10 de julio de 2020

OJ-103-2020

Señora:

Cinthya Díaz Briceño

Jefa de Área

Comisiones Legislativas IV

Asamblea Legislativa

Estimada señora:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su correo electrónico de fecha 24 de octubre de 2019, mediante el cual, con instrucciones de la Presidenta de la Comisión Especial Permanente de Ambiente, somete a consideración de la Procuraduría General de la República el Proyecto “LEY DE SOLIDARIDAD TRIBUTARIA DE LA PRODUCCIÓN DE ENERGÍA EÓLICA EN LA PROVINCIA DE GUANACASTE”, que se tramita bajo el expediente legislativo N°20854, a fin de que emita el criterio técnico-jurídico respectivo.

Antes de dar respuesta a la consulta planteada, cabe advertir que de conformidad con el artículo 4° de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Ley N°6825 de 27 de setiembre de 1982, y sus reformas), sólo los órganos de la Administración Pública por medio de sus jerarcas, pueden requerir el criterio técnico jurídico de la Procuraduría General de la República, condición que es ajena a la Asamblea Legislativa.

       No obstante, en un afán de colaboración con los señores Diputados, esta Procuraduría tramitará la consulta presentada, con la advertencia de que el criterio que se emite carece de efectos vinculantes, siendo su valor el de una mera opinión jurídica.

       Por otro lado, al no estarse en los supuestos que prevé el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa (consulta al Tribunal Supremo de Elecciones, la Universidad de Costa Rica, el Poder Judicial o una institución autónoma), a la solicitud que nos ocupa no le es aplicable el plazo de ocho días hábiles que dicho artículo dispone.

I.                   SOBRE EL PROYECTO DE LEY CONSULTADO

            Del estudio realizado, se tiene que el proyecto que se somete a consideración de la Procuraduría General de la República propone 7 artículos y un Transitorio Único con los cuales se pretende la creación de un impuesto por concepto de producción y comercialización de energía eólica en la Provincia de Guanacaste a favor de las entidades municipales y dirigido a la realización de proyectos sociales, ambientales, culturales, de emprendedurismo y de infraestructura comunal de interés local.

Por otra parte, consideran los señores Diputados que mediante esta iniciativa se pretende dotar a las entidades municipales con recursos frescos, ante la existencia de variables exógenas que han afectado directamente el potencial de recaudación ante la desestimulación de la industria de la construcción ante la caída de la inversión extranjera directa.

II.  SOBRE EL FONDO:

De previo a entrar al análisis de fondo del proyecto de ley puesto a nuestra consideración, es importante recordar que de conformidad con el Principio de Legalidad estipulado en los artículos 121 inciso 13) de nuestra Constitución Política y 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, la potestad de crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho generador de la relación tributaria, establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo, indicar el sujeto pasivo, otorgar exenciones, reducciones o beneficios, tipificar las infracciones y establecer las respectivas sanciones, así como establecer privilegios, es exclusiva del Estado, la cual se ejerce a través de la Asamblea Legislativa; de ahí que la Sala Constitucional reiteradamente ha dicho:

“IV.- DE LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO. (…) el Estado tiene potestad soberana de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción, o bien, de conceder excepciones, de manera tal que bien se puede conceptualizar que esa potestad de gravar es el poder de sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar la obligación de un tributo o de respetar un límite tributario; poder que se encuentra limitado en los principios y valores que la propia Constitución Política establece (…)” (SCV-8755-2000).

En virtud de lo anterior, la potestad soberana del Estado de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción no reconoce más limitaciones que las que se originan en nuestra propia Carta Magna. Sin embargo, los tributos deben emanar de una Ley de la República y no deben crear discriminaciones en perjuicio de sujetos pasivos, así como abarcar integralmente a todas las personas o bienes previstos en la ley, de conformidad con lo establecido en los ordinales 33, 40, 45, 121 inciso 13 de la Constitución Política.

