C-224-98.

San José, 29 de octubre, 1998.

Licenciado

Luis Ángel Umaña Alvarado

Primer Secretario

COLEGIO DE CONTADORES PRIVADOS DE COSTA RICA

Estimado señor:

   Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio NºJD-35-98 de fecha 22 de setiembre de 1998, mediante el cual consulta a la Procuraduría General de la República si es posible aplicar el pronunciamiento NºC-69-98, emitido por este órgano asesor del Estado, a los miembros de la Junta Directiva y Comisiones de trabajo de esta Institución, a efecto de determinar si procede o no la deducción del 10% sobre las dietas percibidas mensualmente por miembros de estos Cuerpos Directivos.

   Se advierte que mediante oficio de fecha 5 de octubre de 1998 se solicitó al consultante aportara copia del acuerdo de la Sesión 2651-98 de 16 de setiembre de 1998 que sirve de fundamento a la consulta, así como que presentara formalmente la consulta ya que únicamente aportaba el dictamen jurídico.

   En virtud de que el Colegio no cumplió con lo solicitado, esta Procuraduría emite el presente dictamen considerando lo expuesto por el Asesor Legal.

   Sobre el particular, la Asesoría Legal del órgano consultante manifiesta que de conformidad con las disposiciones de la Ley Orgánica del Colegio de Contadores Privados de Costa Rica, Nº1269 de 2 de marzo de 1951 y sus reformas, no existe relación de dependencia entre los miembros de la Junta Directiva y de las Comisiones de Trabajo con dicho Colegio Profesional, realizando una analogía entre los miembros de esos órganos con los funcionarios que ejercen la regiduría, lo cual lleva a la Asesoría Legal a concluir que:

"las dietas recibidas por los Miembros de junta Directiva y de las Comisiones de trabajo del Colegio de Contadores Privados de Costa Rica, no están afectadas al impuesto establecido en el Título II de la Ley de Impuesto sobre la Renta, artículo 32 inciso b por cuanto las mismas no tienen su origen en una relación de dependencia o subordinación, requisito indispensable (...)".

   Es criterio de esta Procuraduría que las consideraciones contenidas en el pronunciamiento NºC-069-98, en relación con las dietas percibidas por los regidores municipales, y en el cual se basa la Asesoría Legal del Colegio para arribar a las conclusiones antes indicadas, no pueden ser aplicadas respecto de las dietas que perciben los miembros de la Junta Directiva del Colegio de Contadores Privados y los miembros de las Comisiones de Trabajo, pues los miembros de dichos órganos se encuentran en una situación jurídica diferente a la que ostentan los regidores municipales.

   En este sentido, debe reiterarse lo expresado mediante el Dictamen NºC-069-98, en el cual se establece claramente que los regidores municipales por, mandato constitucional, constituyen el órgano deliberativo de la entidad municipal, designados a través del sufragio universal y directo por la colectividad cantonal que representan. Por tal razón no pueden conceptualizarse como empleados municipales y menos aún como trabajadores a la luz del Código de Trabajo, por cuanto en su condición de funcionarios políticos está ausente la relación de dependencia o subordinación, por lo que el control que se realiza sobre el ejercicio de la regiduría es también de naturaleza política, de tal forma que no hay sobre estos funcionarios un órgano superior cuyas decisiones deba ejecutar el regidor, o que venga a controlar el desarrollo de sus funciones.

   Diversa es la situación de los miembros de la Junta Directiva del Colegio de Contadores Privados, los cuales son nombrados por la Asamblea General, la cual, como máximo organismo del Colegio, es la que en definitiva establece los lineamientos generales en relación con el funcionamiento del ente, según lo dispone el artículo 8 del Reglamento de la Ley Orgánica del Colegio al indicar que "Corresponde a la Asamblea General la suprema regencia del Colegio", de tal forma que la Junta Directiva es prácticamente un órgano ejecutor de dichos lineamientos.

   Al respecto, basta observar los artículos 9 y 14 de la Ley Nº1269. De estas disposiciones que establecen las atribuciones de la Asamblea General -(artículo 9)- y de la Junta Directiva -(artículo 14) se desprende claramente que hay una relación de jerarquía entre la Asamblea General y la Junta Directiva, en donde ésta última se encuentra sujeta a la primera.

