C-030-94

San José, 22 de enero de 1994

 

Señor

Bernd H. Niehaus Q.

Ministro de Relaciones Exteriores y Culto

Presente

 

Estimado señor:

   Con la aprobación del señor Procurador General Adjunto, me refiero a su oficio No. 1511-93 DP/IP de fecha 2 de diciembre de 1993, recibido el 7 del mismo mes y año, en relación a la venta de vehículos libre de tributos por parte de los funcionarios diplomáticos acreditados ante nuestro gobierno, teniendo como base el principio de reciprocidad. De la anterior consulta, mediante nota de 6 de enero, se le dio audiencia al Ministerio de Hacienda, quien respondió mediante Oficio NºDJH-222-94 de 17 de enero de 1994.

PROBLEMA PLANTEADO

   Se señala en su consulta que el artículo 2º de la Ley de Exenciones, No. 7293 de 31 de marzo de 1992, exceptúa del régimen derogatorio de exoneraciones los beneficios establecidos por medio de Convenios Internacionales, debidamente aprobados por la Asamblea Legislativa, y que, por tanto, :"se puede vender un automóvil libre de derechos, si por reciprocidad nuestros funcionarios diplomáticos lo pueden realizar en los países en que se encuentran acreditados", señalando que el mencionado principio de reciprocidad se consagra en la Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas, (1961), en su artículo 47, punto 2b. Asimismo, en el criterio legal que se acompaña, se indica que es el Ministerio de Relaciones Exteriores el que tiene a su cargo la política exterior, con lo cual, se está interfiriendo dentro de su ámbito de competencia al derogarse exenciones que inciden dentro del manejo de tal política.

   Por su parte, el Ministerio de Hacienda expresa que la exoneración del traspaso de los vehículos exonerados no se encuentra regulado en la Convención de Viena, sino que dicha situación era regulada por la Ley Nº 2252. Por lo tanto, al derogarse todas las exoneraciones en virtud del artículo 1º de la Ley 7293 (Ley Reguladora de todas al Exoneraciones vigentes), al traspasarse un vehículo de este tipo se deben cancelar los impuestos de importación correspondientes.

ALGUNAS CONSIDERACIONES SOBRE LA POTESTAD TRIBUTARIA

   Debido a que el tema de las exenciones está íntimamente relacionado con la potestad tributaria atribuida constitucionalmente a la Asamblea Legislativa, conviene tener presente los principios que la rigen.

   Es conveniente recordar, en primer término, que estamos ante una materia que es reserva de ley, y por consiguiente, ámbito exclusivo de nuestro legislador. Dice al respecto nuestra Corte Plena:

"El principio de "reserva de ley" en materia tributaria resulta de lo dispuesto en el artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política, a cuyo tenor corresponde exclusivamente a la Asamblea Legislativa "establecer los impuestos y contribuciones nacionales"; atribución que, con arreglo al artículo 9 ibídem, no podría la Asamblea delegar en el Poder Ejecutivo, al que tampoco sería lícito invadir la esfera del legislador en ejercicio de las facultades reglamentarias que le otorga el artículo 140 inciso 3 de la misma Constitución. (Corte Plena, s. ext. 21-11-73)

   Sobre los alcances del poder tributario, también resulta muy clara la Resolución de la Sala Constitucional Nº 1341-93 de 29 de marzo de 1993, que en lo que nos interesa señala:

"II) EL PODER TRIBUTARIO.- El llamado "Poder Tributario" -potestad soberana del Estado de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción o bien conceder exenciones- no reconoce más limitaciones que las que se originan en la propia Constitución Política. Esa potestad de gravar, es el poder sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar, la obligación de pagar un tributo o de respetar un límite tributario y entre los principios constitucionales de la Tributación, se encuentran inmersos el Principio de Legalidad o bien, Reserva de Ley, el de la Igualdad o de Isonomía, de Generalidad y de No Confiscación. Los tributos deben emanar de una Ley de la República, no crear discriminaciones en perjuicio de sujetos pasivos, deben abarcar integralmente a todas las personas o bienes previstas en la ley y no solo a una parte de ellas y debe cuidarse de no ser de tal identidad, que viole la propiedad privada (artículos 33, 40, 45, inciso 12 de la Constitución Política).

