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Ficha del Pronunciamiento
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Texto Dictamen 359
 
  Dictamen : 359 del 03/12/2019   

3 de diciembre 2019


C-359-2019


 


Señor


Randall Madrigal Ledezma


Alcalde


Municipalidad de Santo Domingo de Heredia


 


Estimado señor:


 


Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio ALM-379-2018 de fecha 04 de octubre del año 2018 mediante el cual, en su condición de Alcalde Municipal, consulta y plantea las siguientes interrogantes:


 


a)     Es la Caja Costarricense del Seguro Social una Institución Pública de Salud.


b)     Debe la Caja Costarricense del Seguro Social pagar el impuesto sobre bienes inmuebles.


                                     


La presente consulta se acompaña del criterio jurídico, emitido por el Departamento de Servicios Jurídicos de la Municipalidad de Santo Domingo de Heredia, en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, mediante el cual concluye que:


 


             De conformidad con el inciso C del artículo 4 de la Ley Sobre Bienes Inmuebles número 7509, en concordancia con el artículo 1 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del seguro Social número 17, la C.C.S.S en su condición de Institución Pública de Salud, no se encuentra afectada por el impuesto sobre Bienes Inmuebles.


 


 


 


 


I.                SOBRE EL FONDO:


 


A efectos de dar respuesta a las interrogantes planteadas, resulta menester destacar que la Caja Costarricense del Seguro Social fue creada mediante Ley N° 17 del 22 de octubre de 1943, como una institución autónoma encargada del gobierno y administración de los seguros sociales. Establece en lo que interesa el artículo 1 de dicho cuerpo normativo:


 


Artículo 1.-


La institución creada para aplicar los seguros sociales obligatorios se llamará Caja Costarricense de   Seguro Social y, para los efectos de esta ley y sus reglamentos, La Caja es una institución autónoma a la cual le corresponde el gobierno y la administración de los seguros sociales. Los fondos y las reservas de estos seguros no podrán ser transferidos ni empleados en finalidades distintas de las que motivaron su creación. Esto último se prohíbe expresamente. Excepto la materia relativa a empleo público y salarios, la Caja no está sometida ni podrá estarlo a órdenes, instrucciones, circulares ni directrices emanadas del Poder Ejecutivo o la Autoridad Presupuestaria, en materia de gobierno y administración de dichos seguros, sus fondos ni reservas."


 


Sobre este tema, en el dictamen C-349-2004 del 16 de noviembre de 2004, la Procuraduría indicó lo siguiente:


 


“…nuestra Carta Política ha dotado a la Caja Costarricense de Seguro Social con un grado de autonomía distinto y superior al que ostentan la mayoría de los entes autárquicos descentralizados, para independizarla así del Poder Ejecutivo y frente a la propia Asamblea Legislativa; esto último implica una serie de limitaciones a la potestad de legislar, dado que la ley deberá siempre respetar el contenido mínimo de la autonomía reconocida a la Caja Costarricense de Seguro Social en materia de seguridad social…”


 


            Es importante referirnos a algunos de los antecedentes que dieron origen a la exoneración de impuestos en favor de la Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS).


 


Por ser la Seguridad Social un cometido del Estado, resultaría evidentemente contradictorio que sus fondos y reservas estén afectos al pago de impuestos. Es por ello que teniendo en consideración la naturaleza jurídica de su función social y conforme con las disposiciones constitucionales, que la Caja Costarricense del Seguro Social (CCSS) está investida de una exoneración genérica de impuestos y contribuciones, que deriva de la relación de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política.


 


El artículo 73 de nuestra Constitución Política establece lo siguiente:


 


“ARTÍCULO 73.-


Se establecen los seguros sociales en beneficio de los trabajadores manuales e intelectuales, regulados por el sistema de contribución forzosa del Estado, patronos y trabajadores, a fin de proteger a éstos contra los riesgos de enfermedad, invalidez, maternidad, vejez, muerte y demás contingencias que la ley determine.


La administración y el gobierno de los seguros sociales estarán a cargo de una institución autónoma, denominada Caja Costarricense de Seguro Social.


No podrán ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a las que motivaron su creación, los fondos y las reservas de los seguros sociales.


Los seguros contra riesgos profesionales serán de exclusiva cuenta de los patronos y se regirán por disposiciones especiales”. (El resaltado no es original)


 


La norma referida establece que el Estado es un contribuyente forzoso de los seguros sociales, con lo que queda clara la conciencia del constituyente en cuanto a que la seguridad social es un cometido típicamente estatal como ya lo hemos mencionado anteriormente, asimismo los fondos y las reservas de los seguros sociales, no pueden ser transferidos ni empleados en finalidades distintas a las que motivaron su creación.


 


Aunado a lo anterior, el numeral 177 del mismo cuerpo normativo consagra el principio de subsidiaridad estatal en virtud de que para lograr la universalización de los seguros sociales y garantizar cumplidamente el pago de la contribución del Estado como tal y como patrono, se crearán a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social rentas suficientes y calculadas en tal forma que cubran las necesidades actuales y futuras de la Institución.


 


Si bien nuestra Carta Magna no establece expresamente una exención a favor de la Caja Costarricense de Seguro Social (CCSS), no puede ignorarse que partiendo de lo dispuesto por el artículo 177 de la Constitución Política, el constituyente tuvo la intención de preservar los fondos y reservas de los seguros sociales a fin de garantizar el régimen de seguridad social.


