C-049-96

25 de marzo de 1996

 

Ingeniera

Clara Zomer, M.I.

Presidenta Ejecutiva

Instituto Nacional de Aprendizaje INA

S. O.

 

Estimada señora:

   Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio N.º PE-1171-95 de 5 de diciembre de 1995 (asignado al suscrito el 14 del mismo mes), por el que nos hace una serie de consideraciones jurídicas en punto al siguiente aspecto que se transcribe:

"A fin de aclarar la correcta aplicación del pronunciamiento C-026-85 emitido por esa Procuraduría General y de obtener el criterio de ese órgano superior de consulta, nos permitimos solicitar que el punto sea dilucidado, a fin de determinar si de acuerdo con el artículo 100 de la Ley 7015, todos los servidores de nuestra Auditoría Interna tienen derecho al pago de prohibición previsto por la Ley 5867 y sus reformas".

   Para lo anterior, se adjunta la siguiente documentación que se refiere al tema objeto de consulta:

1.- Memorándum N.º DAJ-685-89 de 8 de agosto de 1989 del Lic. Gerardo Bogantes Hidalgo, Director de la Asesoría Jurídica del INA y dirigido al entonces Auditor General de esa misma entidad Lic. Ronald Seravalli Otárola.

2.- Memorándum N.º AU-314-95 de 4 de julio de 1995 del Lic. Carlos Fco. Millet Bonilla, Auditor General del INA y dirigido a la Ing. Carmen Lidia Espinoza M., de la Sección de Registro y Control del INA.

3.- Oficio N.º ODGSC-INA-213-95 de 14 de agosto de 1995, suscrito por la señora Nuria Ma. Alvarado Ugalde, Jefe de la Oficina de la Dirección General de Servicio Civil-INA.

4.- Oficio N.º AJ-498-95 de 18 de setiembre de 1995, suscrito por la Licda. Sandra Reid Vargas, de la Asesoría Jurídica de la Dirección General de Servicio Civil.

5.- Memorándum N.º AU-551-95 de 14 de noviembre de 1995, suscrito por el Lic. Carlos Fco. Millet Bonilla, Auditor General y dirigido al Lic. Gerardo Bogantes Hidalgo, Director de la Asesoría Jurídica.

   Por tratarse de una consulta en la que involucra una serie de criterios técnicos externados sobre el particular por la Dirección General de Servicio Civil, este Despacho consideró necesario concederle la audiencia respectiva a dicha Dirección General, para que se refiriera al tema, por lo que una vez contestada la misma mediante oficio Nº DG-051-96 de 26 de febrero de 1996, suscrito por el Lic. Juan Manuel Otárola Durán, Director General, me permito dar respuesta a su gestión de la siguiente forma:

   Preliminarmente conviene precisar que de la información que se aporta, se desprende con claridad que la situación que nos ocupa se circunscribe al caso descrito reiteradamente en la documentación antes citada, sea, de si es o no procedente autorizar el pago que por concepto de prohibición está previsto en la Ley N.º 5867 del 15 de diciembre de 1975 y sus reformas, a aquellos funcionarios con especialidad en cómputo de dicha Auditoría Interna del INA, que laboran específicamente en la Auditoría de Sistemas, en aplicación del artículo 100 de la Ley N.º 7015 de 25 de noviembre de 1985.

   Por lo tanto y sin que ello signifique que esta Procuraduría está resolviendo casos concretos (de lo que está inhibida legalmente por no ser administración activa sino consultiva eminentemente), me permito aclarar que será dentro de ese marco general de acción en el que se desarrollará nuestro análisis, sea, comprensivo de aquellos funcionarios con especialidad en cómputo que laboran en la Auditoría de Sistemas y su relación con la Auditoría Interna financiero-contable, ambas del Instituto Nacional de Aprendizaje (INA).

   Lo anterior, a la luz de lo dispuesto en el numeral 100º de la Ley N.º 7015 de 25 de noviembre de 1985 que establece:

"Artículo 100.- Se extiende la prohibición establecida en el artículo 15º de las normas de ejecución de Presupuesto de la República para 1985, y sus beneficios, a los funcionarios de la Auditoría del INA, de OFICAFE y de Asignaciones Familiares, bajo las mismas condiciones compensatorias previstas en la Ley N.º 5867 del 15 de diciembre de 1975 y sus reformas".