III) LA FACULTAD DE MODIFICAR LOS TRIBUTOS Y LAS EXENCIONES.- Si en un momento determinado y bajo ciertos presupuestos, la Ley exonera del pago del Impuesto sobre la Renta, a las pensiones y jubilaciones de cualesquiera regímenes del Estado, ello no otorga a los beneficiarios, que adquirieron su derecho a pensión o jubilación bajo esas condiciones, una exención indefinida en el espacio y el tiempo, ni un derecho adquirido o una situación jurídica consolidada a su favor, en el sentido de que aquéllas no puedan ser modificadas nunca jamás, pues esto implicaría crear una limitación a la potestad impositiva del Estado (creando una inmunidad tributaria indefinida), que no contempla la propia Constitución Política. Las exenciones, no obstante, fueran concedidas en función de determinadas condiciones valoradas en su momento por el legislador, pueden ser derogadas o modificadas por una ley posterior..."

   Anteriormente, también dicha Sala había indicado sobre este tema:

"III. Desde el punto de vista de la doctrina del Derecho Tributario, sus principios jurídicos más importantes son: a) el de legalidad de la tributación, conocido también como reserva de ley, o lo que es lo mismo, la exclusiva regulación de la actividad tributaria por la ley formal..." (VOTO No. 2197-92 de 11 de agosto de 1992)

   Tenemos así que el poder impositivo, y su correlativo, el poder de exoneración, pueden ejercitarse únicamente por norma primaria de rango legal o superior a ésta.

   Según la jerarquía de las normas imperante en nuestro ordenamiento, que coloca a los tratados internacionales con autoridad superior a las leyes (art. 6 Ley General de la Administración Pública; artículo 7 Constitución Política), resulta correcto afirmar que una exención tributaria puede hacerse vía tratado internacional, de lo cual habla nuestra Sala Constitucional en algunas de sus resoluciones:

"... las inmunidades, por implicar excepciones a la aplicación igualitaria del ordenamiento jurídico común, sólo pueden ser establecidas por la propia Constitución o por el derecho internacional aplicable en la República... Además, ese criterio se comparte respecto a las prerrogativas y franquicias objeto de decisión." (VOTO No. 256-92 de 4 de febrero de 1992) (Lo destacado no es del original)

"Se evacúa la consulta que se interesa, en el sentido de que previo a su aprobación,... los Protocolos Adicionales que impliquen exoneración de gravámenes arancelarios deberán ser aprobados por la Asamblea Legislativa..." (VOTO No. 7-92 de 7 de enero de 1992)

   Tenemos así, que la materia tributaria será tratada a nivel de ley formal, pero además, por este mismo carácter, dicho tratamiento debe realizarse expresamente, pues no puede haber indeterminaciones que puedan causar un trato desigual contrario a los principios que deben regir este campo. Así se pronuncia la Sala Constitucional, al plantear esta orientación en una de sus sentencias:

"Se evacúa la presente consulta legislativa de constitucionalidad sobre el proyecto de ley de aprobación del "Protocolo de Enmienda al Convenio de Cooperación Cultural entre la República Federal de Alemania y la República de Costa Rica"... en el sentido de que éste no contraviene normas ni principios constitucionales, siempre y cuando en la ley de aprobación se advierta que las exenciones de impuestos previstas en el inc. 3 del art. III del Convenio modificado, para los objetos asignados por el Gobierno alemán a los diferentes proyectos, sólo se aplicarán a los bienes adquiridos por el Gobierno o las instituciones de cooperación cultural alemanes, mientras no salgan de la propiedad de uno u otras; y que al término del programa o proyecto para el cual hubieran sido traídos al país, sólo podrán ser traspasadas a terceros de conformidad con la legislación general entonces vigente." (VOTO No. 2596-91, de 4 de diciembre de 1991) (Lo destacado no es del original)

   Las anteriores consideraciones nos orientan en el sentido de que la potestad impositiva, al ser otorgada constitucionalmente a la Asamblea Legislativa, se convierte en competencia específica de ésta, sin perjuicio de que, a nivel de tratado internacional, se pueda regular dicha materia, si se hace acorde con nuestra Carta Magna y los principios del Derecho Internacional.