 


Este Órgano Asesor se ha pronunciado respecto a la exoneración genérica que deriva de la interpretación armónica de los artículos de cita, partiendo del método de interpretación armónico finalista, razón por la cual se le indicó al Presidente Ejecutivo de la CCSS en ese momento, la existencia de un “principio Constitucional de exoneración a favor de la Caja Costarricense de Seguro Social que ampara y cubre su actividad asistencial en materia de seguridad social frente al poder tributario del Estado.” Este criterio, fue ratificado por el dictamen C-045-1995 del 3 de marzo de 1995.


 


La exención genérica subjetiva a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social que deriva de la relación de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política, no es excluyente de la exención genérica establecida en el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del Seguro Social y preservada por la Ley N° 7293 del 3 de marzo de 1992. Si bien dicha norma establece una exención genérica subjetiva a favor de la Caja Costarricense del Seguro Social, debe tenerse claro, que con la promulgación de la Ley N° 7293 y por disposición del artículo 50 que modificó el artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, se limitó el alcance de los regímenes existentes al momento de su promulgación lo que evidentemente afectó el régimen exonerativo de la Caja Costarricense del Seguro Social.  


 


 


SOBRE EL PAGO DEL IMPUESTO DE BIENES INMUEBLES:


 


En cuanto a la segunda interrogante de si le corresponde al Área de Salud de Belén de Flores realizar el pago de impuestos de Bienes Inmuebles, es necesario referirnos al numeral 4 inciso a) de la Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles (Ley N° 7509). Dicha normativa dispone al respecto:


 


ARTÍCULO 4.-


No están afectos a este impuesto:


 


a)           Los inmuebles del Estado, las municipalidades, las instituciones autónomas y semiautónomas que, por ley especial, gocen de exención.


 


En relación con el pago de impuesto sobre los bienes inmuebles previsto en el artículo 1 de la Ley N°7293, es importante recordar que el mismo se establece en favor de las municipalidades, quienes tendrán el carácter de administración tributaria. Aunado a ello, del análisis del artículo anterior podemos determinar que estamos en presencia de una no sujeción, al establecerse en el inciso a) del artículo 4 de la ley indicada que no están afectos al impuesto los inmuebles del Estado, las municipalidades, instituciones autónomas y semiautónomas que, por ley especial gocen de exención.


 


Si bien el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del Seguro Social crea una exención genérica del pago de todo tributo presente y futuro, debe tenerse presente que la limitación establecida en el artículo 50 de la Ley N°7293 de 31 de marzo de 1992, ya que si bien dicha ley mediante el inciso l) del artículo 2 mantiene vigente la exoneración que beneficia a la Caja Costarricense del Seguro Social, por lo que el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del Seguro Social, no puede ser tenida como fundamento para la aplicación de la no sujeción prevista en el artículo 4 inciso a) de la Ley N° 7509 ( Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles ), toda vez que el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense del Seguro Social es anterior a la promulgación de la Ley N°7293 mediante la cual se crea el impuesto sobre bienes inmuebles. Por lo que, para responder la pregunta planteada, debemos recurrir a la exención genérica subjetiva que deriva de la relación de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política, que como bien se indicó está direccionada a aquellos tributos que graven bienes y servicios que resulten útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la seguridad social, tal y como lo resolvió esta Procuraduría en el dictamen C- 090-2012, que en lo que interesa dispuso:


 


“Desde esta óptica, podemos afirmar que para que una bien inmueble propiedad de la CCSS pueda considerarse no sujeto al pago del tributo en cuestión, dicho bien debe tener conexión directa con el fin esencial de la Caja, el cual no es otro que la protección del régimen de la seguridad social, toda vez que la exoneración genérica que deriva de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política a su favor está en función directa a dicho fin”. Asimismo, indicó:


“En cuanto a la pregunta genérica de si todos los bienes inmuebles que se encuentran inscritos a nombre de la Caja Costarricense del Seguro Social deben ser exonerados del pago de impuesto de bienes inmuebles; tendríamos que responder que únicamente aquellos que sean útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines propios de la institución. En caso de resultar no afectos al tributo previsto en la Ley N° 7509, la no sujeción rige a partir del momento de su inscripción”.


 


 


II.             CONCLUSIONES:


 


De conformidad con lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que:


 


      Los alcances de la exención genérica prevista en el artículo 58 de la Ley Constitutiva de la Caja Costarricense quedó limitada por la reforma que introduce el artículo 50 de la Ley N° 7293 al artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de suerte tal que dicha exención afecta los tributos existentes al momento de la creación de la norma exonerativa.


 


      La exención genérica que deriva de la interpretación armónica de los artículos 73 y 177 de la Constitución Política no alcanza el pago del impuesto de todos los bienes inmuebles registrados a nombre de la Caja Costarricense del Seguro Social, salvo que los mismos resulten útiles y necesarios para el cumplimiento de los fines de la seguridad social.


 


 


Con toda consideración suscriben atentamente,


 


 


 


 


Licdo. Juan Luis Montoya Segura                              Licda. Estefanía Villalta Orozco


          Procurador Tributario                             Abogada Procuraduría


 


JLM/evo


Código:9962-2018