En concordancia con lo expuesto, valga indicar que si hay consenso en la creación del tributo que se pretende, debe analizarse detenidamente si el mismo resulta acorde con los principios constitucionales de justicia tributaria material. Sobre este punto es imprescindible tener en cuenta los razonamientos externados por la Sala Constitucional en otras oportunidades, en donde ha señalado que:

"III- Desde el punto de vista de la doctrina del Derecho Tributario, sus principios jurídicos más importantes son : a) el de legalidad de la tributación, conocido también, como reserva de ley; o lo que es lo mismo, la exclusiva regulación de la actividad tributaria por la ley formal; b) el principio de igualdad ante el impuesto y las cargas públicas, que alude a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes se encuentren en análogas situaciones (concepto relacionado más con la materialidad, que con la formalidad); este principio permite la formación de distintas categorías, en la medida que éstas sean razonables, lo que a su vez exige que sea con total exclusión de discriminaciones arbitrarias; c) el de generalidad, que implica que no deben resultar afectadas con el tributo, personas o bienes determinados singularmente, pues en tal supuesto los tributos adquieren carácter persecutorio o de discriminación odiosa o ilegítima. Dicho en otra forma, el tributo debe estar concebido de tal forma, que cualquier persona, cuya situación coincida con la señalada como hecho generador, será sujeto del impuesto. Para el caso concreto no hay duda que el tributo fue autorizado por una ley y lo que procede es analizar si la diferenciación alegada por la accionante y que proviene de la ley de patentes referida, es razonable o si por el contrario, crea una discriminación arbitraria contra ella. (…)" (Voto SCV-2197-92).

Aunado a lo anterior, resulta importante destacar que de acuerdo con lo establecido en los artículos 169 y 170 de nuestra Constitución Política, las Municipalidades son corporaciones de carácter autónomo, a las cuales se les otorga la competencia para administrar los intereses y servicios de un determinado cantón en beneficio de la colectividad.

En virtud de esa autonomía otorgada por la Constitución Política, se deriva la potestad impositiva atribuida a las municipalidades, la cual supone la iniciativa para la creación modificación o extinción de los impuestos de naturaleza local; potestad que, sin embargo, es de carácter relativo, en el tanto se encuentra sometida a la aprobación respectiva por parte de la Asamblea Legislativa, de acuerdo a lo preceptuado en el inciso 13 del artículo 121 de nuestra Carta Magna. Sobre este tema, la Sala Constitucional ha señalado:

"Constitucionalmente no es posible que la Asamblea Legislativa tenga un papel creador de los impuestos municipales, en cuanto que son las corporaciones las que crean esas obligaciones impositivas locales, en ejercicio de la autonomía consagrada en el artículo 170 de la Constitución y por su naturaleza de entidades territoriales corporativas, es decir de base asociativa, capaz de generar un interés autónomo distinto del Estado, y las someten a la aprobación legislativa que condiciona su eficacia". (Resolución N° 1613-91 de las 15:15 horas del 21 de agosto de 1991).

Sin perjuicio de lo dicho, si bien a las entidades municipales les asiste poder tributario para crear sus propios tributos, sometidos por supuesto a la autorización de la Asamblea Legislativa conforme lo dispone el artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política, nada impide a los señores Diputados crear tributos cuyo producto sea destinado a las entidades municipales, tal y como sucede con el impuesto que recae sobre los bienes inmuebles.

Por otra parte, la norma tributaria – en tanto norma integrante de un sistema jurídico-- estructuralmente se presenta como un “deber-ser”, donde su ocurrencia fáctica conlleva a ciertos efectos jurídicos que, en el caso específico de la norma tributaria, consisten en el nacimiento de una obligación de carácter económico –tributo-- a cargo del sujeto pasivo y a favor del Estado (en sentido amplio), cuyo importe deberá establecerse atendiendo los presupuestos abstractos del tributo y los criterios que la ley indique para su determinación.

            Es por ello que doctrinariamente se ha reconocido que la obligación tributaria se perfecciona con la concurrencia de los elementos esenciales del tributo, a saber: el hecho generador, la base imponible y la tarifa, a los cuales se suman los sujetos, por considerarse que “…sin el nexo entre el supuesto de hecho y su relación con una determinada persona no es posible concebir doctrinalmente el nacimiento de la obligación a cargo del sujeto sometido a gravamen.”   (SÁINZ DE BUJANDA (Fernando), El nacimiento de la obligación tributaria:  Análisis jurídico del hecho imponible, Buenos Aires, Pág.224) 

            El primero de estos elementos --el hecho generador-- representa el presupuesto de hecho descrito en una norma tributaria, cuya realización o ejecución conlleva al nacimiento de una obligación de carácter fiscal.  Por esta razón, en nuestro ordenamiento jurídico el tributo se constituye como una obligación ex lege, al establecer el artículo 31 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios que: “El hecho generador de la obligación tributaria es el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación.”

