27 de enero de 2015

C-003 -2015

Señora
Ana Lucía Madrigal Faerron

Alcaldesa Municipal

Municipalidad de Goicoechea

Estimada señora:

Con la aprobación de la señora Procuradora General, me refiero a su atento Oficio AG 5601-2014 del 14 de noviembre de 2014 y AG 0583-2014 del 25 de noviembre de 2014, en el cual requiere el criterio de este Órgano Asesor.

De previo a referirnos a la consulta, se advierte que el criterio que se emite es con carácter general,  de conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley N° 6815 del 27 de setiembre de 1982, Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

I.                   Objeto de la consulta.

 La Alcaldesa Municipal requiere del criterio jurídico vinculante de este Órgano Asesor a efectos de que se aclare “si los bienes inmuebles debidamente inscritos a nombre del Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS), están exentos del pago de tributos, tasas e impuesto municipales”. 

Para tales efectos se adjunta el criterio DJ-514-2014 de fecha 21 de noviembre de 2014, suscrito por el señor Harold Muñoz Peña, Director Jurídico a.i. de la Corporación Municipal consultante, a través del cual concluye:

“…Con relación al impuesto de Bienes Inmuebles, procede igual razonamiento al que se ha hecho con respecto a los impuestos, tasas y contribuciones nacionales, en el sentido de que la exención creada por el artículo 31 de la Ley N^o 4760. Alcanza solamente a los impuestos existentes al momento de la promulgación de la norma que otorga el beneficio tal y como lo dispone el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, y es lo cierto que la Ley N^o 7509 del 9 de mayo de 1995, se promulgó mucho tiempo después de la Ley N^o 4760, lo que significa que para los bienes del IMAS no resulten afectos a este impuesto, dicha exención debe establecerse mediante ley.”

II.                ANTECEDENTES RELEVANTES

De previo a analizar la normativa vigente en relación a las exenciones que favorecen al IMAS del pago de tributos, tasas e impuesto municipales, es necesario realizar algunas consideraciones sobre los antecedentes de dicha regulación, para lo cual nos debemos remitir al numeral 31 de la Ley de Creación del Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS), N^o 4760 del 4 de mayo de 1971 el cual originalmente establecía lo siguiente:

 “ARTÍCULO 31.- El IMAS estará exento del pago de toda clase de impuestos, tasas y contribuciones nacionales o municipales. El Poder Ejecutivo, por decreto, le otorgará al IMAS todas las franquicias necesarias para el cumplimiento de sus fines”.

La norma trascrita era clara en disponer una exención subjetiva a favor del IMAS en relación con el pago de impuestos, tasas y contribuciones, tanto nacionales como municipales. Sin embargo la entrada en vigencia de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes su Derogatoria y sus Excepciones, N^o 7293 del 31 de marzo de 1992, derogó en forma tácita, lo concerniente al pago de futuros tributos, mediante los artículos 5 y 55 de dicho cuerpo normativo.

Bajo este panorama, la Procuraduría General en el Dictamen N^o C-123-92 del 7 de agosto de 1992, evaluó la consulta presentada por el Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS), con ocasión a la entrada en vigencia de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes su Derogatoria y sus Excepciones, N^o 7293 del 31 de marzo de 1992. En esta oportunidad se consultó sí el Instituto Mixto de Ayuda Social está obligado al pago de los impuestos de ventas y consumo, así como si mantiene vigente el régimen de exoneraciones que le fuera otorgado. Sobre el particular concluyó la Procuraduría que:  

“Por ser el IMAS una institución descentralizada, el régimen de exenciones amparado en la ley 4760 de 4 de mayo de 1971, el Decreto Ejecutivo Nº 17477-TSS de 24 de marzo de 1987 y a la Ley  6256 de 28 de abril de 1978 se mantienen vigentes por disposición del inciso 1) del artículo 2º de la Ley 7293 del 31 de marzo de 1992. Sin embargo cabe advertir, que de conformidad con el artículo 50 de la Ley 7292 que modifica el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, las exenciones otorgadas y que se mantienen vigentes, no se extienden a los tributos establecidos con posterioridad a la fecha de su creación”.  (Resaltado no es original).

Posteriormente, y bajo este mismo marco normativo, la Municipalidad de Goicoechea, consultó a este Órgano Asesor, si el Instituto Mixto de Ayuda Social se encuentra exento del pago de tasas por servicios municipales así como del impuesto sobre bienes inmuebles. Mediante Dictamen N^o C-082-1999 del 30 de abril de 1999 este Órgano Asesor, refiriéndose a la consulta planeada y con fundamento en la normativa vigente en ese momento concluyó lo siguiente:

“1- El Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS) está obligado al pago de los impuestos, tasas y contribuciones municipalidades establecidos al amparo de los artículos 74 y siguientes de la Ley N^o 7794 de 3 de abril de 1998.

2- El Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS) está obligado al pago del impuesto de bienes inmuebles creado por la Ley N^o 7509 de 9 de mayo de 1995”.

