C-073-88

27 de abril, 1988

Señor

Rodolfo Longan Guevara

Gerente del Instituto Nacional

de Aprendizaje

S. O.

Estimado señor Gerente:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, damos respuesta a su consulta de fecha 29 de febrero del presente año, Oficio Nº 306-88-G, recibida en esta Procuraduría General el 1º de marzo de 1988, mediante la cual solicita el criterio técnico-jurídico, en relación a si el Consejo Nacional para las Investigaciones Científicas y Tecnológicas (CONICIT), es contribuyente obligado a cotizar para el Instituto Nacional de Aprendizaje, de acuerdo con la Ley Orgánica de este último, en su artículo 15º. A su consulta, adjunta el criterio jurídico de su Asesoría Jurídica, de fecha 24 de   febrero de 1988.

LEGISLACION APLICABLE AL CASO:

Dispone la Ley Nº 6868 del 6 de mayo de 1983, Ley Orgánica del INA, en su artículo 15º inciso d):

"El Instituto Nacional de Aprendizaje se financiará con;...b) El dos por ciento sobre el monto total de sus planillas de salarios, que deberán pagar mensualmente las instituciones autónomas, semiautónomas y empresas del Estado".

El último párrafo del mismo artículo 15º, dispone además:

"Estarán exentas de pagar las contribuciones que indican los incisos a) y b), las municipalidades, instituciones públicas de Educación Superior, Juntas de Protección Social y, las Instituciones Educativas o de beneficencia de carácter privado, que carezcan de propósito de lucro".

En un sentido exacto al de la ley, pueden verse los artículos 2º y 4º del Reglamento para el pago de la "Contribución" al INA, aprobado en sesión de su Junta Directiva Nº 2037, artículo 5º, celebrada el 18 de julio de 1983.

Es necesario, además, considerar que, la contribución obligatoria al INA data desde su primera Ley Nº 3506, de 21 de mayo de 1965, que lo fue por ley Nº 5048 de 9 de agosto de 1972.

Asimismo, debe tomarse en cuenta el artículo 22º de la Ley de creación del CONICIT, arriba citada, según el cual, éste se encuentra exento del pago de toda clase de impuestos.

PLANTEO DEL CASO Y ANALISIS TECNICO:

Siendo consecuentes con los últimos pronunciamientos de la Procuraduría General de la República, en materias afines, el caso debe ser analizado así:

Recientemente, esta Procuraduría ha dicho que, cuando se trata de exenciones genéricas subjetivas de tributos, por más genérica que sea la forma en que las formule el legislador, encuentran límites impuestos por el propio Ordenamiento Jurídico, en especial, derivados de las razones que tuvo el legislador para establecer la exención.

El CONICIT, según el artículo 1º de su Ley de Creación, Nº 5048, es una institución-persona de Derecho Público, creada para cumplir determinados objetivos de interés público y, por lo tanto, su actividad está limitada y regulada por las leyes de la república en general y en especial, por los fines y objetivos perseguidos con su creación. Aquí mismo, es donde se encuentran las razones que tuvo el legislador para establecer la exención: en la actividad del ente.

De esta manera, tendremos que, el CONICIT estará exento del pago de toda clase de impuestos, creados por Ley anterior, contemporánea o futura, siempre y cuando, la obligación de pagarlos atente contra la normal marcha de la Institución, considerada desde el punto de vista actividad normal propia o, en el giro impuesto por ley a la Institución, la exención genérica subsiste, trayendo como consecuencia, la no obligatoriedad del pago del impuesto.

Partiendo de lo dicho hasta ahora, es menester caracterizar la contribución del INA como un tributo, Goza, en primer lugar, de la característica esencial de todo tributo: Exigibilidad, en el ejercicio del Poder de Imperio estatal. En segundo término, consiste en una prestación de dinero (impuestos, tasas y contribuciones especiales, según reza el artículo 4º del Código de Normas y Procedimientos Tributarios).

Por último, es exigido para el cumplimiento de los fines estatales, que por descentralización administrativa, le corresponde cumplir al INA.

Esta Procuraduría General, en otras ocasiones, se ha expresado sobre el carácter tributario de la contribución al INA. Entre otras, pueden verse los pronunciamientos C-232-87, del 20 de noviembre de 1987, y C-007-81 del 12 de enero de 1981.

Lo que resta es indicar si se trata de un impuesto, una tasa o una contribución especial. Analizando a la luz de la doctrina las definiciones que sobre estos conceptos nos proporciona el Código Tributario, hemos determinado que la que más se ajusta a las particularidades de la mal llamada "contribución" al INA, es la de impuesto.

Un impuesto cuyo hecho generador consiste en una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente, la condición de patrono. Mediante él, se grava una condición, no una actividad particular.

El carácter general del impuesto es incuestionable: lo deben tanto los patronos públicos como privados, con las únicas salvedades contempladas en el artículo 15º de la Ley Nº 6868 del 6 de mayo de 1983.

Ahora bien, qué ocurre en casos como el presente, en que se enfrentan, por un lado una exención genérica subjetiva a favor del CONICIT, del pago de toda clase de impuestos y, por otro, exenciones expresamente contempladas por la ley que creó el impuesto.

Recién expresamos que, el impuesto creado a favor del INA, grava una condición subjetiva de las personas físicas o jurídicas, ya sean éstas últimas públicas o privadas; la condición de patrono. Esto es, independientemente de la actividad o del giro de las personas expresadas, en esa norma, el impuesto debe ser pagado por todas ellas, con excepción de las instituciones mencionadas en el último párrafo del artículo 15º de la Ley del INA.