   Así, por ejemplo, en el caso del presupuesto, si bien es cierto que la Junta Directiva es el órgano que lo elabora, será la Asamblea General la que adopte la decisión final y lo apruebe o lo impruebe. Así mismo, de conformidad con el artículo 9 inciso c, la Asamblea General es la llamada a ejercer una función disciplinaria sobre los miembros de la Junta Directiva, al indicar como una de sus atribuciones la siguiente:

"ARTICULO 9º.- c) Conocer de las quejas que conforme al reglamento de esta ley se establezcan contra los miembros de la Junta Directiva;"

   Como vemos, existe un sometimiento por parte de la Junta Directiva al poder de organización, decisión y disciplina de la Asamblea General, es decir una relación de subordinación, la cual no se observa en el caso de los regidores municipales. Por otra parte, además de que los miembros de la Junta Directiva del colegio no son funcionarios políticos, tampoco desarrollan en el ejercicio de su cargo, una profesión liberal, ni una actividad por cuenta propia, lo cual confirma la tesis de esta Procuraduría en el sentido de que los mismos realizan sus funciones dentro de una relación de subordinación o dependencia, en donde la expresión de la voluntad de la mayoría de los miembros del Colegio, es la que debe prevalecer, aún por encima de las decisiones de la Junta Directiva, pues de lo contrario, los actos que ésta realice carecerían de validez y de eficacia ya que estarían violentando la decisión de la mayoría, que en definitiva constituye la voluntad del ente colegiado.

    Sobre el particular, al referirse a los principios de la colegialidad, el jurista Renato Alessi señala:

"El principio de la colegialidad se exterioriza en dos sentidos distintos: en primer lugar, en el sentido de que los componentes del colegio están sometidos al conjunto de normas de organización y procedimiento, emanadas del propio colegio, (...) en segundo lugar en que la voluntad de la mayoría domina en el colegio y debe ser considerada jurídicamente como voluntad de todo el colegio, por lo que la actividad propia del mismo debe ser, y es suficiente que sea, expresión de la mayoría, (...)". (Renato Alessi, Instituciones de Derecho Administrativo, Tomo I, Barcelona, 1970, pág.47).(El subrayado no es del original)

   Ahora bien, en relación con la consulta formulada sobre la procedencia o no de la deducción del 10 % sobre las dietas percibidas mensualmente por los miembros de los cuerpos directivos, se debe indicar que, de conformidad con el Título II de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se establece un impuesto único sobre las rentas percibidas por el trabajo personal dependiente, el cual, según lo dispone el artículo 32 tiene como hecho generador la percepción de rentas que provengan del ejercicio del trabajo personal dependiente, de la jubilación o de la pensión, y lógicamente, como sujeto pasivo, a la persona que perciba dicha renta. Al respecto, en lo que nos interesa, el artículo 32 de la Ley indica:

"ARTICULO 32.-"Las personas físicas con domicilio en el país se les aplicará un impuesto mensual, de conformidad con la escala que se señalará sobre las rentas que se detallan a continuación y cuya fuente sea el trabajo personal dependiente, la jubilación o la pensión."

   Por lo tanto, y una vez establecida la existencia de una relación de dependencia o subordinación de los miembros de la Junta Directiva del Colegio en relación con la Asamblea General, es claro, que en virtud de esa relación, los miembros de la Junta Directiva del Colegio son sujetos pasivos del impuesto establecido en el artículo 32 anteriormente citado.

   Por otra parte, en relación con las Comisiones de Trabajo, los miembros que las integran, realizan una labor consultiva, por la cual perciben honorarios, es decir, una remuneración a cambio de una contraprestación por parte de los profesionales que integran la comisión. Distinta es la naturaleza de las dietas, las cuales se pagan aún sin que la persona desarrolle una función profesional, ya que con la sola asistencia a las sesiones, la dieta debe ser pagada. En virtud de lo anterior, los honorarios que perciban los profesionales que sean llamados a integrar una comisión de trabajo no están sujetas al impuesto establecido en el numeral 32 de referencia, ya que dichos ingresos se encuentran gravados, pero tienen como hecho generador la percepción de utilidades como producto del ejercicio de una profesión liberal.

CONCLUSIONES:

1).- Los miembros de la Junta Directiva del Colegio de Contadores Privados de Costa Rica se encuentran en sentido amplio en una relación de subordinación o dependencia con respecto a la Asamblea General, la cual es el órgano máximo del Colegio. Esta circunstancia diferencia a dichos miembros de los funcionarios que ocupan el cargo político de regidor, sobre los cuales, como ya se indicó en el dictamen emitido por esta Procuraduría, Nº069-98, no pesa ninguna relación de subordinación.

2).- Consecuentemente, las dietas que perciban los miembros de la Junta Directiva del Colegio de Contadores Privados de Costa Rica, se encuentran sujetas al impuesto establecido en el artículo 32 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Atentamente,

Lic. Juan Luis Montoya Segura                 Licda. Ileana Sánchez Navarro

PROCURADOR CIVIL                              ASISTENTE

Jms/Isn