01 de abril de 2024

PGR-C-055-2024

 

MBA

Roxana Rodríguez de la Peña

Auditora Interna

Dirección Nacional de Notariado

 

Estimada señora:

 

            Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio N° DNN-UAI-OF-0012-2024 de fecha 22 de febrero del año en curso, mediante el cual nos consulta lo siguiente:

 

“Conforme con las competencias descritas en los artículos 22 y 23 del Código Notarial, el primero para Consejo Superior Notarial y el segundo para la Dirección Ejecutiva y considerando la normativa de control interno que contiene la Ley General de Control Interno y la relacionada Directriz emitida por la Dirección General de la Contabilidad Nacional: ¿cuál de estos dos órganos es el Máximo Jerarca de la Dirección Nacional de Notariado, con competencia funcional para autorizar y/o aprobar sus Estados Financieros?”

 

Lo anterior, referido puntualmente a la Directriz DCN-0012-2021 emitida por la Dirección General de la Contabilidad Nacional del Ministerio de Hacienda, que en su artículo 6 ordena que los estados financieros deberán presentarse firmados digitalmente por el Contador a cargo, requiriéndose adicionalmente la firma y aprobación del Director Ejecutivo y la autorización del máximo jerarca de la entidad correspondiente.

 

Nos indica en su oficio que esa Auditoría Interna, como parte del Plan de Trabajo 2023, tiene en ejecución un estudio denominado: “Revisión y Evaluación de las principales cuentas contables de los estados financieros de la Dirección Nacional de Notariado para los periodos 2021-2022” y adicionalmente tiene consignado en el Plan de Trabajo 2024 el “Estudio de control interno sobre la adquisición de bienes y servicios de la Dirección Nacional de Notariado”, de ahí la importancia que reviste para esa Auditoría Interna la atención de la consulta.

 

I.-        Algunas consideraciones sobre los términos de la consulta y su admisibilidad

 

Si bien es cierto el artículo 4° de nuestra Ley Orgánica (no. 6815 de 27 de setiembre de 1982) permite que los auditores internos puedan realizar la consulta directamente, esa facultad no es irrestricta. Pues, conforme a lo dispuesto en la ley, nuestra jurisprudencia administrativa ha señalado las condiciones bajo las cuales debe ejercerse.

 

En ese sentido, hemos indicado que la materia consultable por parte de los auditores se circunscribe a aquella que pertenezca, de modo directo, a su competencia funcional, es decir, que la facultad de consultar está referida a la competencia del auditor y al ámbito de las competencias del organismo que controla y del cual forma parte, con el fin de que esos órganos de control interno cuenten con la posibilidad de obtener un criterio técnico jurídico informado y autorizado del Órgano Superior Consultivo de la Administración que les permita ejercer de una forma más eficaz sus funciones de control y validación.

 

Ello implica que los auditores no se encuentran autorizados para consultar sobre materias que no se refieran o no estén contenidas en la esfera de su competencia institucional o dentro de la competencia de los órganos administrativos de los cuales forman parte. Por esa razón, hemos estimado que las consultas realizadas por la auditoría interna, deben estar ligadas al contenido mismo del plan de trabajo que se esté aplicando ese año en la respectiva Administración, ya que es esto lo que nos permite determinar los alcances del ámbito de competencia de esa auditoría. De ahí que, resulta necesario que se acredite esa relación o ligamen. (Dictámenes Nos. C-042-2008 de 11 de febrero de 2008, C-153-2009 de 1° de junio de 2009, C-314-2017 de 15 de diciembre de 2017, C-043-2019 de 20 de febrero de 2019, C-133-2019 de 14 de mayo de 2019, C-191-2020 de 26 de mayo de 2020, C-002-2021 de 6 de enero de 2021).

 

            Como ya hemos señalado en otras ocasiones:

 

“…la única forma que tiene la Procuraduría para asegurarse que una consulta está ligada al ejercicio de las competencias de la auditoría interna, es que lo cuestionado esté directamente relacionado con algún estudio o informe de auditoría previsto en el plan de trabajo.

 

Debe tenerse en cuenta que en el plan de trabajo se definen, previamente, los temas de fondo que serán estudiados por la auditoría interna, por lo que, de requerirse nuestro criterio en relación con esos temas, no existiría ninguna duda de que la consulta se plantea para el estricto cumplimiento de las competencias de la auditoría.” (Dictamen no. PGR-C-293-2021 de 15 de octubre de 2021).

