C - 034 - 93

San José, 17 de marzo de 1993

Sr.

Lic. Luis Paulino Salas Rodríguez

Director Legal Instituto Costarricense de Turismo

S. O.

Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su atento oficiio N. DL-053-93 de 20 de enero del año en curso, mediante el cual, con instrucciones de la Dirección Ejecutiva del ICT, solicita el criterio de este Organo Consultivo, respecto de la posibilidad de ampliar un contrato de turismo otorgado para una actividad turística determinada y con incentivos establecidos, de manera que ampare proyectos nuevos o bien nuevas actividades incentivadas; ampliaciones a las que se les reconocerían los mismos beneficios fiscales que los contemplados originalmente por el contrato de turismo.

Incluye Ud. el criterio de esa Dirección, para quien la Comisión Reguladora de Turismo puede ampliar los contratos otorgados antes de la vigencia de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, conforme a lo dispuesto por la Ley de Incentivos Turísticos y su Reglamento. No obstante, considera que la Ley Reguladora de las Exoneraciones sería aplicable si lo solicitado correspondiera a una actividad turística diversa a la originalmente incentivada, caso enel cual únicamente procedería el otorgamiento de los incentivos previstos por el neuvo texto legal. Por el contrario, si la ampliación se refiere a un proyecto nuevo o a la remodelación del existente, dentro de la misma actividad turística incentivada, el beneficiario puede disfrutar de lo incentivos ya concedidos en relación con el objeto de la ampliación.

Cualquier reducción infringiría lo dispuesto en el artículo 34 de la Constitución Política.

Así el criterio para ampliar el disfrute de los incentivos originalmente concedidos sería, en criterio de esa Dirección, la actividad turística desarrollada. Si se trata de la misma actividad, podría, entonces, acordarse la ampliación de los beneficios para nuevos proyectos o para la extensión o remodelación de los existentes.

En relación con lo manifestado por esa Dirección, corresponde determinar si el marco legal anterior a la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, No. 7293 de 31 de marzo de 1992, facultaba a la Comisión Reguladora de Turismo para ampliar los "contratos" inicialmente contemplados a otras actividades o proyectos o bien a una ampliación de la actividad originalmente incentivada. Esa determinación es necesaria en virtud del principio de legalidad que rige el accionar de los organismos públicos, así como para establecer sí efectivamente los titulares de los llamados "contratos turísticos" podían legalmente exigir una ampliación del citado instrumento.

A-. Los incentivos se otorgan a proyectos o programas determinados dentro de la actividad calificada

De conformidad con la Ley de Incentivos para el Desarrollo Turístico, los incentivos se otorgan para una actividad determinada de las comtempladas en el artículo 3º de dicha ley y para la realización de programas y proyectos importantes de la actividad concernida (artículo

2º). De modo que los incentivos se conceden no para desarrollar una actividad en general, por ejemplo, servicio de gastronomía, sino para realizar un programa o proyecto dentro de esa actividad, por ejemplo: explotación de un restaurante. Lo que significa que al momento de presentar su solicitud de evaluación para un proyecto, el interesado debe precisar no sólo la actividad a la que se dedicará sino describir el programa o proyecto que ejecuta o pretende ejecutar. Aspectos que quedan concretizados en el llamado "contrato turístico".

Es revelador en ese sentido, lo dispuesto por el artículo 3º del Reglamento a la Ley de Incentivos Turísticos. Una empresa o persona física interesada puede ver su actividad calificada como turísticia por el Instituto Nacional de Turismo; pero esa calificación no genera el disfrute de los beneficios fiscales, ya que éstos se otorgan luego de una evaluación del proyecto o programa por desarrollar. Como es en función de ese proyecto o programa que el régimen fiscal de privilegio se otorga, la solicitud de evaluación debe comprender una "descripción detallada de las actividades que desarrolla o proyecta llevar a cabo a cabo la empresa", así como los "proyectos turísticos, con estudios técnicos de mercado necesario y del plazo en que se pondrán en ejecución, cuando se trate de actividades nuevas". Y es a esos proyectos, actividades que se desarrollan efectivamente a que se refiere la "justificación técnica" que motiva el otorgamiento de los incentivos (artículo 13, inciso b).

