8 de octubre de 2014

C-326-2014

Señor

Jorge Rojas Montero

Gerente General

Refinadora Costarricense de Petróleo S.A.

Estimado señor:

Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República me refiero a su oficio GG-2020-2012 del 30 de octubre de 2012, mediante el cual se consulta si la Refinadora Costarricense de Petróleo S.A. (RECOPE), se encuentra gravada por el impuesto a la construcción de obras, regulado por el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana. Asimismo consulta si el artículo 75 de la Ley de Construcciones, en relación con las edificaciones realizadas por otras dependencias del Estado, resulta aplicable a la empresa pública RECOPE, con la finalidad de determinar si requiere una licencia municipal para la construcción, o si únicamente es necesario la autorización y vigilancia de la Dirección de Obra Pública.  

Se adjunta el criterio legal DJU-1330-2012 del 14 de setiembre de 2012, elaborado por la Licenciada Melissa Zamora Baltodano abogada de la Dirección Jurídica y la Licenciada Zoraida Fallas Cordero, directora jurídica; mediante el cual se concluye:

“Por las razones expuestas y a pesar de las diversas posiciones externadas en los dictámenes transcritos parcialmente líneas atrás; es criterio de la Dirección Jurídica que al no encontrarse RECOPE dentro de los supuestos de excepción contemplados en el párrafo final del Artículo 70 de la Ley de Construcciones, le corresponde a la Empresa cancelar el impuesto por concepto de construcción de obras regulado en el citado Artículo 70, sobre el valor de las construcciones que realice; independientemente de que RECOPE requiera o no licencia municipal, sino únicamente autorización y vigilancia de la Dirección de Obras Públicas”.

I.                   Sobre el impuesto a las construcciones

El impuesto municipal de construcción se encuentra regulado, en cuanto a sus efectos y exenciones, en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana Ley N° 4240 del 15 de noviembre de 1968, en relación con el Capítulo XVIII de la Ley de Construcciones Ley N⁰ 833 del 2 de noviembre de 1949. Por su parte el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, establece:

“Articulo 70.- Se autoriza a las municipalidades para establecer impuestos, para los fines de la presente ley, hasta el 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen en el futuro, y para recibir contribuciones especiales para determinadas obras o mejoras urbanas. Las corporaciones municipales deberán aportar parte de los ingresos que, de acuerdo con este artículo se generen, para sufragar los gastos originados por la centralización que de los permisos de construcción se realice. No pagarán dicha tasa las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas, siempre que se trate de obras de interés social, ni las de instituciones de asistencia médico-social o educativas”. (El destacado es nuestro).

A partir de la cita anterior es posible deducir que existe una exención subjetiva a favor del Estado e instituciones autónomas del impuesto municipal de hasta el 1% sobre el valor de las construcciones. Cabe advertir que esta Procuraduría según interpretación realizada por la Sala de Casación en sentencia Nº 63 de las 14:50 horas del 18 de junio de 1974, ya ha externado criterio en relación a la exención del artículo 70, indicado que "… como requisito para el disfrute de la exención, las obras no solo deben ser construidas por el Estado e instituciones autónomas, sino que las mismas deben ser de interés social". (Dictamen C-192-95 de 5 de setiembre de 1995).

Como corolario la exención en estudio aplica únicamente al Gobierno Central e instituciones autónomas (cuando las obras a construir sean de interés social), y a las instituciones de asistencia médico-social o educativas.  Ahora bien, a efectos de aplicar la exención contenida en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, es preciso recordar que le corresponde a la entidad municipal verificar que los solicitantes sean los sujetos exentos contemplados en la norma, y que las obras de construcción sean de interés social, o que correspondan a instituciones de asistencia  médico social o educativas (en este mismo sentido ver dictamen C-113-2010 del 3 de junio del 2010 de la Procuraduría General de la República).

II.                Sobre el impuesto a las construcciones de RECOPE

Consulta la Refinadora Costarricense de Petróleo S.A. si se encuentra gravada con el impuesto a la construcción de obras regulado en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana. Para esto es dable analizar la naturaleza que reviste al ente, para determinar si se enmarca como una institución pública, o como una empresa pública, ya sea, organizada bajo formas de Derecho Público, u organizada bajo formas de Derecho Privado.

De previo a resolver la consulta, resulta necesario tener clara la diferencia entre empresa pública e institución; sobre el tema se ha pronunciado esta Procuraduría en el dictamen C-144-2000 del 26 de junio de 2000, de la siguiente manera:

“La empresa pública puede ser, a su vez, clasificada en dos tipos fundamentales: la empresa pública organizada bajo formas de Derecho Público y la empresa pública organizada bajo formas de Derecho Privado, concretamente las sociedades mercantiles. Como no existe un mandato unívoco e imperativo de que el legislador organice las empresas públicas del Derecho Público bajo una organización determinada, tendríamos que existe una discrecionalidad legislativa en el punto. Empero, pareciera que la categoría de ente institucional es el que más se ajusta como forma de organización adecuada para la empresa pública-persona pública.