Lo anterior por cuanto, en aplicación del numeral 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, no resulta posible extender los alcances de una exoneración a Tributos creados en forma posterior al otorgamiento del beneficio.

En esta misma línea, mediante dictamen N^o C-358-2005 del 18 de octubre de 2005, la Procuraduría, analizó el régimen exonerativo que en aquel entonces cubría al Instituto Mixto de Ayuda Social con respecto a los impuestos de ventas y de consumo, llegando a la siguiente conclusión:

“Con fundamento en lo expuesto, se reitera el criterio vertido en el dictamen C-123-92 de 7 de agosto de 1992, en el sentido de que el régimen exonerativo previsto en el artículo 31 de la Ley N° 4760 de 4 de mayo de 1971 se mantiene vigente en virtud del inciso l) del artículo 2° de la Ley N° 7293 con las limitaciones que impone el artículo 63 de dicha ley. En cuanto a la exención de los impuestos de ventas y de consumo contenida en el artículo 71 del Decreto Ejecutivo N° 26940-MIVAH, la misma se mantiene vigente hasta tanto dicho artículo sea derogado, o declarado inconstitucional por la Sala Constitucional.”  (Resaltado no es original).

Posteriormente entra en vigencia la Ley N° 8563 del 30 de enero del 2007, Ley de Fortalecimiento Financiero del Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS), con la finalidad de que los fondos del Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS) se utilicen, con mayor agilidad, en la consecución de los objetivos de su ley constitutiva; a la vez que persigue dotar a la Institución de instrumentos jurídicos para perseguir a los evasores tributarios (ver Sección Ordinaria Nº 16 del 9 de setiembre de 2014 de la Comisión Permanente Ordinaria de Gobierno y Administración, de la Asamblea Legislativa).

Bajo esta inteligencia, el inciso d) del artículo 1 de la Ley N° 8563 del 30 de enero del 2007, introdujo una reforma al numeral 31 de la Ley N° 4760, que en lo que interesa dispone:

Artículo 1º—Modificación de la Ley Nº 4760. Modifícase la Ley de creación del Instituto Mixto de Ayuda Social, Nº 4760, de 4 de julio de 1971, y sus reformas, en la siguiente forma:

(…)

 d) Se reforma el artículo 31 que se leerá así:

 “Artículo 31.—Exonérase al IMAS del pago del impuesto sobre bienes Inmuebles, el impuesto sobre la renta, el impuesto de ventas, las tasas y los peajes, así como del impuesto selectivo de consumo para todas las importaciones y compras locales de bienes y servicios que realice, en el cumplimiento de sus fines”. (Lo resaltado no es original).

Del análisis de la norma, se desprende que el legislador establece una exención subjetiva a favor del IMAS limitada a tributos concretos, tal es el caso del impuesto sobre bienes inmuebles, impuesto sobre la renta, impuesto de ventas, impuesto selectivo de consumo, tasas y peajes. Dicha exención se otorga para coadyuvar en el cumplimiento de los fines que le impone el legislador a la institución en los artículos 2 y 4 de la Ley N° 4760 4 de mayo de 1971.

III.             SOBRE LO CONSULTADO

 Tomando en consideración lo expuesto líneas atrás es preciso entrar a dilucidar si el Instituto Mixto de Ayuda Social se encuentra exento del pago de tributos, tasas e impuestos municipales.

En relación con el Impuesto de Bienes inmuebles, la reforma operada en el año 2007 al artículo 31 de cita, es clara en indicar que el IMAS se encuentra exonerado de dicho impuesto, de manera tal que, aquellos inmuebles que se encuentren inscritos a nombre del IMAS están exonerados del impuesto de bienes inmuebles.  Bajo esta inteligencia, partiendo de que la norma que crea el beneficio fiscal resulta posterior a la creación del impuesto en cuestión –Ley No. 7509 del 9 de mayo de 1995-, la exención otorgada se encuentra vigente, en  virtud de que el límite temporal establecido mediante el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios no resulta aplicable al caso en cuestión.

En relación las tasas, creadas al amparo de los artículo 74 y siguientes del Código Municipal -Ley N^o 7794 del 20 de abril de 1998-, nos encontramos dentro del mismo supuesto antes expuesto, en el tanto la reforma operada al artículo 31 en el año 2007, exonera al Instituto Mixto de Ayuda Social del pago de las tasas, por lo que dentro de este supuesto tampoco resultan aplicable las disposiciones del artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

Ahora bien, en relación con los tributos que no se encuentran contemplados dentro del artículo 31 de cita, a saber Bienes Inmuebles, Renta, Ventas, Tasas, Peajes, Impuesto Selectivo de Consumo, o en el caso de que estos hayan sido creados con posterioridad al año 2007, no podría afirmarse la existencia de una exoneración, no obstante deberá realizarse un análisis en cada caso para determinar la existencia o no del beneficio fiscal,  toda vez que en materia de exoneraciones rige el principio de Reserva Legal y Legalidad Tributaria.

