16 de diciembre de 2022

PGR-OJ-193-2022

 

Señora

Nancy Vílchez Obando

Jefa de Área, Área de Comisiones Legislativas V

Asamblea Legislativa

 

Estimada señora:

 

Con la aprobación de la señora Procuradora General Adjunta de la República, damos respuesta a su oficio AL-CPOECO-1651-2021 del 28 de octubre de 2021, por medio del cual nos indica que la Comisión Permanente Ordinaria de Asuntos Económicos acordó consultar el criterio de esta Procuraduría en relación con el texto del proyecto de ley denominado, “Ley de Pensión Basada en el consumo” el cual se tramita bajo el expediente legislativo n.° 21639.

 

Antes de referirnos al proyecto de ley sobre el cual se requiere nuestro criterio debemos indicar que, debido a que la gestión que se nos remite no proviene de un órgano del Estado en ejercicio de una función administrativa, sino de un órgano parlamentario, en ejercicio de una función legislativa, lo que emitiremos en este caso, como una forma de colaborar con esa importante labor, es una opinión jurídica carente de efectos vinculantes, pues es evidente que en ese ámbito nuestro criterio no podría privar sobre el del legislador.

 

Además, debemos señalar que el plazo de ocho días previsto en el artículo 157 del Reglamento de la Asamblea Legislativa no es aplicable a este tipo de asuntos, por no tratarse de la audiencia a la que se refiere el artículo 190 de la Constitución Política.  Sobre ese aspecto pueden consultarse, entre otros, los pronunciamientos OJ-053-98 del 18 de junio 1998, OJ-055- 2013 del 9 de setiembre de 2013, OJ-08-2015 del 3 de agosto de 2015, OJ-159- 2020 del 16 de octubre del 2020 y PGR-OJ-094-2022 del 11 de julio de 2022.

 

 

I.- DESCRIPCIÓN GENERAL DEL PROYECTO DE LEY

 

La exposición de motivos del proyecto de ley que se somete a nuestra consideración sostiene que mediante la iniciativa se pretende impulsar una propuesta innovadora, que contribuya a la universalización de la cobertura de las pensiones de la población nacional, que incremente los niveles de recaudación del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en las ventas de bienes y servicios, que fortalezca la cultura tributaria y que fomente el ahorro de los habitantes.  Afirma que con la iniciativa se pretende brindar solución a tres problemas estructurales que enfrenta actualmente la sociedad costarricense, a saber:  1) la evasión del IVA, 2) la baja cobertura de las pensiones de la seguridad social, y 3) la pobreza y la exclusión social.

 

Los propulsores del proyecto de ley afirman que este incluye un sistema solidario de redistribución de recursos que permitiría financiar y facilitar el acceso de todas las personas, incluyendo las que pertenecen a estratos sociales más bajos a las pensiones por vejez, invalidez y muerte.

 

Se prevé que la creación de este régimen de pensión, basado en el consumo, generará una reducción en la evasión del IVA, por lo que el monto de recaudación que recibe actualmente el Estado por ese impuesto no se vería afectado. Más bien se espera que, sin aumentar las tarifas del IVA y paralelo a la generación de fondos para las pensiones, se produzca un incremento en la recaudación, lo que permitiría cumplir dos objetivos satisfactoriamente:  más recaudación y más personas con pensión.

 

El régimen de pensión basado en el consumo que pretende crearse obtendría sus fondos del aporte de un 3% de la recaudación del IVA, cuya tarifa ordinaria es de un 13%.  Ese 3% se asignaría de acuerdo con las compras de bienes y servicios que realicen todas las personas físicas mayores de edad, residentes en el territorio costarricense, nacionales o extranjeras, sujetas a ese impuesto.  En los casos en los que la tarifa del IVA sea menor al 13%, se ha previsto que la asignación al fondo de pensión será de un 25% del impuesto recaudado.

 

De acuerdo con el proyecto de ley, los recursos recaudados se distribuirían de la siguiente manera:

 

“a) La recaudación del impuesto sobre el consumo individual anual que no sobrepase los doce salarios mínimos correspondientes a un trabajador no calificado, se acreditará íntegramente, a la cuenta del individuo que realizó el consumo y se destinará a financiar una pensión al momento de la jubilación, por invalidez o por fallecimiento.

b)       Las recaudaciones sobre el consumo individual anual en exceso del equivalente a doce salarios mínimos, se distribuirán de la siguiente forma: un cincuenta por ciento (50%) para alimentar la cuenta de ahorro individual para la pensión proveniente del Impuesto al Valor Agregado de la persona que generó las compras de bienes y servicios; un cincuenta por ciento (50%) para alimentar el Fondo de Solidaridad para el Retiro, Fosore.