Ahora bien, no obstante que se afirma que antes de la emisión de la Ley Reguladora de las Exoneraciones Vigentes, los beneficiarios de los incentivos tenían un derecho adquirido a la ampliación del contrato, cabe señalar que ni la Ley de Incentivos al Desarrollo Turístico ni su Reglamento consagran expresamente dicha posibilidad. Tómese en cuenta que la citada ley solo se refiere a ampliaciones y remodelaciones cuando en el artículo 5º señala que para el otorgamiento de los beneficios establecidos, se considerarán las actividades que se realizaban en el momento de entrada en vigencia de la ley, los proyectos que se emprendan a partir de dicha vigencia y posibles ampliaciones de proyectos o remodelación de instalaciones. Es decir, la ampliación de un proyecto anteriormente desarrollado, o bien, la remodelación de una industria turística pueden perfectamente ser objetos de un contrato turístico, en el cual -de acuerdo con la evaluzación realizada- se precisarán los beneficios de que disfrutará la industria.

Lo anterior no significa, en modo alguno, que el titular de un régimen de incentivos pueda pretender legítimamente amparar la realización de nuevos proyectos o programas al contrato anteriormente suscrito, por el simple hecho de que se trata de un proyecto de la misma naturaleza que el contemplado por el "contrato original": por estarse ante la "misma actividad amparada". Es decir, no se discute ni se desconoce que la ampliación de un proyecto, la remodelación del servicio o instalaciones puedan ser objeto de protección fiscal, por ende, de un contrato turístico. Lo que se discute es que se pretenda amparar bajo unas exoneraciones otorgadas las ampliaciones de proyectos, remodelaciones, la bondad fiscal de las cuales deberá ser evaluada por laComisión Reguladora de Turismo. Ello por cuanto el desempeño dentro de un actividad turística no da derecho, por sí sólo, al otorgamiento futuro e indeterminado de beneficios fiscales para todos los proyectos que se emprendan. Lo que significa que para disfrutar de incentivos para su nuevo proyecto, actividad o ampliación, la empresa interesada debe sujetarse al régimen legal correspondiente, incluso en lo relativo al procedimiento para otorgar el sistema de incentivos, que no podrá ser sino el vigente al momento de la aprobación definitiva de su solicitud.

La evaluación administrativa de esas actividades y la regulación normativa determinarán, entonces, cuáles son los beneficios a los que se hace acreedora, los que se expresarán en un nuevo "contrato turístico".

El análisis de la situación que se consulta debe partir de la circunstancia misma de que se está ante un régimen fiscal de favor, al cual se accede en virtud de reunir los requisitos y condiciones previstos legalmente. Régimen fiscal fundado en exoneraciones, que como tales son de carácter excepcional, por cuanto modifican el ámbito objetivo o subjetivo de las normas impositivas, eliminando de ellas determinados supuestos o personas. Normas discriminatorias en virtud de que no se aplican a la generalidad de los casos, sino a quienes reunen ciertos requisitos, repetimos, definidos legalmente. Puesto que se trata de excepciones a las reglas generales; la sujeción impositiva, la interpretación legal debe ser restrictiva y tomar en cuenta la diversa valoración legislativa de los intereses en juego, definida por la Ley Reguladora de las Exoneraciones. En igual forma, cabe recordar que el régimen de incentivos se otorga no en beneficio prioritario del interés privado, sino para concretizar los objetivos de política económica y social definidos por el Estado.

B-. En cuanto a los derechos adquiridos.

