C-073-92

28 de abril de 1992

Señor

Gerardo Medina Madriz

Presidente Ejecutivo

Instituto Costarricense de Puertos del Pacífico

Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me es grato dar respuesta a sus estimables oficios Números 002 de 3 de enero de 1992 y 0048 del día 16 del mismo mes y año, mediante los cuales se somete a consulta de este órgano Superior Consultivo, dos cuestiones relativas a la aplicación y cobro de las tarifas establecidas por concepto de almacenaje o bodegaje de mercancías extranjeras en proceso de importación, depositadas en las bodegas de esa Institución. Nos referiremos a las mencionadas cuestiones en el orden en que han sido planteadas:

I.- La consulta concierne, en primer término a la posible exoneración del pago del bodegaje sobre mercancías importadas al amparo de la Ley de Incentivos al Desarrollo Turístico Nº 6990 de 15 de julio de 1995 y el problema es planteado por el INCOP de la  siguiente forma:

"De conformidad con la Ley número 6.990 del 5 de julio de 1985, la cual se refiere a INCENTIVOS para el desarrollo turístico, en su artículo 7 inciso a), aparte i) en lo que interesa expresa textualmente:

A) SERVICIO DE HOTELERIA.

1) Exoneración de todo tributo y sobretasa que se aplique a la importación o compra local de artículos indispensables para el funcionamiento o instalación de empresas nuevas... (el subrayado es nuestro). Con base en este artículo, nuestro Departamento Legal emitió criterio, mediante oficio Nº 426 de fecha 17 de setiembre de 1990, el cual adjuntamos debidamente, al igual que copia del artículo citado". (Sic).

Continúa manifestando el Instituto lo siguiente:

... "En este pronunciamiento, específicamente en el último párrafo del punto ocho, sostiene que el Bodegaje o almacenaje no es UNA TASA, NI UN IMPUESTO, sino una TARIFA, ES DECIR ES UN SERVICIO QUE SE PRESTA A CAMBIO DE UNA retribución en dinero. Con base en todo lo anterior y por haber criterio de grandes jurisconsultos totalmente opuestos, ruégole emitir el criterio de esa Estimable Procuraduría sobre si el almacenaje es o no un tributo, definiendo así de una vez por todas la naturaleza jurídica de éste con carácter vinculante, a efectos de evitar así futuros perjuicios al Estado y a los usuarios" (Sic).

Establecer la diferencia entre el tributo denominado "tasa" y la exacción denominada "tarifa", entendida correctamente como lo que se conoce en doctrina por "precio público", no es ciertamente una tarea fácil, habida cuenta de que aún en la actualidad, el tema constituye uno de los problemas del Derecho Tributario donde coexisten serias discrepancias entre autores reconocidos. Sobre este particular es sumamente ilustrativa la opinión de FRAGA, que por esta razón nos permitimos transcribir:

"...Las tarifas constituyen, como dice Comte, el elemento esencial de la economía financiera de la explotación.

Su naturaleza jurídica es muy discutida. Se ha sostenido que la regulación de las tarifas constituye uno de los elementos contractuales de la concesión, de tal manera de considerar que el concesionario tiene un verdadero derecho para percibir las cuotas que se fijan convencionalmente y para que aquella regulación no se modifique, sino por medio de otro acto contractual.

Diametralmente en oposición con esa tesis se ha sustentado la de que las cuotas señaladas en las tarifas constituyen derechos (taxas) en el sentido técnico de la palabra, de tal manera que su aprobación no es sino el ejercicio de la imposición que corresponde al Estado.

De allí se desprende que las tarifas forman parte del elemento reglamentario de la concesión; que pueden ser no sólo establecidas, sino modificadas unilateralmente por la Administración sin consentimiento del concesionario y que este nunca tiene derecho a la elevación de las mismas tarifas, aun cuando si lo tiene para el mantenimiento del equilibrio financiero de la empresa.

"En nuestro concepto las tarifas no forman parte de la cláusulas contractuales de la concesión, porque ellas constituyen un elemento esencial de la reglamentación el servicio público concedido; pero tampoco podemos admitir que las cuotas que las mismas consignan sean taxas sometidas al régimen general de la facultad de imposición del Estado". (Gabino Fraga, Derecho Administrativo. Ed. Porrúa. XII Edición, 1968, pág. 271).

Resulta, si se quiere, interesante que no siendo el citado autor mejicano un especialista en materia tributaria, aborda con gran propiedad un tema que -como antes dijimos- presenta no poca dificultad para los expertos en este campo. Pero la verdad es que lleva razón en sus afirmaciones; aunque para explicarlo debamos recurrir a consideraciones adicionales.

En efecto, como dice el señor Fraga, las "taxas" (tasas) son exacciones en dinero que el Estado exige de los contribuyentes en virtud de su poder de imperio, específicamente, de su potestad impositiva que se manifiesta necesariamente a través del mandato legislativo. No obstante ello, siempre ha existido la posibilidad de confundirlas con los precios públicos, que también se fijan o establecen de conformidad con la ley, para fusión proviene del hecho de que normalmente la remuneración de los servicios públicos propiamente dichos o "Servicio Administrativos", como los llaman algunos autores, se hace mediante el pago de una tasa. El ejemplo clásico de lo anterior lo constituyen las tasas que se pagan por la administración de justicia, mediante timbres o papel timbrado; para obtener el registro de actos o documentos en oficinas públicas; para obtener autorizaciones, licencias, permisos, documentos de identidad o para viajar; por el uso del servicio de correos o comunicaciones, cuando el mismo está en manos de un ente público; para el reconocimiento y legalización de documentos privados o públicos expedidos en el extranjero, etc.