   Así como del espíritu que privó para el establecimiento de la prohibición contenida en la Ley N.º 5867 de 15 de diciembre de 1975 y sus reformas, en particular lo establecido en su numeral primero que indica:

"Artículo 1º.- Se establece la siguiente compensación económica mínima sobre el salario base de la escala de sueldos de la Ley de Salarios de la Administración Pública, para el personal de la Administración Tributaria que se encuentre sujeto, en razón de sus cargos, a la prohibición contenida en el artículo 113 del Código de Normas y Procedimientos Tributarias, con excepción de los miembros del Tribunal Fiscal Administrativo:

a) De un 50% (*) para los profesionales a nivel de licenciatura en el área específica de la actividad.

b) De un 45% para los egresados.

c) De un 30% para quienes hayan aprobado el cuarto año de la respectiva carrera.

ch) De un 25% para los que tengan aprobado el tercer año o una combinación equivalente de estudios académicos.

En todos los casos dentro de la disciplina antes citada. Tendrán derecho a los beneficios que otorga la ley N.º 5867, según los porcentajes establecidos en su artículo 1º, sujetos a las mismas obligaciones y prohibiciones de esta ley, los siguientes funcionarios:

1) Los que desempeñen los puestos de jefatura en la organización financiera básica del Estado a que hace referencia el artículo 2º de la Ley de la Administración Financiera de la República, N.º 1279 del 2 de mayo de 1951 y sus reformas.

2) Los que ocupen puestos de "técnicos" y "técnicos y profesionales" en la Oficina de Presupuesto Nacional, la Tesorería Nacional, la Oficina Técnica Mecanizada del Ministerio de Hacienda, la Dirección General de Industria del Ministerio de Industria, Energía y Minas y los de la Dirección General Forestal del Ministerio de Agricultura.

También los servidores de la Dirección General de Servicio Civil que ocupen puestos de la serie Técnico y Profesional, los funcionarios de la Dirección General de Informática del Ministerio de Obras Públicas y Transportes y los del Centro de Cómputo del Ministerio de Seguridad Pública.

3) El jefe de la Oficina de Control de Presupuesto del Ministerio de Hacienda.

4) Los administradores de aduanas, conforme con los procedimientos que fijó la norma general N.º 31 de la Ley de Presupuesto Ordinario y Extraordinario del Gobierno de la República para el año 1982, N.º 6700 del 23 de diciembre de 1981.

   Para los efectos de la aplicación del artículo 1º de la ley N.º 5867, los funcionarios "técnicos" citados en el numeral 2 del párrafo anterior, tendrán derecho al beneficio por prohibición, siempre y cuando reúnan los requisitos que requiere el puesto o cuenten con una combinación equivalente, a juicio de la Dirección General de Servicio Civil. Sin embargo, salvo por requisitos mayores, la compensación para aquellos funcionarios que ocupen puestos de la serie "técnico y profesional", se hará de acuerdo con el requisito primario del puesto que desempeñen.

   Estos beneficios rigen a partir del 1º de enero de 1984, para aquellos funcionarios que hubieren disfrutado de este beneficio antes de esta fecha.

   Los beneficios y prohibiciones que se indican en este artículo y sus reformas incluyen al personal técnico de la auditoría interna del Instituto Mixto de Ayuda Social (IMAS)" (Así reformado por el artículo 33º de la Ley N.º 6999 de 3 de setiembre de 1985; 102 de la N.º 7015 de 22 de noviembre de 1985 y 14.18 de la N.º 7018 de 20 de diciembre de 1985).

(*) Aumentado este rubro en un 15% (pasa a 65% en total) por el artículo 46 de la Ley N.º 7015 de 22 de noviembre de 1985.