Queda prohibido el uso de dichos recursos para fines distintos a los señalados en la presente ley.  Los jerarcas o los funcionarios que incumplan con esta disposición serán sancionados con despido y las penas establecidas en el Código Penal por el delito de incumplimiento de deberes.

c) La recaudación del porcentaje correspondiente a la pensión proveniente del Impuesto al Valor Agregado, derivada de las compras que realicen las personas jurídicas, se acreditará destinando un uno punto cinco por ciento (1.5%) del trece por ciento (13%) del impuesto directamente al Fondo de Solidaridad para el Retiro, Fosore.

d) Cuando el consumidor no tenga residencia permanente en el país los fondos se acreditarán al Fondo de Solidaridad para el Retiro, Fosore”.

 

Según se describe en el proyecto de ley, el ciclo y toda la logística del proceso de pensión consumo consistiría en lo siguiente:

 

·         Inicia, en el momento del pago del IVA por parte de los eventuales beneficiarios de ese régimen de pensión cuando se realiza la compra.  En ese caso, las entidades comerciales deberán emitir la correspondiente factura electrónica y consignar en ellas todos los datos identificativos del comprador con base en un documento de identidad válido. 

·         Una vez registradas las facturas y realizado el cobro de los recursos (o recaudación del impuesto), el Ministerio de Hacienda se encargará de realizar la atribución individual de los recursos provenientes del IVA al comprador a través de la apertura automática de las cuentas individuales en el caso de aquellas personas que no tengan una cuenta en las operadoras de pensiones.

·         Realizado el cobro de los recursos (o recaudación del impuesto), el Ministerio de Hacienda lo trasladará a las operadoras de pensiones por medio del Sistema Nacional de Compensación y Pagos Electrónicos, SINPE. 

·         En el caso de las personas que ya poseen una cuenta en la respectiva operadora de pensiones, ésta abrirá una subcuenta, en la cual se acreditarán los recursos provenientes de ese fondo de pensión, de manera que estos se mantengan en un registro separado de los demás fondos individuales de pensión que administren las operadoras de pensiones.

·         Esos recursos de la cuenta de pensión consumo se acumularán para conformar un fondo individual de retiro, cuyo saldo, una vez que el beneficiario haya cumplido las condiciones vigentes para pensionarse bajo el Régimen de Invalidez, Vejez y Muerte de la Caja Costarricense de Seguro Social (CCSS), si es que se encuentra afiliado a ese Régimen, o bien, cumplidos  sesenta y cinco años de edad, en el caso de las personas que no califiquen para una pensión de otro Régimen; se transformará en una pensión por vejez que será pagada mensualmente a los propietarios de las cuentas individuales hasta su fallecimiento, bajo la escogencia de alguno de los beneficios establecidos en la Ley de Protección al Trabajador y su normativa complementaria.

 

Cuando la persona no posea una cuenta individual en una operadora, la operadora asignada por defecto será la Operadora de Pensiones Complementarias de la CCSS.  Posteriormente, los titulares de las nuevas cuentas individuales creadas por la operadora asignada por defecto, podrán solicitar el traslado a la operadora de su preferencia.

 

 La administración de estas cuentas por parte de las operadoras de pensión se hará bajo las condiciones establecidas en la Ley de Protección al Trabajador, excepto en lo que se refiere al Régimen de Comisiones, el cual se regirá por las disposiciones legales que se establezcan en virtud de la aprobación del proyecto que se analiza.

 

Dentro de las regulaciones especiales que se establecen en el proyecto de ley en materia de comisiones, se establece que los recursos generados a través del IVA serán calculados, invertidos y administrados con un cincuenta por ciento (50%) de la comisión de la operadora de dicho Régimen, debido a la economía de escala que representa el hecho de incorporar los nuevos recursos a las cuentas individuales ya existentes.  También se establece la prohibición de cobrar comisiones sobre cuentas inactivas.

 

Los recursos que conformen el FOSORE, también serán trasladados por el Ministerio de Hacienda a las operadoras de pensiones y serán acreditados en las cuentas individuales de las personas de bajos ingresos en condición de vulnerabilidad social, de acuerdo con una selección que se realizará con base en el valor de la línea de pobreza vigente y oficial y de conformidad con los criterios que serán valorados reglamentariamente.