A pesar del carácter impreciso del concepto "derechos adquiridos", la doctrina y la jurisprudencia han señalado en forma clara que el derecho adquirido es aquél que ha ingresado definitivamente en el patrimonio del interesado. Por lo que nadie puede pretender que una disposición normativa o bien, una práctica administrativa puedan mantenerse inalterables, sin perjuicio del respeto al principio de la intangibilidad del acto administrativo legal:

"Cuando el Estado concede un beneficio tributario por un plazo determinado, mediante un acto concreto, fija el alcance del deber tributario del destinatario durante el tiempo de duración delbeneficio. Su deber de contribuir queda limitada en relación al de los demás en la cuantía del beneficio concedido y por el plazo otorgado...", voto particular del Magistrado del Tribunal Constitucional español Gómez-Ferrer referente a la intangibilidad del "acto" condición, transcrito por F, LOPEZ MENUDO: "La irretroactividad en la jurisprudencia constitucional", en Estudios sobre la Constitución Española", I, Editorial Civitas S.A., Madrid, 1991, p. 499.

Conforme con lo anterior, quienes son titulares de los llamados "contratos turísticos" tienen el derecho a exigir que su situación jurídica sea mantenida, a pesar de la derogación de algunos incentivos fiscales por la Ley Reguladora de las Exoneraciones Fiscales. Pero sólo podrían exigir que la Administración procediera a ampliar el "contrato" con las mismas exoneraciones establecidas anteriormente, si el derecho a la ampliación estuviera consagrado por el régimen legal –circunstancia que se indicó no existe- o bien si la Administración le hubiera otorgado dicho derecho al fijarle el régimen jurídico adecuado, caso en el cual se hubiera plasmado directamente en el documento correspondiente. Baste recordar, simplemente, que el citado documento constituye el instrumento de aplicación del régimen fiscal legalmente establecido, a una persona física o jurídica determinada para el desarrollo de un proyecto allí definido.

CONCLUSION:

Por lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que:

1-. Conforme con el régimen normativo definido por la Ley de Incentivos al Desarrollo Turístico y su reglamento, los incentivos fiscales se otorgan en relación con un proyecto o programa realizado o por ejecutar dentro de la actividad turística en que la empresa determinada califica.

No se está ante una exención subjetiva, a disfrutar indeterminadamente por la empresa por su condición de empresa turística, sin necesidad de otros requisitos.

2-. En ese sentido, el llamado "contrato turístico" define los beneficios, incentivos y obligaciones de una empresa correspondiente a un proyecto o programa claramente identificado.

3-. La obligación de la Comisión Reguladora de Turismo de respetar dicho otorgamiento se refiere al proyecto o programa en cuestión, no a los futuros que el beneficiario quiera iniciar o a las ampliaciones de los existentes.

4-. En aplicación de la lógica jurídica y del concepto mismo de "derechos adquiridos", no puede considerarse que está "incorporado al patrimonio jurídico" de una empresa, el otorgamiento ulterior de exoneraciones respecto de actividades, proyectos, programas o servicios cuya explotación la empresa planee realizar en el futuro, y que no fueron definidos o siquiera previstos al momento de acordarse las exoneraciones.

5-. El ejercicio de las libertades empresariales asegura a toda empresa la posibilidad de ampliar su marco de acción respecto de otras actividades, así como emprender nuevos proyectos dentro de la actividad turística amparada. Lo que no significa, empero, que el Estado esté obligado a mantener, respecto de esa nueva faceta empresarial, el régimen fiscal de favor anteriormente definido para otro proyecto.

6-. Por el contrario, para recibir los beneficios que la ley prevé, la empresa debe cumplir con los requisitos establecidos al momento de su solicitud. Los estímulos que podrán recibir será aquéllos vigentes en el momento de aprobación de su solicitud, que podrán no ser los mismos que los definidos en el contrato turísticos inicial. Consecuentemente, el régimen fiscal aplicable a los nuevos proyectos, ampliaciones y remodelaciones será establecido con base en el texto de la Ley de Incentivos al Desarrollo Turístico, reformado por la Ley Reguladora de las Exoneraciones Vigentes.

De Ud., muy atentamente,

Dra. Magda Inés Rojas Chaves

PROCURADORA ASESORA

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