I.- ALGUNAS CONSIDERACIONES PRELIMINARES EN RELACION CON LA TECNICA DE INTERPRETACION Y APLICACION DE NORMAS

   Por tratarse de jurisprudencia administrativa que ha sido dictada de manera reiterada, la cual nos ayudará a ilustrar y resolver en una mejor forma nuestro estudio, conviene indicar que mediante dictamen N.º C-032-96 de 21 de febrero de 1996, esta Procuraduría realizó una serie de consideraciones en punto a las técnicas que se deben de tener presentes a la hora de llevar a cabo, por parte del operador jurídico, la tarea de interpretación y aplicación de normas jurídicas, las que nuevamente se consideran relevantes transcribir en los siguientes términos:

"...se dice comúnmente que la interpretación es la explicación de un texto, o más corrientemente, que es la operación de esclarecer un texto oscuro o dudoso. Pero en realidad el proceso interpretativo es mucho más amplio, ya que consiste en el conjunto de actividades indispensables para aplicar el derecho. Ahora bien, este concepto de aplicación comprende esencialmente dos fases: en una, el juez debe fijar los hechos del caso concreto sometido a su consideración, y no todos sino aquellos que tienen una importancia relevante para el problema que debe dilucidar, lo que ya implica un primer criterio valorativo; en segundo lugar debe seleccionar la norma que estima que debe aplicarse, relacionar la hipótesis de la norma con el caso concreto y fijar la consecuencia jurídica del sentido y alcance que le asigne" (Carlos Ducci Claro. Interpretación Jurídica. Editorial Jurídica de Chile. Santiago, 1989, pp. 53 y 54).

En este mismo sentido se pronuncia Juan Alfonso Santamaría Pastor, en su Obra Fundamentos de Derecho Administrativo (Editorial Centro Estudios Ramón Areces, Madrid, Tomo I, Capítulo Cuarto, 1991, pp. 388-389), cuando refiriéndose a la Teoría General del Sistema Normativo aclara lo que de seguido se transcribe en lo conducente:

"Ante todo ha de comenzarse por distinguir los conceptos de interpretación y de aplicación de las normas que, aunque próximos entre sí, aluden a operaciones esencialmente diferentes. De forma provisional, podría decirse que por interpretación se entiende el proceso de atribución de un significado a un determinado objeto: en el caso de la interpretación jurídica, a un enunciado lingüístico contenido en una norma. Se trata, pues, de una operación aparentemente cognoscitiva, que se realiza en abstracto, sin considerar la aplicación de dicha norma a un caso concreto (p. ej., interrogarse sobre el significado de las expresiones "Estado social" o "derecho electoral general" arts. 1º, 1 y 86.1 CE). La aplicación del Derecho es, sin embargo, una operación mucho más compleja. Es obvio que ninguna norma, por sí sola, refleja en la descripción de su supuesto de hecho toda la innumerable variedad de matices que concurren en un caso concreto determinado: la aplicación del Derecho es la expresión que designa el proceso mediante el que un operador jurídico cualquiera (un Juez, la Administración, etc.) construye una solución justa y técnicamente correcta que ha de darse a ese caso concreto; una auténtica construcción que ha de hacerse ponderando todas las circunstancias de hecho que concurren en el caso (...) y utilizando conjuntamente todas las normas referidas a dichas circunstancias (...) Así pues, puede haber interpretación sin aplicación de la norma, como la que realiza el comentarista científico que se interroga sobre el sentido de una expresión de un artículo del Cc. Sin embargo, no puede haber aplicación sin interpretación: la interpretación es, necesariamente, una de las fases del proceso de aplicación del Derecho (...)

Toda operación de interpretación o aplicación del Derecho es un proceso constructivo por excelencia; el jurista no indaga una realidad normativa preexistente, sino que construye esa misma realidad con criterios que, en buena parte, son voluntaristas y sin otra limitación que la observancia de una serie de reglas, lógicas y axiológicas, de construcción".

Además, debe tomarse en consideración el hecho de que en esta tarea interpretativa, nuestro propio ordenamiento jurídico dispone que "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de ellas" (artículo 10º del Código Civil), y que el artículo 10º de la Ley General de la Administración Pública dispone que "1. La norma administrativa deberá ser interpretada en la forma que mejor garantice la realización del fin público a que se dirige, dentro del respeto debido a los derechos e intereses del particular" y que "deberá interpretarse e integrarse tomando en cuenta las otras normas conexas y la naturaleza y valor de la conducta y hechos a que se refiere".