Ahora bien, a diferencia de las tasas, los precios públicos que constituyen las tarifas que se cobran por la prestación de algunos servicios públicos no inherentes al Estado, que generalmente son explotados por particulares mediante la modalidad de una concesión de servicio público, no son fijados por el sólo poder de imperio de la Administración o del Estado, sino que su determinación se encuentra sujeta asimismo a criterios de tipo económico de modo que en su monto se procura además de recuperar el costo del servicio, obtener un margen moderado de ganancia para el concesionario, sin lesionar gravemente los derechos e intereses de los usuarios y respetando los principios generales del servicio público; de aplicación tanto en la prestación directa por el Estado, como por el concesionario particular. De aquí se deriva la potestad de la Administración de fijar o aprobar las tarifas que se cobran en todos los servicios públicos dados en concesión v. gr. de transporte terrestre (autobuses, taxis, tranvías, trenes); de transporte marítimo, fluvial o aéreo; o bien por servicios públicos industriales o mercantiles (venta y distribución de agua, energía eléctrica, hidrocarburos o combustibles o de cualquier otro en situación de monopolio por parte del Estado). Por el contrario, en los servicios públicos llamados "administrativos", propios o inherentes del Estado, el monto de la exacción o tasa que se cobra, no necesariamente cubre el costo del servicio que se presta, siendo que la mayoría de las veces, se encuentra muy debajo de éste; y hasta se llega a afirmar por gran parte de la doctrina que los servicios públicos de esta índole deberían ser absolutamente gratuitos como sucede en nuestro país con la educación primaria, la salud pública o sanidad, la administración de justicia y la expedición de la cédula de identidad, por ejemplo.

Con lo expresado anteriormente tratamos de fundamentar –y creemos haberlo logrado- la posición de esta Procuraduría en el sentido de afirmar que las tarifas por servicios públicos concesionales en general y específicamente en el servicio de almacenamiento de mercancías, no constituyen el tributo denominado "tasa"; sino la clase de exacción que en doctrina se conoce como precio público.

En consecuencia con lo anterior, resulta necesario concluir en este punto que la exoneración establecida por el artículo 7º, inciso a), aparte i) de la Ley 6990, no es de aplicación a los montos que por concepto de bodegaje o almacenaje deban cubrir las mercancías que se importan con exención del pago de "todo tributo y sobretasas" de importación, toda vez las exacciones por aquellos conceptos, no encuadran dentro de ninguna de las categorías exentas, pues no constituyen especie alguna de tributo o sobretasa.

Finalmente, no está por demás agregar que la aplicación restrictiva de las normas que establecen beneficios fiscales o privilegios tributarios, ha sido un criterio mantenido en forma reiterada por esta Procuraduría, así como por la Contraloría General de la República; lo cual se sintetiza en la tesis de que la exoneración debe ser en todo caso expresa, limitándose únicamente al o a los tributos expresamente señalados por el legislador, vigentes al momento de promulgarse la norma exonerativa. (Doctrina de los artículos 61 y siguientes del Código de Normas y Procedimientos Tributarios; ahora reforzadas por disposiciones de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, Nº 7293 de 31 de marzo de 1992).

II.- La segunda cuestión sometida a consulta es también de tipo general y se expone en los siguientes términos: ... "Además de lo anterior, solicito criterio sobre aquellas mercadería REMATADAS, que anulándose el referido remate, éstas vuelven a ingresar en bodegas del INCOP, implicando ello la obligación a pagar el almacenaje".

Esta Procuraduría omite pronunciarse sobre el segundo punto en consulta, por las siguientes razones:

1.- Existe clara ambigüedad en el planteamiento de la cuestión, por cuanto aquí se habla de mercancías rematadas que vuelven al depósito en virtud de una anulación del remate; mientras que en el primer oficio, la consulta se formulaba de manera distinta, al decirse que se trataba de las "Mercaderías REMATADAS, en caso de volver a las Bodegas del INCOP" (Sic), sobre si las mismas deben pagar almacenaje o no, pero sin indicar, las razones por las cuales debería regresar al Depósito Fiscal, ni se trata de un primero o segundo remate; o si hubo o no hubo postores; o bien si estamos dentro de la hipótesis del rescate de mercancías de que habla el artículo 141 del CAUCA, todo lo cual constituyen elementos de juicio necesarios para poder emitir una opinión jurídica sobre el asunto.

2.- No se aporta en este aspecto de la consulta el criterio jurídico fundamentado de la institución;

3.- La cuestión podría estar en alguna medida resuelta por lo expresado en el Dictamen C-007-90 del 24 de enero de 1991 emitido a solicitud del INCOP que versa también sobre pago de bodegaje en condiciones similares.

Sin otro particular, me suscribo atentamente,

Lic. Francisco E. Villalobos González

PROCURADOR DE ASUNTOS INTERNACIONALES

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