C-076-84

San José, 20 de febrero de 1984

Señor

Lic. Alfonso De la O. Álvarez

Director Asesoría Legal

Refinadora Costarricense de Petróleo

RECOPE. Apartado Postal 4351.

San José

Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me es grato dar respuesta a su estimable oficio número AL. -940-83 de 17 de noviembre del año pasado, mediante el cual se solicita el criterio nuestro sobre una opinión jurídica emanada de esa Asesoría, relativa a las cargas tributarias que pesan sobre productos derivados del petróleo que vende la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE). La solicitud se origina en el Acuerdo que tomó el Consejo Directivo de la empresa, en el sentido apuntado.

EL PROBLEMA PLANTEADO:

De acuerdo con la tesis sostenida por esa Asesoría Legal, el problema surge en razón de haberse derogado implícitamente por el artículo 6° de la Ley de Reformas a la Ley de Consolidación de Impuestos Selectivos de Consumo a que se refiere el Título II de la Ley N° 4961, de 10 de marzo de 1972, los tributos especiales que gravan la venta o el consumo de combustibles, establecidos por las leyes números 3126 de 28 de junio de 1963; 5883 de 26 de octubre de 1973; 5665 de 28 de febrero de 1975 (D.E. N° 11041 MEIC de 19 de diciembre de 1979); así como los subsidios establecidos por los decretos números 1103 MEIC (Autobuseros), 11215-MEIC (Camaroneros) 11294 MEIC (artesanos) y Decreto puerto de Moín.

La derogación de los Tributos y contribuciones mencionados en el aparte anterior se sustenta asimismo, según la consulta, en las disposiciones del artículo 23 de la nueva Ley de Impuestos General sobre Ventas N°. 6826 de 3 de noviembre de 1982, comenzaron a regir a partir del día primero de diciembre de ese mismo año.

En criterio de la Asesoría Legal consultante, los tributos y contribuciones derogados por las leyes 6820 y 6926 de cita, recobraron su vigencia a partir del día 1° de enero de 1983, cuando comenzó a regir la Ley de Presupuesto para el Ejercicio Fiscal de 1983, N° 6831 de 20 de diciembre de 1982, que incluyó dentro de los ingresos ordinarios, las sumas producto de la recaudación de los tributos y contribuciones en cuestión. La derogación que nos ocupa, habría tenido en consecuencia, una duración de un mes: del 1° al 31 de diciembre de 1983.

Asimismo, se plantea el problema de si, por encontrarse en conocimiento del órgano competente una solicitud para fijar los precios de los derivados del petróleo en ocasión posterior a la derogación de los tributos, dicho órgano debió haber tomado en consideración tal supuesto.

ANÁLISIS JURÍDICO DE LA CUESTIÓN:

a.- El artículo 6° de la Ley N° 6820 de 3 de noviembre de 1983.-

La redacción un tanto confusa de este precepto legal hace difícil su correcta interpretación y ha suscitado dudas en cuanto a sus verdaderos alcances puesto que reúne en un mismo texto la derogación de normas impositivas y exenciones tributarias, sin la debida claridad y precisión. Dice la ley en lo que interesa;

… “Artículo 6°. - Derógase todos los impuestos específicos de consumo o advalórem, cobrados en la primera etapa del proceso productivo o de comercialización, que recaigan sobre la producción, el consumo, o la venta de mercancías no comprendidas en esta ley así como en cualquier otra ley general o especial que regule exenciones en forma diferente, o que establezca impuestos de consumo para el Gobierno Central o para cualquier otra entidad pública o privada, que se cobren en la etapa mencionada.” … Derógase el inciso c) del artículo 10 de la Ley N°. 6324 del 24 de mayo de 1979, referente a un subsidio no menor de ocho millones de colones anuales que gira la refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE) al Consejo de Seguridad Vial, y que dicha empresa incluye como impuesto en los precios de sus productos.”