 

            Según se indica, en el caso de personas de bajos recursos que no hayan logrado consolidar una pensión contributiva en alguno de los regímenes de pensiones obligatorios existentes, y que se encuentren en una condición de vulnerabilidad que les permita calificar para obtener una pensión no contributiva, el monto de la cuenta individual de los fondos de pensión proveniente del IVA acumulado será adicionado a la cuenta individual generada por el Régimen Obligatorio de Pensiones Complementarias, si el beneficiario posee fondos acumulados en ese Régimen, para calcular un solo beneficio seleccionado por el pensionado.  Si no dispone de cuenta se le asignará una.

 

 En caso de que el monto a recibir no sea “rentable”, (inferimos que se refiere a que no sea suficiente), para otorgar un beneficio a criterio de la operadora, los fondos se transferirán a la CCSS, para que esta los invierta en un fondo mutual y asigne el rendimiento correspondiente a cada beneficiario en el plazo del beneficio seleccionado.   Los fondos de pensiones de consumo estarán bajo la supervisión de la Superintendencia de Pensiones.

 

Además, el proyecto de ley contempla una interpretación auténtica del artículo 32, inciso ch), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, n.° 7092 de 21 de abril de 1988, en el sentido de que no estarán gravadas las pensiones, jubilaciones, los beneficios y prestaciones del Régimen Obligatorio de Pensiones Complementarias, del Régimen Voluntario de Pensiones Complementarias, y las pensiones que se deriven de la ley de pensión basada en el Impuesto al Valor Agregado.

 

Finalmente, en su transitorio único, el proyecto de ley señala que el traslado de la “tasa” proveniente del Impuesto al Valor Agregado al Régimen de Pensiones basado en el consumo, se hará en forma gradual.  Durante el primer año de vigencia se destinará 0.5 puntos porcentuales del 13% del IVA, incrementándose 0.5 puntos porcentuales cada año, hasta llegar en el sexto año de aplicación de los 3 puntos porcentuales de ese impuesto que se transferirán con carácter de contribución social a la cuenta del beneficiario. Para aquellos productos y servicios con una alícuota menor al 13%, se destinará a la pensión basada en el consumo un 5% del impuesto anualmente, hasta alcanzar el 25% del impuesto el quinto año.

 

 

II.- OBSERVACIONES SOBRE EL PROYECTO DE LEY

 

1.- Sobre la viabilidad constitucional de la pensión basada en el consumo.

 

            Luego del análisis general del proyecto de ley, esta Procuraduría, considera que la creación de un régimen de pensión basado en el consumo y financiado con un porcentaje del IVA, no implica, por sí misma, contravención alguna a Constitución Política.

 

            Si bien es cierto, la creación de ese régimen de pensión lleva implícito conferir un destino específico a una parte del IVA, también lo es que en nuestro medio no están prohibidos los destinos específicos creados por normas de rango legal.  En ese sentido, la Sala Constitucional, en varias de sus resoluciones, ha avalado la posibilidad de que el legislador ordinario establezca destinos específicos para impuestos ya creados. En ese sentido puede consultarse, por ejemplo, la resolución n.° 19511-2018 de las 21:45 horas del 23 de noviembre del 2018. 

 

            Cabe acotar que, en lo que respecta a la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, n.° 9635 de 3 de diciembre del 2018, tal y como lo ha expresado esta Procuraduría en otras oportunidades, ese cuerpo legal no desautoriza los destinos específicos. Lo que las normas incorporadas en dicha ley sobre esa materia pretenden hacer es flexibilizar la asignación de los recursos por parte del Ministerio de Hacienda, como medida para gestionar de forma más eficiente y sostenible las finanzas públicas.  Sobre ese tema puede consultarse el dictamen C-443-2020 del 13 de noviembre de 2020.

 

            Por otra parte, tampoco podría considerarse contrario a la Constitución Política la creación de regímenes de pensiones distintos al régimen general administrado por la CCCSS.  En ese sentido, una interpretación literal del artículo 73 de la Constitución Política conduciría a afirmar la inconstitucionalidad de los regímenes especiales de pensiones cuya administración no haya sido atribuida a la CCSS; sin embargo, la Sala Constitucional, en varias resoluciones (entre ellas la n.° 846-92 de las 13:30 horas del 27 de marzo de 1992) consideró válida la coexistencia de regímenes especiales de pensiones junto con el régimen general de invalidez vejez y muerte.