SOBRE EL PRINCIPIO DE RECIPROCIDAD Y SU ALCANCE

   En primer término, conviene tener presente que el Derecho Internacional tiene sus propios principios, los cuales deben ser tomados en cuenta. La Sala Constitucional desarrolló algunos de ellos. En este sentido indicó:

"II) ALGUNOS PRINCIPIOS DE DERECHO INTERNACIONAL.-

Sin que sea dado hacer una exhaustiva exposición sobre los Principios Generales del Derecho Internacional, puesto que ese no es el objeto del presente hábeas corpus, sí resulta de gran utilidad para centrar su análisis, referirse a algunos de ellos. El Derecho Internacional puede definirse como el conjunto de normas jurídicas que regulan las relaciones de los sujetos entre sí, que es parte del Derecho de cada país, y sus Principios Generales proposiciones generales que yacen en todas las normas de derecho y que expresan las cualidades esenciales de la verdad jurídica misma, es decir, las ideas jurídicas que son comunes a todos los sistemas legales y principios fundamentales de cada uno de ellos, como los ha definido la más calificada doctrina.

El Derecho Internacional, por el solo hecho de que no se haga cumplir en todos los casos, mediante el uso de mecanismos de coacción tan desarrollados y eficientes como el derecho interno, no puede definirse simplemente como un conjunto de normas morales, o programáticas, que regulan el deseo de mejorar el comportamiento de las naciones. Su principal objeto, como el derecho en general, es el de establecer sólidas y claras reglas de comportamiento, en aras de que se logre al máximo la certeza y la predecibilidad jurídica y de facilitar la comprobación, evaluación y solución de los reclamos internacionales, así como el de promover el orden, guiar, restringir y regular conductas, de ser un medio para la estabilidad, libertad, seguridad, justicia y bienestar de la comunidad. La naturaleza de los sujetos involucrados exige un tratamiento distinto al requerido en la elaboración y aplicación de otras ramas del derecho común, por la circunstancia de ser los Estados, instituciones políticas creadas por personas -no entidades abstractas con autonomía propia- cuyo fin último es un sistema de orden, dentro del que la vida común pueda desarrollarse. No tienen voluntad ni fines propios, sino los de los seres humanos que los sustentan y dirigen. Y no existen en el vacío, sino en constante y cambiante relación con otros Estados, concepción de avanzada ésta que, desde 1948 ha reconocido la Corte Internacional de Justicia en el caso del Canal de Corfú (I.C.J. 39,43). Estas normas jurídicas obligantes tienen en la costumbre su más remoto antecedente. Costumbre que es tenida por los Estados como de carácter mandatorio, en aplicación del principio de que los Estados deben conducirse como normalmente lo han hecho, y debido a la necesidad de hacer prevalecer la voluntad general de la comunidad. La conducta de los Estados entonces, está fundada en la creencia del ser humano de la necesidad de que el orden y no el caos, debe ser el principio gobernante de su vida, principio que permitió la creación de la regla universalmente aceptada de pacta sunt servanda. Dentro del Derecho Internacional los tratados otorgan derechos e imponen obligaciones a las partes contratantes, que se convierte en una regla de conducta obligatoria entre ellos y que además, deben ser cumplidas de buena fe (Artículo 26 Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados). Para la interpretación de los tratados, no existe un sistema universal, sino un conjunto de reglas derivadas de la práctica, de la analogía y del sentido común. Algunas de esas reglas son:

a) El tratado debe ser interpretado de acuerdo con el sentido razonable del objeto que regula; b) El objeto, en sí mismo, debe ser igualmente razonable; es decir, que sea adecuado y no inconsistente con los principios del derecho internacional generalmente reconocidos; c) Se presume que las partes coinciden en los efectos del tratado, de manera que no es admisible la interpretación que vuelva sin sentido o ineficaz a una estipulación, o al tratado mismo; ch) Toda interpretación debe estar dirigida a hacer la operación del tratado, consistente con la buena fe." (Resolución 123-93 de 12 de enero de 1993).

   Así pues, estamos conscientes que los principios que regulan el Derecho Internacional son propios de éste.