Por cuanto el último párrafo transcrito no ofrece la menor duda en cuanto a que se trata de la derogación total y definitiva de la contribución impuesta a la Refinadora Costarricense de Petróleo, por la suma indicada, en favor del Consejo de Seguridad, creado por la misma Ley N° 6324 de 24 de mayo de 1979, pasamos ahora a explicar los alcances del párrafo primero, en cuanto a la derogación de “todos los impuestos específicos de consumo o ad valórem”, se refiere.

A primera vista, pereciera que en realidad la ley deja sin efecto cualquier tributo que recaiga sobre la producción, el consumo o la venta de mercancías no comprendidas en esta Ley” pero la verdad es que el sentido de la disposición lo es desgravar de modo general a las mercancías de “todos” los impuestos selectivos o ad valorem a que estaban afectas, para volver a gravarlos con el nuevo impuesto Selectivo de Consumo. En consecuencia la derogación únicamente comprende a todos aquellos tributos específicos de consumo de la misma especie que los establecidos por la propia ley 6820, que estaban vigentes a ese momento. Estos impuestos específicos de consumo no son otros que los creados por la primera ley de Impuestos de Consumo N°. 382 de 21 de abril de 1964, que parcialmente quedaron vigentes por disposición del artículo 38, párrafo segundo   de la Ley N°. 3914 de 17 de julio de 1967 que deroga la anterior, así como los nuevos impuestos “específicos de consumo establecidos con base en el artículo 39 de esta misma ley.

La derogación contenida en el artículo 6° de la Ley 6820, comprende por supuesto a los impuestos selectivos de consumo establecidos por su antecesora la Ley de Consolidación de Impuestos Selectivos de Consumo, a que se refiere el título II de la Ley 4961 de 10 de marzo de 1972, también conocida como Ley de Reforma Tributaria 1972 y de la misma manera todos aquellos impuestos de consumo establecidos sobre determinadas mercancías, mediante decreto ejecutivo- que fueron más de treinta- con fundamento en lo dispuesto por el artículo 12 de la mencionada ley, llamado de “Flexibilidad”.

Queda claro entonces que las derogatorias contenidas en el artículo 6° de la Ley N° 6820, así como en el artículo 23 de la Ley de Impuesto General sobre Ventas N°6826 de 8 de noviembre de 1982, se refieren únicamente a los tributos – de la misma especie de los que ellas establecen y regulan, no así a otros gravámenes específicos que podrían afectar en ese momento a las mercancías objeto de la nueva imposición – por concepto de impuesto selectivo de consumo y ventas. En el caso de la ley 6826, la afirmación anterior se corrobora por la disposición expresa de la misma ley, que en su transitorio III exime de la aplicación del impuesto sobre las ventas a los productos derivados del petróleo que venda la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE).

b.- La norma General 64 de la Ley de Presupuesto para 1983.

Según veremos enseguida, esta Norma General presupuestaria era del todo innecesaria, toda vez que la disposición en ella contenida nada agrega ni resta a la situación jurídica existente. En efecto, ya se dijo en el aparte anterior que la misma Ley de Impuesto General sobre las Ventas N°. 6826 de 8 de noviembre de 1982, había dispuesto en su artículo transitorio III, con carácter permanente, sin sujeción a plazo ni condición, que el tributo creado por ella no se aplicaría a los productos derivados del petróleo que vendiera la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE).

Por su parte la Norma General 64 de comentario dispone lo siguiente:

“… 64.- Durante el año 1983 no se aplicará el impuesto del diez por ciento sobre las ventas de los derivados del petróleo. Únicamente se aplicará la tasa de impuestos específicos correspondiente a los tributos vigentes: Leyes número 3126, 5883, 6324; Decreto MEIC 11041 y los decretos de subsidio Nos.1103 MEIC (autobuseros), 11215 MEIC (camaroneros), 11294 MEIC (artesanos y Decreto Puerto Moín.