 

            2.- Sobre la necesidad de llevar a cabo un estudio actuarial.

 

            La viabilidad del régimen de pensión basado en el consumo parte de dos premisas fundamentales:  la reducción de la evasión fiscal y el incremento en los niveles de recaudación del IVA.        Se pretende lograr esos dos objetivos básicos por medio del incentivo que tendrían los consumidores para exigir facturas o comprobantes electrónicos que respalden las compras de sus bienes y servicios, motivados por el hecho de que un porcentaje del tributo que pagan en estas operaciones comerciales servirá para conformar un fondo de ahorro que les será devuelto bajo la forma de un aporte en una cuenta individual de pensión complementaria, de la cual podrán disfrutar en el futuro.  Sin embargo, un régimen de pensión que fundamenta parte de su viabilidad en un cambio en el comportamiento tributario de los consumidores, se torna incierto y conlleva riesgos importantes que deben ser cuantificados. 

 

            La instauración de ese régimen de pensión podría, ciertamente, causar un efecto positivo y propiciar el hábito de exigir facturas electrónicas por parte de  algunos consumidores, principalmente los consumidores finales, los cuales actualmente no cuentan con ningún incentivo legal para solicitar facturas electrónicas como respaldo por sus compras; sin embargo, en el caso de otros agentes económicos, específicamente, aquellos que actualmente desarrollan sus actividades bajo la informalidad y escapan al control tributario, el pronóstico puede ser menos alentador, considerando que en esos casos, ni siquiera el beneficio fiscal típico que se establece dentro de la mecánica del IVA, consistente en el reconocimiento del crédito fiscal, ha sido suficiente incentivo para lograr la regularización en el cumplimiento de la obligación de emitir comprobantes electrónicos.

 

            Esta Procuraduría considera que sería de mucha utilidad realizar un estudio actuarial que proporcione información de naturaleza económica o financiera orientada a estimar el aumento de la recaudación y la disminución de la evasión fiscal que se requeriría para que un régimen de pensión resulte sostenible.   Igualmente, un estudio de esa naturaleza podría proveer información relevante en relación con los costos administrativos y operativos que implicaría la puesta en práctica del proyecto y el impacto económico que el traslado de un porcentaje de los recursos provenientes del IVA podría implicar en las finanzas públicas.   Además, de un estudio actuarial podrían obtenerse datos para determinar en qué medida la creación del FOSORE podría ser un mecanismo eficiente para tratar de compensar la regresividad e inequidad que   podrían derivarse de un régimen de pensión basado en el consumo, en el cual, evidentemente, quien más consume es quien más beneficios obtiene. 

 

            3.- Sobre el tratamiento de modificaciones posteriores a la concreción de las compras (devoluciones, anulación de facturas, etc.)

 

            De conformidad con lo que establece el artículo 14 del proyecto de ley, la distribución de los recursos de pensión consumo a las operadoras de pensiones será realizado por el Ministerio de Hacienda a través del SINPE, en un plazo máximo de cinco días hábiles después de haberse concretado la recaudación de los fondos.  Por su parte, el artículo 9 del proyecto establece que el traslado de los fondos acumulados por el FOSORE a las operadoras de pensiones se debe llevar a cabo al final de cada año.

 

            Tomando en consideración el dinamismo y las múltiples vicisitudes que pueden presentarse en las prácticas comerciales, no debe dejarse de lado el hecho de que, con posterioridad a la compra de un bien o prestación de un servicio y la emisión de la factura o comprobante electrónico correspondiente, pueden presentarse situaciones que den lugar a la emisión de notas de crédito o débito modificando la cuantía original de las facturas, o bien, dejando sin efecto las operaciones realizadas. 

 

            Por ejemplo, ello puede ocurrir en los casos en los que las ventas son anuladas en virtud de resoluciones judiciales o administrativas posteriores, o cuando se llevan a cabo devoluciones de productos, devoluciones de bienes en consignación que no fueron vendidos, u otros supuestos que podrían dar lugar a la modificación de las bases imponibles originalmente consignadas en las facturas y sobre las cuales se llevó a cabo el cobro del IVA declarado y enterado al Fisco.