            Sobre el particular el Tratadista Alberto Brenes Córdoba nos indica:

"Como auxiliar de la interpretación doctrinal existe un arte -la hermenéutica legal- que suministra ciertas reglas por cuyo medio se puede llegar a conocer más o menos lo que se llama la mente o espíritu de la ley, o sea, la intención del legislador. Hay que decir que cuando el sentido de la ley no es dudoso, sino que resulta comprensible, sin mayor esfuerzo, no es lícito variarla, a título de interpretación, porque los jueces carecen de esa facultad, aunque se trate de una disposición inconveniente y aún injusta o demasiado severa, pues, así y todo, tiene que ser aplicada por su sola calidad de precepto dictado por el legislador; idea esta que los antiguos condensaron en la fórmula "aunque la ley sea dura, siempre es ley." Dura lex, sed lex.

...De otro lado, preciso es interpretar las disposiciones legislativas en la dirección más racional, en la que mejor corresponda al bien de la sociedad, a las necesidades y conveniencias del pueblo para quien se legisla, porque tal ha debido ser el propósito tenido en mente al dictarlas" (Brenes Córdoba, Alberto. Tratado de las Personas. Editorial Juricentro, San José, pp. 42-43).

Todo lo anterior dentro del marco de referencia que informan los artículos 4º y 16º.1 de la Ley General de la Administración Pública, los cuales expresan:

"Artículo 4º.- La actividad de los entes públicos deberá estar sujeta en su conjunto a los principios fundamentales del servicio público, para asegurar su continuidad, su eficiencia, su adaptación a todo cambio en el régimen legal o en la necesidad social que satisfacen y la igualdad en el trato de los destinatarios, usuarios o beneficiarios".

"Artículo 16.- 1. En ningún caso podrán dictarse actos contrarios a reglas unívocas de la ciencia o de la técnica, o a principios elementales de justicia, lógica o conveniencia..."

Finalmente, téngase igualmente presente lo dicho por Néstor Pedro Sagüés, en su obra Derecho Procesal Constitucional (Editorial Astrea de Alfredo y Ricardo De Palma, Buenos Aires, 2º Edición actualizada y ampliada, 1989, página 120), cuando refiriéndose a la interpretación armonizante, señala (como uno de los aspectos a considerar en dicha labor) que "en concreto, la tesis de la interpretación armonizante es (...) que tal "armonización" o "adaptación" debe realizarse en tanto sea posible sin violentar la letra o el espíritu de la norma interpretada...".

II. ALCANCES DEL DICTAMEN C-026-85 DE 6 DE FEBRERO DE 1985

   Entendiendo que el punto medular objeto de consulta lo constituye el "aclarar la correcta aplicación del pronunciamiento C-026-85 emitido por esta Procuraduría General", conviene transcribir en lo conducente lo expuesto en aquella oportunidad en el referido documento en los siguientes términos:

"Con la aprobación del señor Procurador General de la República, doy respuesta a su oficio DG-019-85 de fecha 16 de enero próximo pasado, mediante el cual solicita que se emita un dictamen referente al artículo 15 de la Ley de Presupuesto para el año en curso (N.º 6982 de 19 de diciembre de 1984), en el cual se analicen los alcances que en dicho texto tiene el concepto "funcionarios de auditoría", que se emplea en el nuevo parágrafo que se agrega al párrafo primero del artículo 1º de la Ley N.º 5.867 de 15 de diciembre de 1975.

Como -de acuerdo con lo anterior- el artículo sobre el que se consulta lo que contiene es una reforma a la Ley N.º 5.867, consideramos necesario, para dar una acertada respuesta a su planteamiento, hacer la siguiente síntesis histórica: El Código de Normas y Procedimientos Tributarios, promulgado mediante la Ley N.º 4.755 de 3 de mayo de 1971, estableció en su artículo 113 restricciones laborales para el personal de las dependencias de la Administración Tributaria, al impedirles ejercer otros puestos públicos (con las excepciones allí contempladas), y al prohibirles desempeñar en la empresa privada actividades relativas a materias tributarias, así como hacer reclamos a favor de los contribuyentes o asesorarlos en sus alegatos o presentaciones en cualquier instancia.