   Ahora bien, el principio de reciprocidad encuentra su ámbito en el derecho diplomático, donde permite que se puedan desarrollar las buenas relaciones y negociaciones entre los Estados, a través de ciertas prácticas que muchas veces llegan a convertirse en una costumbre internacional. Al respecto nos dice el profesor Modesto Seara:

" Hay dos principios fundamentales que dominan todo el derecho diplomático: a) la discrecionalidad, en el sentido de que el Estado puede establecer o no relaciones diplomáticas, fijar libremente el nivel de sus misiones, aceptar o rechazar a las personas que le sean propuestas por otros Estados para cargos diplomáticos, etc, y b) la reciprocidad, que significa que normalmente un Estado acordará a los diplomáticos de otros, el trato que los suyos reciban de aquéllos, por ejemplo, si un país limita la libertad de movimiento de los diplomáticos de otro, es muy probable que éste límite también la de los de aquél,..." (SEARA VAZQUEZ, MODESTO, Derecho Internacional Público, duodécima edición, Ed. Porrúa, S.A.; México: 1988, p. 232)

   Como se puede apreciar, la reciprocidad opera en muy diversas áreas: en cuanto a la fijación del nivel de las representaciones diplomáticas, libertad de movimiento, facilidades, trámites, comunicación, etc. Pero de ahí no se pueden derivar determinadas reglas directas concernientes a la materia fiscal, dadas las rígidas limitaciones que operan en el ámbito de nuestro derecho interno, según se desprende de todo lo expuesto con anterioridad. Lo anterior no implica, por supuesto, que en un tratado no se pueda hacer referencia al principio de reciprocidad para su aplicación, o aún, en una ley, pero dicha aplicación, en materia tributaria (que incluye tanto la impositiva como la exonerativa) debe estar expresamente establecida en una norma de rango legal o superior a ésta. Una vez definida la imposición o la exoneración, en virtud de dicho principio sí se pueden regular algunas de las condiciones bajo las cuales se otorgará, por ejemplo, la exoneración.

   A contrario sensu, puede ser válido constitucionalmente crear, por ejemplo, exoneraciones, fundamentándose en que la desigualdad que dicha exoneración genera se encuentra amparada al principio de reciprocidad. Por ejemplo, el artículo 9º de la Ley Nº 7088 de 30 de noviembre de 1987, al ser reformado por la Ley de Exoneraciones, expresamente indica que no están sujetos al impuesto que ahí se regula los Estados extranjeros que destinen los bienes que menciona para el uso exclusivo de sus embajadas y consulados acreditados en el país, con las limitaciones que se generen de la aplicación en cada caso, del principio de reciprocidad sobre los beneficios fiscales.

   Dicho principio se encuentra regulado en la Convención de Viena, en su artículo 47, que dice:

"1. En la aplicación de las disposiciones de la presente Convención, el Estado receptor no hará ninguna discriminación entre los Estados.

2. Sin embargo, no se considerarán como discriminatorio:

a) que el Estado receptor aplique con criterio restrictivo cualquier disposición de la presente Convención, porque con tal criterio haya sido aplicada a su misión en el Estado acreditante;

b) que, por costumbre o acuerdo, los Estados conceden recíprocamente un trato más favorable que el requerido en las disposiciones de la presente Convención."

   Tomando en cuenta lo expuesto hasta el momento, conviene repasar la normativa que ha regulado el tema.

NORMATIVA A ANALIZAR

   Tal y como se dijo, con el objeto de lograr realizar un adecuado análisis del asunto planteado, conviene tomar en consideración las normas que se refieren al asunto planteado.

   La Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas (aprobada mediante Ley 3394 de 24 de setiembre de 1964) en su artículo 34 establece:

"El agente diplomático estará exento de todos los impuestos y gravámenes personales o reales, nacionales, regionales o municipales, con excepción:

a) de los impuestos indirectos de la índole de los normalmente incluidos en el precio de las mercaderías o servicios;

b) de los impuestos y gravámenes sobre los bienes inmuebles privados que radiquen en el territorio del Estado receptor, a menos que el agente diplomático los posea por cuenta del Estado acreditante y para los fines de la misión;

c) de los impuestos sobre las sucesiones que corresponda percibir al estado receptor, salvo lo dispuesto en el párrafo 4º del artículo 39;

d) de los impuestos y gravámenes sobre los ingresos privados que tengan su origen en el Estado receptor y de los impuestos sobre el capital que graven las inversiones efectuadas en empresas comerciales en el Estado receptor;

e) de los impuestos y gravámenes correspondientes a servicios particulares prestados;

f) salvo lo dispuesto en el artículo 23, de los derechos de registro, aranceles judiciales, hipoteca y timbre, cuando se trate de bienes inmuebles."