 

            También podría ocurrir que un contribuyente del IVA ingrese al Fisco pagos indebidos de impuestos, por aplicación incorrecta de las normas sustantivas que regulan dicho tributo, lo cual podría, eventualmente, dar lugar al derecho, por parte del contribuyente, de solicitar la devolución respectiva, previo reintegro de lo cobrado indebidamente al consumidor, o bien, a la generación de créditos fiscales, mediante la presentación de declaraciones tributarias rectificativas, dentro del plazo de prescripción correspondiente, los cuales podrían ser objeto de compensación con otros tributos.

 

            Por los plazos que se establecen para llevar a cabo el traslado de los fondos a las operadoras de pensiones, se recomienda evaluar la posibilidad de instaurar mecanismos para abordar y solventar las situaciones descritas. 

 

            4.- Sobre las compras realizadas con dinero en efectivo y respaldadas con comprobantes físicos.

 

            El artículo 16 del proyecto de ley, relativo al registro y acreditación individual de los fondos de pensión provenientes del IVA, indica textualmente:

 

             “Artículo 16.- El registro de los fondos destinados a las cuentas individuales de pensión proveniente del Impuesto al Valor Agregado se realizará en el momento de la compra de los bienes y servicios, cuando la transacción se realice mediante el uso de tarjeta de crédito o débito, o por medio de pago electrónico desmaterializado equivalente.  Las empresas privadas y las instituciones participantes en la gestión de dichos medios de pago deberán suministrar al Ministerio de Hacienda, en calidad de entidad recaudadora de los fondos de pensión proveniente del Impuesto al Valor Agregado, todo el detalle de la información requerida para construir un registro anual de ventas y consumo, así como para registrar y acreditar los recursos a las cuentas individuales de pensión proveniente del Impuesto al Valor Agregado.

             Cuando en las transacciones de compra se utilicen otros medios de pago diferentes a los indicados en el párrafo anterior, el comprador interesado en acreditar la fracción correspondiente de su cuenta individual de pensión proveniente del Impuesto al Valor Agregado deberá conservar y presentar las facturas o comprobantes físicos de compra debidamente formalizados según la normativa vigente, para que sean registrados por la entidad debidamente autorizada por el Ministerio de Hacienda para realizar dicha función.” 

 

            Entendemos por “medio de pago electrónico desmaterializado” los pagos efectuados con tarjetas de crédito o débito, transferencias bancarias, SINPE o cualquier otra modalidad de pago en línea o virtual. Y por ”otros medios de pago diferentes a los indicados en el párrafo anterior” aquellos pagos que son realizados con dinero en efectivo o mediante cheque.

 

            A pesar de que en el artículo 15 del proyecto se reconoce que una transacción puede ser respaldada con facturas o comprobantes legalmente autorizados independientemente de la forma de pago que se utilice,  en el artículo 16 se hace una diferencia en el proceso de registro y acreditación individual de los fondos de pensión provenientes del IVA en el Registro Centralizado de Facturas (RCF), dependiendo de si el pago se realiza utilizando medios electrónicos o virtuales (desmaterializados), o  si son realizados con dinero en efectivo o mediante cheque.

 

            El uso de la facturación electrónica torna mucho más sencillo y eficiente el proceso de registro centralizado de facturas debido a que mediante ese sistema de facturación se emiten documentos electrónicos autorizados por la Administración Tributaria que son transmitidos en el mismo acto de la compraventa o prestación del servicio, lo cual permitiría que la acreditación del IVA a cada consumidor se realice prácticamente de forma automática y en tiempo real.   Sin embargo, observamos que en el artículo 16 se asocian las ventajas y agilidad en el proceso de registro que se logra gracias al uso de la factura electrónica únicamente con la utilización de medios de pago desmaterializados.  Como si el pago de las transacciones en dinero en efectivo fuera incompatible con la posibilidad de emitir facturas electrónicas.

 

            El segundo párrafo del artículo 16 del proyecto lleva implícita la noción de que, los pagos realizados con dinero en efectivo dan lugar a la emisión de comprobantes físicos y no a comprobantes electrónicos, razón por la cual obliga al comprador a realizar todo el procedimiento ahí descrito para el registro y acreditación.  No obstante, es claro que los pagos realizados con dinero en efectivo o mediante cheque pueden dar lugar a la emisión de comprobantes electrónicos, por lo que en esos casos se deben admitir también todas las ventajas inherentes a la aplicación de ese mecanismo.

 

 

            5.- Sobre la importancia de que se acuda lo menos posible al uso de los centros de acopio .