De este modo la ley define, caracteriza y conceptúa el hecho generador del tributo, como “…un hecho, acto, actividad, o conjunto de hechos, actos o actividades, de los particulares; en una actividad administrativa o jurisdiccional particularizada en los sujetos; etc., previstos en forma abstracta por una norma jurídica como presupuesto del nacimiento de la obligación tributaria.” (GARCÍA VIZCAINO (Catalina), Derecho Tributario, Buenos Aires, Ediciones Depalma, Tomo I, 1996, pág. 310)

            Una vez acaecido el hecho generador, se debe calcular el quantum debeatur de la prestación tributaria individualizando la llamada base imponible, la cual --valga advertir- no se encuentra conceptualizada en nuestro Código de Normas y Procedimientos Tributarios, ya que el mismo se limita a indicar en el artículo 125 de la ley de cita, las formas de determinación o cuantificación de la obligación tributaria.

            La base imponible es entonces aquel conjunto de elementos o circunstancias fácticas, en virtud de los cuales se puede determinar el monto de la obligación tributaria a cargo del sujeto pasivo y a favor de la administración tributaria.

            En definitiva, tanto el hecho generador como la base imponible son materias privativas de la ley, de modo tal que no existe posibilidad de que el impuesto nazca a la vida jurídica cuando tales elementos no son definidos por la ley.  No obstante, respecto a la base imponible y sin que ello constituya un quebranto a la reserva legal, la doctrina ha aceptado la complementación de la ley por vía reglamentaria ante la imposibilidad de que el legislador pueda precisar con exactitud la base imponible del tributo, por cuanto ello rebasa en muchos casos el aspecto jurídico propiamente para entrar al campo técnico.

Ahora bien, en cuanto al proyecto propiamente se tiene que el impuesto que se pretende crear mediante el artículo 1°, reúne los elementos esenciales a saber: el hecho generador regulado en el artículo 2°, la base imponible y la tarifa reguladas en el artículo 4° en tanto, a pesar de que el impuesto se destina a las entidades municipales de Guanacaste donde se realice la explotación y comercialización de la energía eólica, el artículo 5° del proyecto deja a cargo del Ministerio de Hacienda por intermedio de la Dirección de Tributación la administración, recaudación y fiscalización del tributo, y le asigna a las municipalidades el deber de colaboración para con el Ministerio para el ejercicio de las competencias inherentes a la recaudación y fiscalización del tributo que se pretende crear. En este punto, es importante advertir a los señores legisladores, se realice consulta al Ministerio de Hacienda, lo anterior por la saturación que ha provocado la fiscalización del impuesto sobre el valor agregado, para determinar si la entidad tiene efectivamente capacidad para ejercer las competencias asignadas en el artículo 5° del proyecto de ley que se analiza, aun cuando por disposición del artículo 6° del proyecto se le asigna un 5% de la recaudación para implementar la administración del nuevo tributo que se pretende crear, en tanto el 62.5% se le asigna a las entidades municipales de la provincia de Guanacaste en que se genere la energía eólica.

Dos aspectos de importancia que también deben destacarse del artículo 6°, a saber, que el 32.5% se distribuirá entre los demás cantones de la provincia de Guanacaste, sea los no productores de energía eólica. Sin embargo, me parece que la norma debe de ser más explícita en ese aspecto, y establecer la distribución en relación directa con el número de habitantes, conforme a los datos que arroje el Censo Nacional de Población y no por partes iguales.

En cuanto a las limitaciones que impone el párrafo final del artículo 5° al uso de los recursos, debe tenerse presente que, pese a ello, por ser recursos públicos quedan sujetos al Control de la Contraloría General de la República, aun cuando no se incluyan en el presupuesto ordinario de la hacienda municipal.

En relación con el artículo 7 del proyecto, es importante que los señores Diputados precisen que, en materia de sanciones y procedimientos, resulta aplicable el Título III del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Tómese en cuenta que el acreedor del tributo que se pretende crear, son las municipalidades donde se genere y comercialice la energía eólica.

Finalmente, considera la Procuraduría que por la ubicación que requieren las torres y cuartos de máquinas necesarios en la generación de energía eólica, se requieren los correspondientes estudios de impacto ambiental.

III.- CONCLUSIÓN:

Del análisis del proyecto de Ley sometido a consideración de la Procuraduría, no se advierten vicios de legalidad ni de constitucionalidad, por lo que su aprobación o no, es competencia exclusiva de los señores Diputados.

Con toda consideración suscribe atentamente;

Lic. Juan Luis Montoya S.

PROCURADOR TRIBUTARIO

JLMS/bba

Código N°10806-2019