   Así pues, al no estar comprendido dentro de las excepciones los gravámenes correspondientes a la importación de los vehículos, debe entenderse que dicha importación se encuentra libre del pago de tributos.

   No obstante, conviene indicar que, expresamente, en dicha Convención nada se indica respecto al punto que nos interesa, sea, el traspaso de los vehículos diplomáticos que ingresan a un país exonerados de tributos, y es en este punto donde se presenta la discusión sobre su regulación.

   El traspaso de los vehículos de los diplomáticos que entran con exoneración, en nuestro ordenamiento interno, se reguló mediante Ley Nº 2252 de 18 de setiembre de 1958, en la que, en lo que nos interesa, se dispuso:

"Artículo 1º.- Los automóviles propiedad de los funcionarios diplomáticos extranjeros remunerados, debidamente acreditados ante el Gobierno de la República, y de los Gobiernos que representan, estarán exentos del pago de impuestos arancelarios, y de todo otro orden, de acuerdo con los principios de reciprocidad, respetándose las limitaciones que contiene esta ley. Podrán ser enajenados con exención de dichos derechos en los plazos y condiciones que esta ley establece."

"Artículo 3º.- Los automóviles indicados en el artículo 1º podrán ser enajenados sin que el traspaso respectivo quede sujeto al pago de imposición arancelaria alguna, después de dos años de haber sido inscritos en la oficina de tránsito y puestos en uso en el país."

   Dicho numeral fue expresamente reformado por Ley 6294 de 13 de diciembre de 1978, quedando su texto en la siguiente forma:

"Artículo 3º.- Los vehículos a que se refiere el artículo primero podrán ser enajenados, sin que el traspaso respectivo quede sujeto al pago de imposición arancelaria alguna, caso de finalizar el agente diplomático sus funciones en Costa Rica por traslado, fallecimiento u otro motivo de fuerza mayor, siempre y cuando concurra la reciprocidad del Estado acreditante"

"Artículo 4º.- Si el vehículo fuere enajenado antes del término de dos años a que se refiere el artículo anterior, el traspaso respectivo se autorizará previo pago de los derechos arancelarios que correspondan, de acuerdo con la siguiente regla: ..."

"Artículo 7º.- El Ministerio de Relaciones Exteriores velará por el cumplimiento de la presente ley, quedando obligado a aplicarla solamente en los casos en que se demuestre que concurre reciprocidad absoluta..."

   Posteriormente, en el artículo 10 de la Ley Nº 7088 de 30-11-87 se creó un impuesto para el traspaso de los vehículos exonerados. Dicho numeral establece:

"Artículo 10.- Establécese un impuesto sobre la transferencia de vehículos internados en el país con exoneración de impuestos de acuerdo con las normas que se indican:

a) La transferencia de todo vehículo que se haya internado en el territorio nacional en virtud de convenios internacionales o leyes especiales, liberado de derechos arancelarios, tasas, sobretasas o impuestos de cualquier naturaleza, estará gravada con este impuesto.

b) La tarifa será del treinta por ciento (30%) sobre el valor aduanero establecido en la póliza de desalmacenaje, al tipo de cambio del momento del traspaso. (Así reformado por el artículo 32 de la Ley Nº 7293 de 31 de marzo de 1992)

c) No será exigible el pago de este tributo cuando se efectúe la nacionalización del vehículo sin que ésta implique transferencia. Si el vehículo fuere traspasado posteriormente, en ese momento deberá pagarse el impuesto establecido en el inciso b).

ch) En el caso de vehículos internados en las condiciones antes referidas, sobre los cuales se hubiere cancelado parte de los derechos e impuestos al transferirse o nacionalizarse, el impuesto será aplicado proporcionalmente al tiempo de vigencia de los derechos no cancelados.

d) El Registro Público de la Propiedad de Vehículos no inscribirá la transferencia de ningún vehículo, si el adquirente no adjuntara la constancia de pago a los documentos de inscripción.

Igual disposición rige para la transferencia de aeronaves...

(Debe complementarse con el artículo 120 de la Ley N.º 7097 de 18 de agosto de 1988)

e) No están afectos a este tributo:

1) Los vehículos internados con exoneraciones sobre los que, al transferirse, se deban pagar todos los derechos e impuestos.