 

            En el ámbito comercial y empresarial, los medios de pago desmaterializados revisten gran importancia, debido a que se consideran mecanismos ágiles y seguros que reducen el riesgo de robo y fraude y optimizan la gestión y control de los procesos de compras.  En lo que concierne a la materia fiscal, la utilización de estos medios desempeña un papel medular en el control de la elusión y evasión tributaria, debido a la trazabilidad que se logra mediante su aplicación, de ahí que la normativa que regula la materia tributaria promueva el uso de estos medios alternativos y obligue a los comercios a aceptarlos.

 

            No obstante, considerando que uno de los objetivos de este proyecto de ley es establecer un régimen de pensión basado en el consumo que contribuya a la universalización de la cobertura de las pensiones, es criterio de esta Procuraduría que, a menos que los pagos realizados con dinero en efectivo impliquen desventajas relevantes e insubsanables en relación con el control de los ingresos del IVA (tales como la imposibilidad del uso del mecanismo la factura electrónica o cualquier otra razón debidamente acreditada) esa forma de pago no debería representar un inconveniente para que un consumidor, que aspira a ser beneficiario de este régimen de pensión, pueda lograr de manera ágil y expedita, la acreditación en su cuenta individual de la fracción de IVA que le corresponde por el pago realizado en la adquisición de bienes y servicios.

 

            El registro posterior de una factura bajo la modalidad de centros de acopio no solo implica un proceso complejo y costoso para El Estado, sino que puede dar lugar a errores o duplicidades, o bien, disuadir a los consumidores de ejercer su derecho a la acreditación del IVA pagado en sus operaciones.  Por lo anterior, se recomienda valorar la posibilidad de reducir al máximo la opción del registro y acreditación de la fracción correspondiente del IVA en las cuentas individuales de pensión a través de “centros de acopio” y reservar este trámite únicamente para casos excepcionales.

 

            6.- Sobre los contribuyentes del Régimen de Tributación Simplificada.

 

            De conformidad con lo establecido en el artículos 76 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, n.° 7092 del 21 de abril de 1988 y sus reformas; el artículo 40 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Agregado, n.° 6826 del del 8 de noviembre de 1982 y sus reformas: y el artículo 7 del decreto n.° 25514-H del 24 de setiembre de 1996 y sus reformas, denominado “Régimen de Tributación Simplificada para Comerciantes Minoristas y Bares”, los contribuyentes acogidos al Régimen de Tributación Simplificada no están obligados a emitir facturas por las ventas de bienes y la prestación de servicios que realicen, salvo cuando el valor de la venta individual de las mercancías que expendan supere el 5% de un salario base, o cuando dichos comprobantes sean solicitados por sus clientes para respaldar las compras realizadas, o bien, cuando hayan optado voluntariamente por registrarse bajo una figura llamada: “emisores receptores electrónicos no confirmantes”, creada mediante el artículo 2.8 del Reglamento de comprobantes electrónicos para efectos tributarios, decreto n.° 41820-H de 19 de junio del 2019.

 

            Adicionalmente, los contribuyentes acogidos al Régimen de Tributación Simplificado tienen una forma especial de calcular el IVA, el cual no se computa sobre las ventas realizadas, sino sobre el total de las compras que haya realizado el agente económico durante el trimestre, monto que deberá multiplicarse por un factor definido por decreto, el cual varía dependiendo del tipo de actividad de que se trate.  

 

            En razón de lo anterior, estos contribuyentes no cobran IVA a sus clientes, por lo que, para efectos del régimen de pensión basado en el consumo no podría haber acreditación alguna de IVA en favor de las personas físicas o jurídicas que realicen operaciones con contribuyentes acogidos a este régimen.

 

            Así las cosas, se recomienda analizar si se requiere alguna regulación especial en relación con las ventas de bienes y servicios realizadas por los contribuyentes acogidos a este régimen.

 

            7.- Sobre la comisión de las operadoras en caso de rendimientos negativos .

 

            De conformidad con lo establecido en el artículo 7 del proyecto de ley, las cuentas individuales de pensión provenientes del IVA serían administradas por las operadoras de pensiones complementarias bajo las condiciones establecidas en la Ley de Protección al Trabajador, en lo que éstas resulten aplicables.   No obstante, en lo concerniente al pago de comisiones, ese artículo establece que la administración de los fondos de pensión consumo se regirá por un régimen diferente al que se establece en la Ley de Protección al Trabajador, pues se regulan montos de comisiones inferiores a otros esquemas de pensión de cuentas individuales y se prohíbe aplicar comisiones de administración sobre cuentas que se encuentren inactivas, salvo que se trate de comisiones basadas en nuevos rendimientos.