 

Tal situación trajo como consecuencia que los servidores a quienes alcanzaba la referida restricción, iniciaran un movimiento tendiente a que se les reconociera un plus salarial que viniera a compensar esa especie de "capitis diminutio" económica que la medida trajo consigo, y que afectaba -entre otros servidores- a aquellos que desempeñaban los cargos denominados Auditores Fiscales, cargos que se encontraban fundamentalmente en el Programa "Administración de Impuestos Directos", dentro del cual concretamente se hallaba la Unidad de Auditoría Fiscal Externa y Auditoría Fiscal de Ventas. Dentro de este Programa existía una gran cantidad de puestos clasificados en ese entonces dentro de la serie de Auditoría Fiscal (Auditores Fiscales 5, 4, 3, 2 y 1, así como Asistentes Fiscales). Esta nomenclatura, como usted bien lo sabe, fue modificada por el nuevo Manual de Puestos (...)

 

De ahí que es lógico concluir que el sentido que en nuestro medio se da a esos términos (refiriéndose a los vocablos "auditoría" y "auditor") proviene de Chile (país con el que Costa Rica ha tenido muy fuertes lazos culturales), pues es importante consignar que el Diccionario Larousse apunta la siguiente acepción: "Auditor. m. funcionario jurídico militar o eclesiástico: auditor de guerra, de la Rota/ Chil. Revisor de Cuentas Colegiado". "Auditoría. f. Empleo o dignidad de auditor/ Tribunal o despacho del auditor".

De acuerdo con lo anterior debemos -en acatamiento de uno de los principios rectores de la hermenéutica legal- seguir el atinado consejo que nos da el maestro Brenes Córdoba en el Tratado de la Personas, párrafo 58, en el sentido de que "Las palabras con que esté redactada la ley deben ser entendidas en su significación corriente, a no ser que el legislador les haya dado otra particular o técnica, caso en el cual habrá de tomarse en cuenta esta particularidad a fin de ajustarse al concepto que propiamente se ha querido expresar".

Resulta ineludible mencionar el hecho de que la ley N.ª 5.867 ha sido ampliada en sus alcances con múltiples reformas, mediante las cuales se han incluido funcionarios que laboran en diversos campos de la Administración Pública ajenos, por completo, a la actividad tributaria. Sin embargo, tal circunstancia no enerva la necesidad de acudir a los orígenes de la ley para poder interpretar el sentido y los alcances de una reforma a su articulado principal, como es la que se examina.

Todo lo anterior hace arribar a este Despacho a la conclusión de que cuando el artículo 15 de la Ley de Presupuesto para 1985 hace mención expresa de "...los funcionarios de auditoría en las diferentes entidades del Gobierno Central...", se está refiriendo a aquellos funcionarios encargados de ejercer controles contables, así como labores de inspección fiscal, conclusión que se ve reforzada por lo que al efecto dispone precisamente el artículo anterior (14), mediante el cual se agrega un párrafo, también al artículo 1º de la Ley de cita (N.º 5.867), con el siguiente texto: "Los beneficios y prohibiciones que se indican en este artículo, incluyen al personal técnico de la Auditoría General de Bancos", concepto legal que resulta perfectamente congruente con lo expuesto supra.

De acuerdo con todo lo anterior, debe responderse concretamente su consulta, indicándole que coincidimos con su criterio, en el sentido de que -atendiendo al origen y al espíritu de la ley de cita- la reforma introducida por el artículo 15 de la Ley de Presupuesto debe entenderse referida exclusivamente a las auditorías de carácter financiero contable y, concretamente al personal que desempeña labores de esa índole, por lo que no es dable extender sus beneficios a ningún otro tipo de "auditoría" que pueda existir en el Gobierno Central, como es el caso de la Auditoría Administrativa de esa Dirección General" (lo resaltado no es del original).

   Efectivamente, este Despacho coincide con las apreciaciones externadas por la Dirección General de Servicio Civil en su Oficio N.º DG-051-96, cuando refiriéndose al contenido del dictamen C-026- 85 antes transcrito y a los conceptos de auditor y auditoría, señala que "es absolutamente claro de acuerdo con la doctrina aportada que la función de Auditoría está referida a la actividad financiero-contable que realiza el auditor como profesional en su materia y no a aquellos servidores que prestando sus servicios en un Departamento de Auditoría realizan Auditorías Administrativas y no ejercen actividad típicamente tributaria cuyo significado es ejercer controles contables, así como también labores de inspección fiscal" (lo resaltado es nuestro).