Como se ve. Ninguna trascendencia tenía el que la Norma General supra citada viniera a repetir, refiriéndola al año 1983 la misma disposición del Transitorio III de la Ley 6826 que regulaba de modo permanente la situación.

Igualmente resulta gratuita la norma de comentario en tanto dispone que únicamente se aplicará a los derivados del petróleo los tributos y contribuciones de cita ; ello por cuanto según hemos explicado antes, las leyes y decretos que les dieron origen nunca fueron efectivamente derogados; con la salvedad que luego se dirá . El legislador nunca derogó expresa ni implícitamente tales tributos y contribuciones y además el producto de su recaudación ya había sido consignado dentro de los ingresos fiscales para el ejercicio fiscal de 1983. Sin embargo podemos reconocer en este punto que la norma tiene la virtud de reafirmar la vigencia de dichos gravámenes específicos.

Resulta importante señalar que la norma 64 incurre en un error al tener como vigente una contribución que si había sido dejada sin efecto al derogarse de modo expreso por el artículo 6°, párrafo final, de la Ley de Impuesto General sobre las Ventas, el inciso c) del artículo 10 de la Ley 6324 de 24 de mayo de 1979 que establecía un subsidio de ocho millones de colones anuales, a cargo de RECOPE y en favor del Consejo de Seguridad Vial. Al haber sido derogada la norma de cota, no había razón para tener como vigente la contribución ni para incluir las sumas producto de su eventual recaudación como ingreso fiscal.

En consecuencia, al ser abrogada la Norma General N°. 64, por el artículo 10 de la Ley N° 6870 que empezó a regir el día de su publicación, 19 de mayo de 1983, no se produjo ninguna consecuencia jurídica, pues como ya se dijo antes, tal norma en nada había afectado el estado de las cosas. Esto no obstante en apariencia, al quedar derogada la Norma 64, desaparecería la prohibición para aplicar durante lo que faltaba del año 83, el impuesto de ventas a los derivados del petróleo vendidos por RECOPE, y los mismos quedaban automáticamente gravados con el tributo de un 10% sobre el precio final de la venta. Lo anterior no era posible, en razón de que entonces regía, y aún hoy se mantiene vigente el Transitorio III de la Ley 6826 que exime de la aplicación de dicho tributo a los productos derivados del petróleo vendido por RECOPE.

c.- Vigencia de la derogación de las leyes.

Se afirma en la consulta que los impuestos y contribuciones que afectan la venta y consumo de los derivados del petróleo que produce RECOPE, según relación que se hace de la Norma General N°.64 de la Ley de Presupuesto para el ejercicio fiscal de 1983, habría quedado derogado temporalmente, por un período que iba del día 1° al día 31 de diciembre de 1982 y que “recobraron su vigencia” el día primero de enero de 1983, al comenzar a regir la Ley de presupuestos respectiva. Sobre este particular, conviene repetir que tal situación nunca sucedió puesto que tales tributos y contribuciones nunca estuvieron derogados.

CONCLUSIONES:

De todo lo expuesto podemos extraer las siguientes conclusiones: a) Los tributos y contribuciones que afectan la venta y consumo de los productos derivados del petróleo que vende la Refinadora Costarricense de Petróleo (RECOPE) creados por leyes y decretos anteriores, no fueron derogados por el artículo 6° de la Ley N°. 6820 del 3 de noviembre de 1982, ni por el artículo 23 de la Ley 6826 de 8 de noviembre del mismo año. b) No habiéndose producido ninguna derogatoria de impuestos o contribuciones que afectan el precio de los productos derivados del petróleo, no había razón alguna para que el órgano encargado de la fijación de los precios finales de venta, tomara en consideración a la hora de resolver la petición en el sentido apuntado, tal circunstancia.

Con la debida consideración, me suscribo atentamente,

Lic. Francisco E. Villalobos González

PROCURADOR DE ASUNTOS INTERNACIONALES

FVG/gchr

cc.:      Dr. Roberto Dobles Mora

            Ing. Jorge Villalobos

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