 

            Tomando en cuenta que los límites y condiciones que el proyecto de ley establece en relación con el cobro de comisiones por la administración de los fondos de pensión consumo se idearon con la clara intención de no afectar a los beneficiarios del régimen, sería recomendable analizar la posibilidad de incluir en el proyecto regulaciones relacionadas con el cobro de las comisiones de administración en caso de que la inversión de los fondos llegare a generar rendimientos negativos por períodos prolongados.  Ello con el fin de no descapitalizar los fondos que conforman las cuentas individuales de los beneficiarios de este régimen de pensión basado en el consumo.

 

            Lo anterior se plantea debido a la situación que se ha experimentado en relación con el rendimiento negativo obtenido en las inversiones de los fondos de inversión del Régimen Obligatorio de Pensiones (ROP) y del Fondo de Capitalización Laboral (FCL). 

 

            8.- Destino de los fondos de las cuentas inactivas.

 

            El artículo 7 del proyecto de ley establece que las cuentas individuales de pensión proveniente del IVA que se encuentren inactivas por un lapso superior a dos períodos fiscales serán transferidas automáticamente a la operadora de pensiones de la CCSS, la cual deberá aplicar, para estas cuentas, una comisión no superior a aquella necesaria para cubrir los costos de administración y para garantizar el mantenimiento del valor real del saldo de la cuenta.

 

            En relación con las disposiciones anteriores, consideramos necesario que se defina cuáles serían los parámetros o condiciones para catalogar una cuenta como inactiva. Igualmente, sugerimos especificar qué destino se daría a los fondos que conforman las cuentas inactivas y sus rendimientos, tomando en consideración que de conformidad con el artículo 5 del proyecto de ley, los recursos acumulados en las cuentas individuales de pensión proveniente del IVA son patrimonio exclusivo de sus titulares, por lo que se entendería que dichos fondos no pasarían a formar parte del FOSORE y no existe total claridad en cuanto a la diferencia entre las cuentas inactivas y aquellas en las que no sea posible identificar o localizar a su titular por falta de información, como sería el caso de las compras efectuadas por turistas o por nacionales o extranjeros que ya no residan en el país.

 

            9.- Sobre la normativa aplicable para definir a los beneficiarios de las cuentas individuales de pensión en caso de fallecimiento del titular de la cuenta individual.

 

            En artículo 7 del proyecto de ley establece que “En caso de fallecimiento del propietario de la cuenta individual de pensión proveniente del Impuesto al Valor Agregado cuando exista un beneficiario legalmente designado, el saldo de su cuenta individual deberá ser transferido automáticamente a la cuenta del beneficiario.  De no existir tal beneficiario se transferirá al Fosore”. (El subrayado es nuestro).

 

            En la disposición anterior, el término “legalmente designado” parece haber sido establecido previendo la posibilidad de recurrir supletoriamente a algún otro cuerpo normativo de rango legal que establezca un orden de prelación en materia de beneficiarios.  De ser así, debería señalarse la normativa legal específica a la que se hace referencia.  En todo caso, se advierte que con el texto actual de esa norma se cierra la posibilidad de aplicar el orden de prelación del Régimen General de Invalidez Vejez y Muerte de la CCSS, pues ese régimen no está regulado “legalmente”, sino por reglamento. 

 

            10.- Sobre la redundancia de autorizar emitir facturas electrónicas.

 

            El artículo 20 del proyecto de Ley, establece lo siguiente:

 

“Se autoriza al Ministerio de Hacienda para que ponga en operación un sistema de factura electrónica, para lo cual desarrollará la infraestructura tecnológica necesaria para permitir a todas las entidades vendedoras el registro detallado de las transacciones y facturas.  El sistema de factura electrónica se aplicará a las entidades y transacciones de compra - venta que determine el Ministerio de Hacienda, independientemente de si tales transacciones están sujetas o no a impuestos o contribuciones.

En las compras realizadas con tarjeta de crédito o débito se tendrá por acreditado al titular el porcentaje correspondiente, asociando la compra y la persona beneficiaria.”

 

            La norma anterior resulta innecesaria debido a que el uso de la factura electrónica como respaldo de las operaciones de compra venta fue establecido expresamente y generalizado mediante el artículo 2 de la Ley n.° 9416 de 14 de diciembre del 2016, “Ley para Mejorar la Lucha contra el Fraude Fiscal”.