 

En orden a dicho requisito, estimamos que la consulta que se nos plantea resulta admisible, principalmente en relación con el hecho de que, como parte del Plan de Trabajo 2023 –según se explica en su oficio– se está ejecutando un estudio denominado “Revisión y Evaluación de las principales cuentas contables de los estados financieros de la Dirección Nacional de Notariado para los periodos 2021-2022”, asunto respecto del cual efectivamente el pronunciamiento requerido guardaría relación con dicho estudio que está llevando a cabo esa auditoría.

 

II.-      Estructura jerárquica de la Dirección Nacional de Notariado

 

            El Código Notarial (Ley N° 7764 del 17 de abril de 1998 y sus reformas), dispone, en lo que aquí nos interesa, lo siguiente:

           

Artículo 22.-Consejo Superior Notarial

 

Las funciones de dirección y emisión de políticas y directrices de la Dirección Nacional de Notariado estarán a cargo del Consejo Superior Notarial, conformado por cinco personas propietarias. Se designará, además, una persona suplente por cada propietaria.

 

Este Consejo estará integrado por representantes que posean el título de abogado y notario público, de las siguientes instituciones: (…)

 

  Las atribuciones del Consejo Superior Notarial son las siguientes:

 

  i) Emitir los lineamientos y las directrices de acatamiento obligatorio para el ejercicio del notariado y todas las decisiones relativas a la organización, supervisión, control, ordenamiento y adecuación del notariado costarricense.

 

Estas resoluciones tendrán fuerza ejecutiva y deberán publicarse en el Diario Oficial.

 

(…)

iv)    Conocer en alzada lo resuelto por el director ejecutivo, en los casos de denegatoria de habilitación y de inhabilitación.

 

 

viii)  Nombrar a la persona que ocupe el cargo de director ejecutivo y designar a su sustituto en caso de ausencia temporal.

 

(Así reformado por el aparte b) del artículo 1º de la ley N° 8795 del 4 de enero de 2010)

            Artículo 23.-Director ejecutivo

 

Las funciones de administración, organización y fiscalización que debe llevar a cabo la Dirección Nacional de Notariado estarán a cargo de un director ejecutivo. Será elegido y nombrado por acuerdo de mayoría simple de la totalidad de los miembros del Consejo Superior Notarial.

 

El director ejecutivo estará excluido del Régimen de Servicio Civil y será nombrado por el plazo de cinco años prorrogables, indefinidamente, por períodos iguales.

 

 Las atribuciones del director ejecutivo serán las siguientes:

 

 

a)     Juramentar a los notarios públicos e inscribirlos en el registro que debe llevarse para tal efecto.

 

b)    Mantener un registro actualizado de las direcciones exactas de los notarios públicos y de sus oficinas o despachos.

 

c)     Llevar un registro de firmas de los notarios y de los sellos que deben utilizar en sus actuaciones, así como cualquier otro medio idóneo de seguridad que acuerde el Consejo Superior Notarial.

 

d)    Llevar un registro de las sanciones disciplinarias que se les impongan a los notarios y velar por que se cumplan efectivamente.

 

e)     Autorizar la entrega de tomos de protocolos.

 

f)     Velar por que los protocolos de los notarios fallecidos, suspendidos o incapacitados, sean entregados a la entidad respectiva. En estos casos, el director ejecutivo queda facultado para requerir, trasladar y entregar los tomos respectivos.

 

g)    Realizar inspecciones en las oficinas de los notarios públicos, a efecto de fiscalizar que tengan oficina abierta al público y cumplan la ley, las disposiciones, las directrices y los lineamentos de acatamiento obligatorio. Durante las inspecciones, que deberán realizarse con aviso previo, la Dirección está facultada para requerir los documentos y las informaciones necesarios para el adecuado cumplimiento de sus atribuciones fiscalizadoras.

 

h)    Denunciar a los notarios ante el Consejo Superior Notarial, cuando estime que han cometido alguna irregularidad que merezca sanción.

 

i)     Tramitar y llevar a cabo la reposición total o parcial de los protocolos.

