiarse de la no afectación contenida en dicha norma, cual es, que las instituciones indicadas por ley especial gocen de exención previamente establecida por la ley.

            Ahora bien, en lo que se refiere al Instituto Costarricense de Electricidad, el artículo 20 de la Ley Nº 449 de 8 de abril de 1949 estableció una exención genérica subjetiva a favor del Instituto Costarricense de Electricidad, a fin de que pudiera dar cumplimiento a los fines establecidos en los artículos 1 y 2 de la Ley. Sobre el particular, establece el artículo 20 de mérito:

"El Instituto Costarricense de Electricidad está exento del pago de los impuestos nacionales y municipales y goza de franquicia postal y telegráfica"

            Con la promulgación de la Ley Nº 7293 de 31 de marzo de 1992 (Ley Reguladora de Todas las Exoneraciones Vigentes, su Derogatoria y sus Exenciones) el legislador eliminó todos los regímenes exonerativos existentes al momento de la promulgación de la ley; no obstante mediante el artículo 2º inciso l) exceptuó de derogatoria general contenida en el artículo 1º de la Ley, entre otros, a todos aquellos regímenes exonerativos otorgados a las instituciones descentralizadas.

            Siendo que el Instituto Costarricense de Electricidad reviste el carácter de institución autónoma, conservó su régimen de exenciones. No obstante, tal régimen resultó afectado por lo dispuesto en el artículo 50 de la Ley Nº 7293, toda vez que al modificarse mediante dicha norma el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en cuanto al límite de aplicación de las normas exonerativas, los beneficios otorgados al Instituto Costarricense de Electricidad al amparo del artículo 20 de su Ley creadora, se vieron restringidos a los tributos existentes al momento de la promulgación de la Ley N° 7293, tal y como lo reconoció la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en resolución N° 000037-F-04 de las diez horas treinta y cinco minutos del veintiuno de enero del año dos mil cuatro. Dice en lo que interesa el fallo de referencia:

IV.- (…) En este recuento normativo es indispensable analizar la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes N° 7293 del 3 de abril de 1992, a fin de determinar si ésta incidió de alguna manera sobre las exenciones concedidas al ICE. Su primer artículo expresa: “Se derogan todas las exoneraciones tributarias objetivas y subjetivas previstas en las diferentes leyes, decretos y normas referentes, entre otros impuestos, a los arancelarios, a las ventas, a la renta, al consumo, al territorial, a la propiedad de vehículos, con las excepciones que indique la presente ley... únicamente quedarán vigentes las exenciones tributarias que se mencionan en el artículo siguiente.” El inciso l) del segundo artículo de la Ley 7293, excluye de la derogatoria a las exenciones otorgadas a las instituciones descentralizadas. Adicionalmente, en su artículo 63 el Código de Normas y Procedimientos Tributarios (reformado por el ordinal 50 de la Ley Nº 7293) señala que no pueden haber reglas que concedan exoneraciones, de fecha anterior a aquella data en la que se crea el tributo, ergo, la exoneración no puede ser anterior al impuesto. Esta regla tiene efectos a partir de su promulgación, esto es, el 3 de abril de 1992. Bajo este predicado, instituciones descentralizadas como el ICE, a partir de ese momento, y hacia futuro, no pueden beneficiarse de exoneraciones tributarias creadas al amparo de normas anteriores a aquéllas en las que se regula el tributo y conservan las exoneraciones concedidas por normas anteriores a esa fecha. No debe perderse de vista que la Ley Reguladora de Exoneraciones Vigentes, Derogatorias y Excepciones, surge, entre otras cosas, con la finalidad de organizar la maraña de exenciones existentes a través de una elevada cantidad de leyes, sin embargo las restricciones a los beneficios que vinieron ostentando diversas actividades e instituciones, no pueden aplicarse con efecto retroactivo, por lo cual se mantienen las exoneraciones de impuesto concedidas antes de la entrada en vigencia de esa ley. En consecuencia la restricción del canon 63 ibídem sólo puede aplicar respecto de impuestos creados luego de esa data. Lo contrario entrañaría una repudiable aplicación retroactiva de la ley. Es justamente por estas razones, que la exoneración concedida a favor del ICE, no se ve afectada por la Ley N° 7283 de Tarifas e Impuestos Municipales del Cantón de Tilarán, porque se promulgó en fecha anterior a la Ley Reguladora de todas las exoneraciones vigentes, y no es sino hasta este momento cuando mediante norma expresa, se prohíbe otorgar exenciones bajo el amparo de normas de vieja data. El supuesto de hecho previsto en la Ley 7283 sólo podría habérsele aplicado a la demandada, si la norma se promulga luego del 3 de abril de 1992. Así las cosas, por tratarse de un tributo anterior a la ley derogatoria de exoneraciones, el régimen de exención dispuesto en la ley de creación del ICE continuaba beneficiándolo en el momento de entrada en vigencia de la Ley N° 7283. Sostener lo contrario, se reitera, entrañaría una aplicación retroactiva del artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, lo cual está vedado por disposición constitucional. (…)”

            Si bien el Instituto Costarricense de Electricidad a tenor del artículo 20 de la Ley N° 449, resultaba exento del Impuesto Territorial creado por Ley N° 27 del 2 de marzo de 1939 y sus reformas, al promulgarse la Ley N° 7509 y derogar el legislador en forma expresa la Ley N° 27, el Instituto Costarricense de Electricidad quedó – en principio- afecto a la nueva normativa,  por cuanto la exención genérica contenida en la Ley N° 449 comprendía los tributos existentes al momento de la promulgación de dicha ley y no a los impuestos futuros, ya que de ser así se estaría renunciando a la potestad tributaria del Estado, misma que es irrenunciable.         Consecuentemente la exención contenida en el artículo 18 de la Ley N° 8660 del 8 de agosto del 2008, Ley de Fortalecimiento y Modernización de las Entidades Públicas del Sector Telecomunicaciones, que dispone que para el ICE se mantendrán vigentes las exenciones conferidas en el Decreto Ley N° 449 de 8 de abril de 1949, la misma no alcanza los tributos creados con posterioridad a su promulgación, tal es el caso del Impuesto sobre Bienes Inmuebles creado por Ley N° 7509, aún cuando en principio estuvo exenta del impuesto territorial previsto en la Ley N° 27 de 2 de marzo de 1939.       

Por otra parte, en cuanto a los costos de honorarios de abogados producto de los procesos de cobros, debemos señalar que éstos forman parte de las costas procesales del proceso, por lo que –en principio- éstas deben ser cubiertas por la parte perdidosa del proceso de cobro. 

II.                CONCLUSIONES

            De conformidad con lo expuesto es criterio de la Procuraduría General de la República que:

1.                  El Instituto Costarricense de Electricidad está obligado al pago del Impuesto sobre los Bienes Inmuebles a favor de la Municipalidad de Pérez Zeledón.

2.                  Los honorarios del proceso de cobro deben ser cubiertos por la parte perdidosa del proceso.

Atentamente;

                                                                       Lic. Juan Luis Montoya Segura

                                                                       Procurador Tributario

JLMS/Kjm

Código 22377-2011