De lo anterior se desprende que no es posible hacer una contraposición absoluta entre "instituciones " y "empresas públicas". Habrá empresas públicas que sean instituciones, pero no toda empresa pública será una institución ni toda institución será una empresa.

En consecuencia, para que el término "institución" pueda ser empleado en relación con empresas públicas se requiere que la forma de organización de la empresa sea de Derecho Público. Ergo, si la empresa está organizada bajo formas de Derecho Privado no podría entenderse comprendida en el concepto de institución”. (Resaltado es nuestro).

En concordancia con la cita anterior, se puede afirmar que la Refinadora Costarricense de Petróleo S.A. aunque si bien es una empresa pública, su naturaleza es la de una entidad empresarial organizada en forma de sociedad anónima regulada por el Código de Comercio, pero con aplicación de las disposiciones que establece la Ley. De esta forma RECOPE nace y se mantiene como una sociedad anónima, con la particularidad de que esta sociedad anónima pertenece al Estado costarricense, según lo dispuesto por la Ley N⁰ 5508 del 17 de abril de 1974 mediante la cual el estado adquiere la totalidad de las acciones. En este sentido, puede categorizarse a RECOPE como una empresa pública, propiedad del Gobierno, en virtud de la titularidad de su capital social; sin embargo por la organización de su personalidad jurídica no es un ente institucional, ya que se encuentra constituida bajo forma societaria común. (En este mismo sentido ver dictámenes  C-144-2000 op cit., y 069-99 de 9 de abril de 1999 de la Procuraduría General de la República).

Como corolario, la naturaleza jurídica de RECOPE no permite clasificarlo como “institución”, por lo cual  no se encuentra dentro de los supuestos que establece el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana para poder beneficiarse de la exención. En razón de lo expuesto, y teniendo en cuenta que no existe norma legal vigente que exonere total o parcialmente a RECOPE del pago del impuesto a las construcciones, debemos concluir que las edificaciones que realice se encuentran afectas al pago del impuesto contenido en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana.

III.             Sobre la licencia para la construcción

La segunda interrogante que plantea el consultante, versa sobre la posibilidad de aplicar el artículo 75 de la Ley de Construcciones, en relación con los edificios construidos por otras dependencias del Estado, a RECOPE, para determinar si requiere una licencia municipal para la construcción, o si por el contrario únicamente requieren la autorización y vigilancia de la Dirección de Obra Pública. Para esto es preciso hacer referencia al ordinal 75 de la Ley de Construcciones, el cual dispone:

"Artículo 75: Edificios Públicos. Los edificios públicos, o sean, los edificios construidos, por el Gobierno de la República, no necesitan licencia municipal. Tampoco la necesitan edificios construidos por otras dependencias del Estado, siempre que sean autorizados y vigilados por la Dirección de Obras Públicas". (El destacado es nuestro).

En concordancia con lo expuesto, los edificios construidos por el Gobierno no requieren de licencia municipal, y en el caso de las dependencias del Estado, cuando cuenten con la autorización y vigilancia de la Dirección de Obras Públicas, tampoco la necesitan. Cabe aclarar que las municipalidades están facultadas para cobrar tanto, por el otorgamiento de la licencia de construcción, como por el impuesto por el valor de las construcciones. Existe una distinción clara entre ambas figuras, de manera que se está en presencia de dos obligaciones distintas, de forma tal que para realizar una construcción, es menester contar con la licencia de construcción, así como cumplir con el pago del impuesto sobre las edificaciones, salvo que exista una norma legal que exonere dicho pago (ver dictamen de la Procuraduría General de la República C-359-2008 del 06 de octubre de 2008).

Partiendo de los presupuestos del ordinal 75, podemos arribar a la conclusión que, RECOPE al ser una empresa pública como se indicó supra, en principio si requiere de la licencia municipal regulada mediante el numeral 74 de la Ley de Construcciones, salvo que las obras vayan a ser construidas por alguna institución del Estado y éstas sean con autorizadas y supervisadas por la Dirección de Obras Públicas, según lo estipulado por nuestra legislación, o bien cuando las obras a construir tengan un notorio interés público que va más allá del interés puramente local. ( véase al efecto dictamen C-317-2014 referido a un caso similar ). 

IV.             Conclusiones

Conforme a lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que:

-              La Refinadora Costarricense de Petróleo S.A. al ser una empresa pública organizada bajo formas de Derecho Privado (sociedad mercantil), no se encuentra dentro de los supuestos que prevé el artículo 70 de la  Ley de Planificación Urbana para poder beneficiarse de la exención en él contenida. De manera que las edificaciones que realice RECOPE se encuentran afectas al pago del impuesto sobre el valor de las construcciones.

-              Para la realización de construcciones, la Refinadora Costarricense de Petróleo S.A. en principio requiere de la licencia municipal para construir obras o edificaciones, salvo que las construcciones sean realizadas a favor de RECOPE pero por otra institución del Estado y que cuenten con la autorización y supervisión de la Dirección de Obra Públicas, o bien que las obras a construir tengan un notorio interés público que va más allá de los intereses puramente locales.

Con toda consideración suscribe atentamente;

Lic. Juan Luis Montoya Segura

Procurador Tributario

JLMS/Kjm

Código: 22022-2012