 

j)     Listar las empresas autorizadas, en forma exclusiva, para suplir los medios idóneos de seguridad que deben contener los documentos notariales y los tomos de protocolo.

 

k)     Llevar un listado de quienes se desempeñen como notarios externos en las instituciones estatales descentralizadas y empresas públicas estructuradas como entidades privadas.

 

1)     Autenticar la firma de los notarios, en los casos en que la ley así lo requiera.

 

m)   Ejecutar los acuerdos que, según esta Ley, le corresponde tomar al Consejo Superior Notarial.

 

n)    Ejercer la representación legal de la Dirección Nacional de Notariado.

 

ñ)    Instruir de oficio o a solicitud de parte la causa en los procedimientos disciplinarios contra los notarios que se elevarán ante el Consejo Superior Notarial.

 

o)    Participar en todas las sesiones del Consejo Superior Notarial, con voz pero sin voto.

 

p)    Todas las demás atribuciones que le sean asignadas por el Consejo Superior Notarial.

 

(Así reformado por el aparte b) del artículo 1º de la ley N° 8795 del 4 de enero de 2010)

(énfasis suplido)

 

 

            De las anteriores disposiciones legales, en orden a la estructura jerárquica interna de la Dirección Nacional de Notariado (DNN) se advierte que el Consejo Superior posee una posición de mayor jerarquía En efecto, puede advertirse que es dicho Consejo el que ejerce las funciones de dirección superior mediante la emisión de las políticas que rigen ese órgano, y a su vez, le compete nombrar al Director Ejecutivo.

 

            Las funciones asignadas al director en el artículo 23 del Código Notarial siguen esa lógica, toda vez que dicho funcionario es el encargado de ejecutar las decisiones superiores que emanan del Consejo. Se constituye así en el administrador de alto nivel, que debe acatar y poner en marcha las decisiones y lineamientos que emanan del órgano colegiado superior, tal como se desprende del elenco de funciones que recoge dicha norma, según fue transcrita supra.

 

            Por esas razones, es claro que el máximo jerarca de la DNN es dicho órgano colegiado. Esta posición ya anteriormente la habíamos sostenido en nuestro dictamen N            ° PGR-C-193-2022 de fecha 9 de setiembre de 2022, oportunidad en la cual expresamos las siguientes consideraciones:

 

 

“A.    EL CONSEJO SUPERIOR DE NOTARIADO NO TIENE COMPETENCIA PARA CONOCER NI RESOLVER SOBRE LOS MOTIVOS DE ABSTENCIÓN O CAUSAS DE RECUSACIÓN DEL DIRECTOR EJECUTIVO EN MATERIA DE PROCEDIMIENTOS DISCIPLINARIOS DE FUNCIONARIOS PÚBLICOS.

 

La Dirección Nacional de Notariado es el órgano rector de la actividad notarial y tiene competencia exclusiva para regular a todos los notarios públicos activos. Así lo ha establecido, de forma expresa, el artículo 21 del Código Notarial.

La Dirección Nacional de Notariado es un órgano de desconcentración máxima adscrito al Ministerio de Justicia y Paz, con autonomía administrativa, presupuestaria y funcional. Indudablemente la función de rectoría de la actividad notarial forma parte esencial de las competencias desconcentradas en cabeza de la Dirección Nacional de Notariado. Se transcribe, en lo conducente, el dictamen C-260-2011 de 24 de octubre de 2011:

 

El Código Notarial creó la Dirección Nacional de Notariado como un órgano administrativo. Naturaleza que reafirma la reforma a dicho cuerpo normativo por la Ley N° 8795 del 4 de enero del 2010.  A partir de esa reforma, la Dirección Nacional de Notariado es un órgano administrativo de desconcentración máxima, adscrito al Ministerio de Justicia y Paz, que, además, cuenta con autonomía administrativa, presupuestaria y funcional (artículo 21 del Código Notarial).