2) Los adquirentes de los vehículos propiedad del Estado y de las municipalidades.

3) La transferencia entre personas que gocen de igual beneficio fiscal.

(Los apartes del 4 al 8 fueron derogados por el artículo 32 de la Ley 7293 de 21 de marzo de 1992)

f) Este impuesto no afectará a la persona física o jurídica que tuvo la franquicia sino al adquirente del vehículo.

g) El Registro Público de la Propiedad de Vehículos no inscribirá los vehículos internados en el país en las condiciones señaladas en el párrafo primero, si no se comprueba que se ha efectuado el pago de este impuesto, lo que será certificado por la Dirección General de la Tributación Directa. En caso de inscripción de vehículos comprados a personas que tenían derecho a una exención, la multa por cada mes que pasare sin su inscripción será del diez por ciento (10%) mensual, determinada sobre el monto del impuesto que deba pagarse. En todo caso, la multa no excederá del monto del impuesto que corresponda pagar.

h) La Dirección General de la Tributación Directa queda facultada para efectuar tasaciones especiales, cuando se trate de vehículos que se transfieran dañados, según condiciones que se establezcan en el reglamento.

i) El impuesto establecido en esta ley se pagará una sola vez, sin que el tiempo transcurrido entre la compra del vehículo y su venta constituya una excepción que exonere de su debida cancelación.

j) El Poder Ejecutivo, en el plazo de sesenta (60) días a partir de la vigencia de esta ley, emitirá el reglamento correspondiente.

k) Corresponde a la Dirección General de la Tributación Directa la aplicación de esta ley.

l) El Poder Ejecutivo procederá a denunciar, rescindir o de cualquier otra forma dejar sin efecto, los tratados y convenios que resulten afectados por los términos de esta ley, dentro de los ocho meses posteriores a su vigencia."

   Vemos pues, que la Ley 7293 de 31 de marzo de 1992, denominada "Ley Reguladora de todas las exoneraciones vigentes, su derogatoria y excepciones", modificó expresamente el referido artículo 10, incisos b) y e) de la Ley 7088, anteriormente transcrito ya con dichas variaciones.

   Repasando, entonces, tenemos que según el criterio expuesto por el Ministerio de Hacienda en el Oficio ya citado, la exoneración se encontraba regulada por la Ley 2252 y al establecerse en el artículo 1º de la Ley de Exoneraciones que se derogaban todas las exoneraciones tributarias objetivas y subjetivas salvo las excepciones contempladas en el numeral siguiente -ninguna de las cuales se refiere a la venta de los vehículos importados exentos de impuestos al amparo del Convenio de Viena- entonces la venta de los vehículos importados bajo el régimen establecido en dicho Convenio, produce la exigibilidad de los tributos exonerados a nivel de aduana. Por su parte, según se afirma en el criterio que se adjunta a la consulta, además del cobro de los tributos aduaneros, se está cobrando el impuesto al traspaso establecido en el artículo 10 de cita.

   Debe entonces determinarse cuál es la normativa que regula exactamente el traspaso de vehículos exonerados en el caso de los diplomáticos.

   En primer término, es importante resaltar que la propia Ley de Exoneraciones modifica lo dispuesto en el artículo 10 de la Ley Nº 7088 (que crea el impuesto de traspaso de los vehículos exonerados), lo cual evidencia que dicho numeral mantuvo su vigencia. De la lectura del citado numeral se desprende con claridad meridiana que dicho artículo fue establecido con el objeto de que el Fisco recuperara la totalidad o parte de los impuestos dejados de pagar, dado que el vehículo entró exonerado.

   Asimismo, resulta claro que éste fue redactado partiendo de las regulaciones que contiene la Ley 2252.

   Con el objeto de tener mayor elementos de juicio, se revisaron los expedientes legislativos correspondientes a las Leyes 7088 y 7293, así como el expediente 11037 que corresponde a una Comisión Legislativa denominada "Comisión especial mixta para que se investigue las exenciones vigentes otorgadas por vía ley en la problemática que las normas representan para la economía nacional". Como su nombre lo dice, dicha Comisión se encargó de realizar un estudio de las leyes que contenían exoneraciones y de proponerle a la Asamblea Legislativa un proyecto de ley sobre esa materia, que luego fue aprobado. En el punto que nos interesa, lo que propuso dicha Comisión, a la que fueron invitados tanto funcionarios del Ministerio de Hacienda como del Ministerio de Relaciones Exteriores, resultó aprobado en la Ley de Exoneraciones, por lo que conviene tener presente lo que se discutió en su momento sobre este aspecto.