Siendo congruente con lo dicho, llegamos a una primera conclusión, no obstante haber sido creado el impuesto a favor del INA, con anterioridad a la creación jurídica del CONICIT, la exención genérica subjetiva, del pago de toda clase de impuestos que contiene el artículo 22º, de la Ley de creación de éste, no opera. Esto es así, en virtud de que, el impuesto a favor del INA tiene como supuesto de hecho, la condición subjetiva de patrono, que resulta su genérica en el conglomerado de personas jurídicas afectadas por el tributo; no es una cualidad propia y exclusiva del CONICIT, considerada al momento de emitir la norma que exonera. Precisamente, por estas razones es que la exoneración subjetiva no opera. Lo que se está gravando es una condición genérica de los sujetos ahí considerados no la actividad que les es propia y exclusiva, o sumamente individualizada.

Considerando esta cuestión, la misma ley del INA se encarga de establecer cuáles son los patronos que no están obligados a pagar el impuesto. Así, tendremos que, si el CONICIT no se encuentra dentro de las categorías de patronos que, expresamente, exonera la ley, deberá pagar el impuesto como todos los demás de la especie.

Según se desprende de su oficio Nº 306-88-c, el CONICIT argumenta que promueve la investigación de las Instituciones de Educación Superior y, que su actividad está estrechamente vinculada a dichas instituciones en cuanto a proyectos de investigación, capacitación de personal y formación de recursos humanos a nivel de postgrado. Partiendo de ese razonamiento, el CONICIT considera que no está obligado al pago del impuesto a favor del INA.

EN CONCRETO: SOLUCION

El CONICIT, según adelantamos, es una Institución autónoma con personalidad jurídica y patrimonio propio. (V. art. 1º Ley Nº 5048 del 9 de agosto de 1972). Tal carácter en principio, de conformidad con el artículo 15, inciso b) de la Ley del INA y el artículo 20 inciso c) del reglamento para el pago de la "contribución" al INA, lo hacen contribuyente obligado a cotizar el impuesto en favor de dicha institución, podría presentarse el caso de que el CONICIT fuera, al mismo tiempo acreedor a la exención establecida en el último párrafo del artículo 15º citado, si su carácter de Institución Autónoma fuera adjetivado por alguno de los supuestos ahí establecidos. Tal es el caso, por ejemplo, de lo que ocurre con la Universidad de Costa Rica. Esta institución autónoma, aunque obligada a pagar la contribución por disposición dela artículo 15º inciso b), se encuentra exenta de disposiciones del párrafo final del mismo artículo, al ser simultáneamente, institución autónoma e institución pública de educación superior.

Hecho el estudio del caso, hemos determinado que le asiste razón al Asesor jurídico del INA en cuanto a su conclusión: el CONICIT es un contribuyente obligado a pagar el impuesto a favor del Instituto Nacional de Aprendizaje. Aunque algunas de las tareas que lleva a cabo el CONICIT tienen relación directa con las instituciones públicas de educación superior, está fuera de toda posibilidad el considerar, por ese sólo hecho, al CONICIT como una institución de educación superior.

En un pronunciamiento anterior, esta Procuraduría General dijo:

"En cuanto a las Instituciones de enseñanza superior del Estado, considera esta Procuraduría que sólo existen tres en este momento, a las cuales les otorga ese rango la disposición legislativa que las crea:

a)"La Universidad de Costa Rica es una institución de cultura superior...(Artículo 84 de la Constitución Política);

b) "Créase una institución de Educación Superior denominada Universidad Nacional... (artículo 1° Ley Nº 5182 de 15-2-73) y

c) "créase una Institución de Estudios Superiores y medio que se denominará Instituto Tecnológico de Costa Rica...", (Artículo 1º de la Ley Nº 4777 de 10-6-71). Estas son en consecuencia, las únicas instituciones de enseñanza que se encuentran exentas de la cotización, con base en la excepción que se analiza". (Pronunciamiento Nº 22-75, del 28 de mayo de 1975, registrado en la Biblioteca bajo el Nº 1-108-75, suscrito por el Lic. Fernando Albertazzi H.)

Habría que agregar a las tres instituciones de educación superior señaladas, la Universidad Estatal a Distancia (UNED), creada por Ley Nº 6044 del 3 de marzo de 1977, la cual dispone en su artículo 1º:

"Créase la Universidad Estatal a Distancia (UNED), como una institución de Educación Superior..."

Es menester, también, el examinar los fines y objetivos que se  persiguieron con la creación del CONICIT. Ilustrativamente, dispone el artículo 2º de la Ley Nº 5048 de 9 de agosto de 1972:

"La función del Consejo es promover el desarrollo de las ciencias y de la tecnología, para fines pacíficos, por medio de la investigación sistematizada o del acto acreedor".

Tenemos, entonces, que el CONICIT es un órgano encargado de estimular y promover la investigación científica y tecnológica. No está dentro de sus fines el ser una institución de cultura superior, como lo señala el artículo 85 de nuestra Carta Política.

Así las cosas, es ineludible concluir que CONICIT es sujeto pasivo del impuesto de que habla el artículo 15º de la Ley Orgánica del Instituto Nacional de Aprendizaje, por no encontrarse dentro de las excepciones que ese mismo artículo, en su párrafo final, establece.

Licda. Mercedes Solórzano Sáenz                                     Lic. Alfonso Carro Solera

PROCURADORA ASESORA                                         ABOGADO DE LA PROCURADURIA ASESORA

ACS-MSS-dmc

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