 

            Después de la promulgación de esa ley, la Administración Tributaria emitió el decreto n.° 41820-H de 19 de junio del 2019, denominado “Reglamento de comprobantes electrónicos para efectos tributarios“, el cual integró todas las reglas que existían en diferentes disposiciones generales en relación con el uso obligatorio de comprobantes electrónicos como respaldo de las operaciones.

 

            Por lo anterior, actualmente ya están regulados todos los aspectos relacionados con la emisión y entrega de los comprobantes electrónicos a los obligados tributarios, su confirmación al cliente o receptor, su eficacia jurídica, su fuerza probatoria y el proceso de emisión y entrega de los comprobantes electrónicos, la comprobación electrónica, así como los elementos sobre los formatos y especificaciones técnicas. Ello implica que la regulación que se propone sobre esa materia sea innecesaria.

 

            11.- Sobre la interpretación auténtica del artículo 32, inciso ch) de la Ley n.° 7092, Ley del Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988 y sus reformas.

 

            El proyecto de ley, en su artículo 27, establece que se realiza una interpretación auténtica del artículo 32, inciso ch) de la Ley n.° 7092, Ley del Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988 y sus reformas.  Dicho artículo establece textualmente:

 

          “Se interpreta de manera auténtica el artículo 32, inciso ch) de la Ley N.° 7092, Ley del Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988 y sus reformas, en el sentido de que no están gravadas las pensiones, jubilaciones, los beneficios y prestaciones del Régimen Obligatorio de Pensiones Complementarias, del Régimen Voluntario de Pensiones Complementarias , y las pensiones que se deriven de la ley de pensión basada en el Impuesto al Valor Agregado, establecidos de conformidad con la Ley de Protección al Trabajador, Ley N.° 7983 de 16 de febrero de 2000 y sus reformas, en cualquiera de las modalidades que se pacten para su pago y las rentas vitalicias otorgadas por las compañías aseguradoras.”

 

            Lo que pretende el proyecto de ley es modificar Ley del Impuesto sobre la Renta para crear una exoneración a favor del régimen de pensión basado en el consumo. Por ello, lo que procede es hacerlo mediante una norma ordinaria y no mediante una interpretación auténtica, pues esta última está prevista para situaciones distintas.  Otra opción es incluir la pensión basada en el consumo dentro de las exenciones ya previstas en el artículo 71 bis de la Ley de Protección al Trabajador, según el cual, “Las prestaciones o los beneficios derivados del Régimen Obligatorio y Voluntario de Pensiones Complementarias, previstos en esta ley, estarán exentos de toda clase de tributos”. 

 

12.- Sobre la necesidad de un periodo razonable de vacatio legis.

 

            Por la complejidad que podría tener la implementación de la pensión basada en el consumo, consideramos que se debe analizar la posibilidad de que exista un periodo de “vacatio legis” de manera tal que la ley entre en vigencia después de trascurrido un lapso razonable desde su publicación. 

 

 

III.- CONCLUSIÓN

 

            Con fundamento en lo expuesto, considera esta Procuraduría que la creación de un régimen de pensión basado en el consumo y financiado con un porcentaje del Impuesto al Valor Agregado, no implica, por sí misma, contravención alguna a Constitución Política, por lo que la aprobación o no del proyecto de ley bajo análisis es un asunto de discrecionalidad legislativa. 

 

            En todo caso, sugerimos analizar las sugerencias realizadas sobre la necesidad de llevar a cabo un estudio actuarial, sobre el tratamiento de modificaciones posteriores a la concreción de las compras, sobre el tratamiento de las compras realizadas con dinero en efectivo y respaldadas con comprobantes físicos, sobre la importancia de que se acuda lo menos posible al uso de los centros de acopio, sobre los contribuyentes del Régimen de Tributación Simplificado, sobre la comisión de las operadoras en caso de rendimientos negativos, sobre el destino de los fondos de las cuentas inactivas, sobre la normativa aplicable para definir a los beneficiarios de las cuentas individuales de pensión en caso de fallecimiento del titular de la cuenta individual, sobre la redundancia de autorizar emitir facturas electrónicas, sobre la interpretación auténtica del artículo 32, inciso ch), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y sobre la necesidad de un periodo razonable de “vacatio legis”.

 

Atentamente,

 

 

 

 

Julio César Mesén Montoya

Procurador 

JCMM/hsc