 

En virtud de la personalidad jurídica instrumental que se le ha otorgado, la Dirección Nacional de Notariado puede realizar los actos y contratos administrativos de empleo y capacitación, así como recibir donaciones de bienes muebles o inmuebles provenientes de instituciones públicas o privadas. Además, puede realizar todo tipo de convenios o alianzas de cooperación con instituciones públicas o privadas. (Al respecto, ver informe sobre la efectividad de la gestión de la Dirección Nacional de Notariado, Contraloría General de la República, 2011)

Las funciones de dirección y emisión de políticas y directrices de la Dirección Nacional de Notariado están a cargo del Consejo Superior Notarial. El Consejo es un órgano colegiado, de la Dirección Nacional de Notariado, al cual se le atribuyen las principales funciones de dirección y reglamentación respecto del ejercicio notarial. Se transcribe, otra vez en lo conducente, el dictamen C-260-2011:

 

Asimismo, según el precepto legal indicado el legislador designó a la Dirección Nacional de Notariado como el órgano rector de la actividad notarial y la dotó de competencia exclusiva para regular a todos los notarios públicos activos. La Ley 8795 modificó sustancialmente la organización de la Dirección, creando en su artículo 22 un órgano colegiado al cual se le atribuyen las principales funciones de dirección y reglamentación respecto del ejercicio notarial.

        

 

El artículo 22 del Código Notarial establece que corresponde al Consejo Superior de Notariado emitir los lineamientos y las directrices de acatamiento obligatorio para el ejercicio del notariado. (Al respecto, ver Voto 453-F-S1-2013 dictado por la Sala Primera a las 14:10 horas del 10 de abril de 2013)

 

Los lineamientos y decisiones que el Consejo Superior tome en la materia notarial tienen fuerza ejecutiva y deben publicarse en el Diario Oficial.

El artículo 22 del Código Notarial establece, en general, las atribuciones del Consejo Superior de Notariado. Estas atribuciones, todas, se relacionan con la dirección y reglamentación del ejercicio notarial.

(…)

 

El Código Notarial prevé que las competencias del Consejo Superior de Notariado se articulen con un Director Ejecutivo, órgano unipersonal con atribuciones de administración, organización y fiscalización. El Director Ejecutivo debe participar, en todas las sesiones del Consejo Superior Notarial, con voz, pero sin voto.

El Director Ejecutivo es el representante legal de la Dirección. De conformidad con el artículo 23 del Código Notarial, el Director Ejecutivo debe juramentar a los notarios inscritos en la Dirección; gestiona el registro de notarios; autoriza la entrega y reposición de tomos de protocolos; debe listar las empresas autorizadas, en forma exclusiva, para suplir los medios idóneos de seguridad notarial; e instruye de oficio o a solicitud de parte la causa en los procedimientos disciplinarios contra los notarios que se deben elevar ante el Consejo Superior Notarial.

De conformidad con el numeral 104.2 de la Ley General de la Administración Pública, cuando exista una articulación entre un jerarca colegiado y otro unipersonal de tipo ejecutivo, corresponderá al primero nombrar a este último y a sus suplentes.

 

El artículo 22.viii del Código Notarial, de forma congruente con el artículo 104, establece que corresponde al Consejo Superior de Notariado nombrar a la persona que ocupe el cargo de Director Ejecutivo y designar a su sustituto en caso de ausencia temporal.

Es indudable que, en materia de organización y fiscalización del notariado, el Director Ejecutivo está subordinado al Consejo Superior de Notariado. Incluso, el Consejo Superior de Notariado, conforme el artículo 22.iv del Código Notarial, conoce en alzada lo resuelto por el Director Ejecutivo, en los casos de denegatoria de habilitación y de inhabilitación.” (énfasis suplido)

 

            Lo anterior cobra relevancia de frente al contenido del artículo 6° de la Directriz DCN-0012-2021 emitida por la Dirección General de la Contabilidad Nacional del Ministerio de Hacienda que ha sido objeto de consulta, cuando dispone que los estados financieros deben llevar la aprobación del Director Ejecutivo y la autorización del Máximo Jerarca de la entidad correspondiente.

 

            Puede estimarse que la letra de las normas legales revisadas (artículos 22 y 23 del Código Notarial) constituye suficiente razón para sostener que el máximo jerarca de la DNN para efectos de la autorización de los estados financieros de la institución es el Consejo Superior. No obstante, ello igual compagina con la materia que regula la directriz en cuestión, dada la naturaleza y relevancia de ese instrumento contable.