A efectos de tener una mejor comprensión y alcance del principio de Legalidad Tributaria, es preciso referirnos a la sentencia de la Sala Primera número 399-F-2006 de las 10:45 horas del 28 de junio de 26, mediante la cual señaló:

“Principio de legalidad tributaria. Por ser de interés en la especie, es de rigor analizar los alcances del denominado principio de legalidad tributaria, de cara a establecer  la posibilidad de considerar la no incorporación de varios rubros dentro de la base imponible del impuesto bajo examen. Los tributos y sus excepciones están cubiertos por el principio de reserva de ley, según el cual, corresponde al legislador, su creación, modificación y extinción. Este principio es denominado como “legalidad tributaria”. A nivel constitucional, encuentra su fundamento en la letra del numeral 121 inciso 13 de la Carta Magna que asigna a la Asamblea Legislativa la atribución exclusiva de “establecer los impuestos y contribuciones nacionales, y autorizar las municipales.” Dicha norma ha sido objeto de desarrollo legal, para establecer con claridad y precisión los alcances y cobertura del citado postulado. Así, en el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios se dispone con claridad: “En cuestiones tributarias solo la ley puede: a) Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho generador de la relación tributaria; establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo; e indicar el sujeto pasivo; b) Otorgar exenciones, reducciones o beneficios; (...)” Precepto que encuentra plena armonía con el canon 124 de la Ley General de la Administración Pública, en tanto dispone: “Los reglamentos, circulares, instrucciones y demás disposiciones administrativas de carácter general no podrán establecer penas ni imponer exacciones, tasas, multas ni otras cargas similares.” Por su parte, el numeral 4 ibidem define el tributo como las prestaciones en dinero, sean impuestos, tasas o contribuciones especiales, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines. Las características de cada uno de esos tipos, son desarrollados por ese mismo precepto. Esta Sala, por lo demás, en diversos pronunciamientos, con apoyo en las disposiciones 5 y 6 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, ha sido enfática en respetar el principio de legalidad tributaria. Por tal motivo se ha destacado la imposibilidad de crear tributos o exenciones por vía distinta a la de la ley expresa (entre otras, no. 5 de las 15 horas 30 minutos del 5 de enero del 2000). Este postulado implica por ende no solo la unidad del sistema tributario en general, sino a la vez, la seguridad y certeza jurídica en materia impositiva, en tanto el contribuyente puede advertir y conocer con la debida antelación y con la precisión suficiente, el alcance y contenido de las obligaciones fiscales, lo que le resulta relevante para conocer el régimen de sujeción, hecho imponible, base de cálculo, tarifa, entre otros elementos del gravamen. (…) Dentro de esta concepción, las exenciones y en general los beneficios tributarios, deben ser igualmente creados mediante ley, en la que corresponde incorporar, para claridad aplicativa, el supuesto de hecho o el hecho generador del beneficio fiscal. En esta dirección, el párrafo inicial del ordinal 62 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios dispone: “La ley que contemple exenciones debe especificar las condiciones y los requisitos fijados para otorgarlas, los beneficiarios, las mercancías, los tributos que comprende, si es total o parcial, el plazo de su duración, y si al final o en el transcurso de dicho período se pueden liberar las mercancías o si deben liquidar los impuestos, o bien si se puede autorizar el traspaso a terceros y bajo qué condiciones.

Así las cosas, se debe evacuar la consulta realizada en el sentido de que en aplicación del artículo 31 de la Ley de Creación del Instituto Mixto de Ayuda Social número 4760, reformado a través del  inciso d) del artículo 1 de la Ley N° 8563 del 30 de enero del 2007, existe una  exención subjetiva a favor del Instituto Mixto de Ayuda Social que resulta aplicable a los impuesto de Bienes Inmuebles, Renta, Tasas, Peajes y Selectivo de consumo.

IV.             CONCLUSIÓN.

De conformidad con lo anterior, es criterio de la Procuraduría General que:

Que en aplicación de la Ley el inciso d) del artículo 1 de la Ley N° 8563 del 30 de enero del 2007 que reformó el artículo 31 de la Ley de Creación del Instituto Mixto de Ayuda Social, el mismo goza una exoneración subjetiva sobre los impuestos de Bienes Inmuebles, Renta, Ventas, Tasas, Peajes e Impuesto Selectivo de Consumo, por lo que los bienes inmuebles pertenecientes a dicho Instituto se encuentran a partir del año 2007 exonerados del pago del impuesto de bienes inmuebles creado a través de la Ley de Impuesto Sobre Bienes Inmuebles número 7509 del 19 de Junio de 1995, así como sobre las tasas creadas a través del Código Municipal, ley número 7794 del 18 de mayo de 1998.

Que en relación a aquellos tributos no contemplados expresamente en el artículo 31 de cita, no puede en aplicación del principio de legalidad tributaria afirmarse que exista una exoneración, no obstante deberá analizarse cada caso en particular.

Queda así evacuada la consulta presentada.

Atentamente,
 

Priscilla Piedra Campos

Procuradora Adjunta

PPC/drl/gcc

Código: 15749-2014