   Revisadas las actas correspondientes (ver especialmente folios 208, 228, 329 330, 1062 a 1078, 1459 a 1463 y 2692 a 1694) resulta claro que cuando se discutió el punto, se partió de que dichos vehículos entraban exonerados de los impuestos correspondientes, y que, después de cierto tiempo, podían ser traspasados sin que ello implicara pago alguno de tributos. Asimismo, se indicó que el impuesto de traspaso establecido en el artículo 10, que recaía sobre el comprador del vehículo, había resultado muy elevado (era de un 70%), por lo que, desde la vigencia de dicha norma únicamente un vehículo, lo más tres, lo habían cancelado.

   En el resto de los casos lo que se hacía era que se firmaba un contrato de alquiler que no tenía regulación alguna. Por ello, discutieron los señores Diputados, así como los invitados a dicha Comisión, que era preferible bajar dicho impuesto, de forma tal que fuera más atractivo pagarlo que ocurrir al procedimiento del contrato de alquiler. Por ejemplo, el Presidente de la Comisión señaló: "En consecuencia, en el futuro, de pasar el proyecto como ha quedado en este momento, pagarán únicamente el 40% del valor CIF y no del 70% del valor general incluidos los impuestos, como estaba anteriormente, o sea que bajamos del 70% al 40% y del 70% que era general incluidos todos los impuestos, ahora es el 40% pero valor CIF, sin incluir impuestos. Es decir, el vehículo exonerado, quiero que eso conste, por cualquier interpretación auténtica." (folios 1462 y 1463 del referido expediente).

   Así pues, queda evidenciado que la voluntad del legislador al emitir la Ley de Exoneraciones fue mantener exonerados los vehículos de los diplomáticos, y gravar al tercero adquirente del vehículo con el impuesto de traspaso, al que se hace referencia en el numeral 10 tantas veces citado.

   A mayor abundamiento, debe indicarse que es en virtud de la Convención de Viena, artículo 34, que el vehículo de los diplomáticos, a pesar de haber sido importado a nuestro país, no paga los impuestos correspondientes a la importación. Así pues, a pesar de ocurrir el hecho generador de la obligación tributaria, en virtud del citado Convenio, repetimos, no se hace exigible la deuda tributaria (ver en Guilliani Fonrouge, Derecho Financiero, Volumen 1, págs. 287 y 288, la diferencia entre exoneración y no sujeción).

   Dicho régimen tiene su razón de ser en el tanto el vehículo permanezca siendo propiedad del diplomático, pero desaparece una vez que éste pierda su condición de dueño. Pero esa razón no es suficiente para decir que entonces, en ese momento, sí hay que pagar los derechos arancelarios correspondientes, puesto que ya el hecho generador se produjo con exoneración, sino que se requiere una norma que así lo establezca expresamente, como lo hace, por ejemplo, el artículo 4º de la Ley 2252, anteriormente transcrito.

CONCLUSION

   Lo anterior nos permite concluir que en realidad la Ley 2252 no contiene ninguna exoneración. Al contrario, lo que regula, entre otros aspectos, es el cobro de los derechos arancelarios del vehículo en caso de ser enajenado antes de los dos años.

   Por todo lo expuesto, puede afirmarse que los vehículos de diplomáticos que ingresen al país exonerados de impuestos, cuando son traspasados a terceros que no tengan el derecho a dicha exoneración, y si no ha mediado pago de derechos arancelarios, el adquirente se encuentra obligado al pago del impuesto de traspaso establecido en el artículo 10 de repetida cita. Asimismo, se puede indicar que resulta obligatorio el pago de tributos aduaneros -en el mismo supuesto anterior- únicamente cuando una norma establezca dicho supuesto como hecho generador de la obligación tributaria.

   Sin otro particular, se despide de usted muy atentamente,

Licda. Ana Lorena Brenes Esquivel

Procuradora Administrativa

ALBE/albe.e

c.c.: Ministerio de Hacienda