Ello, por cuanto debemos recordar que los estados financieros, que constituyen usualmente las cuentas anuales de una organización –también conocidos como los estados contables– son informes que le permitirán a la institución revelar su situación financiera y económica, recogiendo además las fluctuaciones o cambios que puedan ir experimentando en un determinado período. En el caso de las instituciones públicas, resulta clara su importancia y utilidad para efectos del control, la fiscalización y la rendición de cuentas que permita evaluar el correcto manejo financiero, el cumplimiento del ordenamiento jurídico, la sana administración de la Hacienda Pública y finalmente la satisfacción del interés público y el grado de eficiencia con que ello ha sido cumplido.

Al ser un producto final de la contabilidad, son lógicas las exigencias de la directriz que aquí estamos analizando, al señalar que deben estar elaborados por el contador, debidamente acreditado para tales efectos. De su relevancia, se afirma lo siguiente:

 

“Los estados financieros son informes que reflejan el estado de una empresa en un momento determinado, normalmente un año. Se componen de varios documentos en los que se plasma la situación financiera de un negocio y recoge información, tanto económica como patrimonial, de las empresas. Conocidos también como estados contables o cuentas anuales, son muy importantes para conocer la rentabilidad y solvencia de las compañías.

 

Los Estados financieros no sólo son conceptos de contabilidad financiera, son un instrumento importantísimo para el diagnóstico patrimonial y económico de una empresa. Conocer y dominar conceptos como Cuenta de Resultados, Flujos de Caja, Liquidez y Análisis de Caja es imprescindible para la toma de decisiones estratégicas de cualquier directivo.”[1] (énfasis agregado)

 

            Como vemos, los estados financieros contienen una serie de datos que constituyen insumos indispensables para la toma de decisiones de nivel superior en cualquier organización. Bajo esa perspectiva, vemos que las regulaciones de la directriz en cuestión (DIRECTRIZ-DCN-0012-2021) emanada de la Contabilidad Nacional, está precedida de los siguientes considerandos:

 

2º- Que la Contabilidad Nacional como Órgano Rector del Subsistema de Contabilidad, tiene dentro de sus objetivos remitir información útil, adecuada, oportuna y confiable para la toma de decisiones de los jerarcas de las distintas instancias del Sector Público Costarricense, responsable de la gestión y evaluación financiera, patrimonial y presupuestaria, así como para terceros interesados. 

 

5°- Que el Manual de estadísticas de finanzas públicas 2014 (MEFP 2014) emitido por el Fondo Monetario Internacional describe un sistema estadístico macroeconómico especializado, el marco de las estadísticas de finanzas públicas (EFP), formulado para respaldar el análisis fiscal y tiene como principal objetivo proporcionar un marco conceptual y de presentación de información integral adecuado para analizar y evaluar la política fiscal, en especial el desempeño del sector gobierno general y, más ampliamente, del sector público de cualquier país, adicionalmente permite la compilación de estadísticas del sector gobierno general, el sector público y sus subsectores, comparables internacionalmente, por lo que dicho manual resulta una herramienta de necesaria aplicación para los controles que realiza la Contabilidad Nacional.”

 

Bajo esa perspectiva de análisis de la información adecuada y pertinente para la toma de decisiones dentro del sector público costarricense, encontramos las siguientes disposiciones:

 

Artículo 3º— Información solicitada en los EEFF para entes con tratamiento NICSP. Se deberá remitir a la Contabilidad Nacional el legajo digital de EEFF que incluya: 

 

1-     Balance de Comprobación. 

2-     Uso del Sistema Modulo Gestor. 

3-     Estados Financieros Parciales y Final:

4-     Estado de Notas Contables.

5-     Auxiliar de Cuentas reciprocas entre entidades públicas.  

6-     Registro del Capital inicial.

7-     Estados Financieros Consolidados.

8-     Oficios de Observaciones:

 

Artículo 6º— Firma de los Estados Financieros. Los EEFF deberán presentarse firmados digitalmente por el Contador a cargo, el cual debe estar debidamente acreditado para ello, requiriéndose adicionalmente la firma y aprobación del Director Ejecutivo y la autorización del Máximo Jerarca de la entidad correspondiente.

  El ente contable, es responsable de garantizar que todas las firmas digitales cumplan con los requerimientos de SINPE, y que las mismas estén debidamente validadas.

 

            Como puede observarse, esos estados financieros deben estar elaborados por el profesional idóneo y debidamente acreditado, y contienen una serie de datos de suma relevancia, llegando a los estados financieros consolidados y oficios de observaciones. Dicha información financiera indudablemente constituye un insumo determinante para evaluar la gestión, que a su vez conduce la toma de decisiones superiores, las cuales, como vimos, están en manos del Consejo Superior, que ejerce las competencias de dirección.

 

Asimismo, la estructura gramatical de la norma en cuestión (artículo 6°) claramente articula la elaboración de los estados financieros por el contador, que llevarán la aprobación del Director Ejecutivo –en sus funciones de administrador– y por último, la autorización del máximo jerarca de la entidad correspondiente, posición que, en el caso de la DNN, la ocupa el Consejo Superior, que es el máximo jerarca colegiado.

 

Así las cosas, debe concluirse que el máximo jerarca para efectos de lo dispuesto en el artículo 6° de la DIRECTRIZ-DCN-0012-2021, para el caso de la DNN, es el Consejo Superior Notarial.

 

A mayor abundamiento, estimamos que lo anterior resulta congruente con lo dispuesto en el inciso c) del artículo 2° de la Ley General de Control Interno (Ley N° 8292), cuando define al jerarca como el superior jerárquico del órgano o del ente, que ejerce la máxima autoridad dentro del órgano o ente, unipersonal o colegiado. Esto, por cuanto, como quedó visto, en la DNN el Consejo Superior Notarial ejerce la máxima autoridad a nivel de dirección.

 

Más allá de lo anterior, si esa auditoría tuviera alguna inquietud adicional estrictamente relacionada con el control interno institucional, el ambiente de control, las actividades de control y demás aspectos que regula la Ley 8292, se trata de aspectos que habrían de ser consultados a la Contraloría General de la República, toda vez que, como hemos sostenido reiteradamente, en materia de auditoría interna, el competente a nivel consultivo es el órgano contralor, y no esta Procuraduría.

 

En efecto, de conformidad con el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Contraloría General, esa institución es el órgano rector del ordenamiento de control y fiscalización superiores, y de acuerdo al canon 26 de esa misma ley, tiene la potestad de fiscalizar que las auditorías internas cumplan adecuadamente las funciones que le señala el ordenamiento jurídico que la regula.

 

Por su parte, el artículo 3° la Ley General de Control Interno dispone que la Contraloría dictará la normativa técnica de control interno, necesaria para el funcionamiento efectivo del sistema de control interno de los entes y de los órganos sujetos a eta Ley.

 

            A la luz de estas disposiciones, cuando se trata de consultas relacionadas con el sistema de control interno, es el Órgano Contralor el que, en ejercicio de las competencias claras y expresas que el ordenamiento le confiere, debe pronunciarse y evacuar las inquietudes que puedan tener las auditorías o la misma Administración (en este sentido, pueden verse nuestros dictámenes C-111-2011 del 18 de mayo del 2011, C-030-2012 del 26 de enero del 2012 y PGR-C-356-2021 del 13 de diciembre del 2021, entre muchos otros).

 

Hacemos la anterior observación, dado que en el oficio que aquí nos ocupa señala esa auditoría que “considera improcedente desde la perspectiva del control interno, que un mismo órgano administrativo sea el competente para ejecutar el presupuesto institucional, formular sus Estados Financieros y además tenga competencia para autorizarlos”.

 

Ahora bien, como quedó visto, en el caso de la DNN la autorización (por parte del Consejo Superior Notarial) de los estados financieros estaría recayendo sobre un órgano distinto al ejecutor (Director Ejecutivo), de ahí que estimamos que el criterio vertido en este dictamen igualmente satisface la apreciación de esa auditoría desde la perspectiva del control interno.

 

III.-     Conclusión

 

De conformidad con lo expuesto y en orden a la consulta puntual planteada, debe concluirse que el máximo jerarca para efectos de lo dispuesto en el artículo 6° de la DIRECTRIZ-DCN-0012-2021 –en cuanto a la autorización de los estados financieros–, para el caso de la DNN, es el Consejo Superior Notarial.

 

            De usted con toda consideración, suscribe atentamente,

 

 

Andrea Calderón Gassmann

Procuradora

 

 

ACG/nmm