   Más aún, agrega posteriormente a modo de conclusión la Dirección General de Servicio Civil que, "como puede verse en un todo compartimos la posición de la Procuraduría General de la República en el sentido de que el beneficio de la compensación económica por concepto de prohibición, es única y exclusivamente para funcionarios de Auditorías que desempeñen funciones financiero-contables".

   Además de las consideraciones antes transcritas, esta Procuraduría agregaría la circunstancia especial de que la prohibición contenida en la normativa ahí analizada, obedece históricamente (razón de ser y fundamento de la misma) a que el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en su artículo 113º, estableció restricciones laborales para el personal de las dependencias de la Administración Tributaria, al impedirles ejercer otros puestos públicos y prohibirles, además, desempeñar en el sector privado actividades relativas a materias tributarias, así como formular reclamos a favor de los contribuyentes o darles asesoramiento en general.

   Sin embargo, es dable advertir que el dictamen C-026-85 lo que señala puntualmente y para el caso que se analizó en aquella oportunidad, es que la reforma que se dio al artículo primero de la Ley N.º 5867, mediante la Ley N.º 6982 de 19 de diciembre de 1984, debía entenderse que se refería a las auditorías de carácter financiero contable y al personal que desempeña ese tipo de labor, no procediendo, por ende, reconocer el beneficio ahí autorizado a ningún otro tipo de auditoría que pudiera existir en el Gobierno Central, citando para tal efecto el caso específico de la Auditoría Administrativa de la Dirección General del Servicio Civil.

   Por lo tanto, es necesario tener presente que en aquella ocasión el análisis y estudio técnico-jurídico se centró en un tipo particular de Auditoría, a saber, la Auditoría Administrativa (la que dicho sea de paso no es comprensiva, necesaria y exclusivamente, de la Auditoría de Sistemas), en contraposición a la Auditoría financiero-contable de que habla y desarrolla el dictamen de cita. En suma, la consulta de la Dirección General de Servicio Civil que dio origen al pronunciamiento C-026-85, no se refirió en modo alguno a la modalidad de "auditoría de sistemas" y, por ende, dicho documento técnico de la Procuraduría tampoco se pronunció de manera expresa sobre ese punto jurídico en particular.

   En este sentido coincidimos también con la preocupación externada en su oficio PE-1171-95, cuando advierte que "así las cosas, y como lo señala el señor Auditor General en su oficio AU- 551-95, restringir el pago únicamente a los funcionarios que ocupan puestos con especialidad en auditoría, es entrar a hacer una distinción que la ley no hizo, y por otra parte, desconocer el hecho de que en la evolución de las tareas sujetas a fiscalización y control se ha hecho necesario para las Auditorías Internas la incorporación de profesionales en distintas áreas".

   Y agrega en su misiva, además, que "por ejemplo, en la actualidad las auditorías deben enfrentar actividades de fiscalización y control en áreas que antes no fueron conceptuadas como parte de su competencia, sea por las nociones de control vigentes o por el avance tecnológico existente, como ocurre con la llamada "auditoría de sistemas", donde se requiere de disponibilidad de recursos humanos con especialidad en cómputo, única forma posible de efectuar el control de ésta delicada y novedosa área" (lo resaltado no es del original).

   De ahí que resulta fundamental, para resolver la presente consulta, ubicar adecuada y de manera precisa el ámbito de acción de la Auditoría de Sistemas del Instituto Nacional de Aprendizaje y la relación que ésta tiene con la Auditoría Interna financiero-contable de dicho Instituto, para así determinar si procede o no aplicarle a su personal con especialidad en cómputo, el beneficio que por concepto de prohibición está contenido en la Ley N.º 5867 y siempre respetando el espíritu que dio origen al mismo, sea, como medida compensatoria ante el establecimiento de restricciones laborales en las que se impide ejercer otros puestos públicos (con las excepciones del caso) y prohibir, además, desempeñar en el sector privado actividades relativas a materias tributarias o financiero-contables, así como formular gestiones o asesoramientos en general de esa naturaleza a favor de los particulares.

III. AMBITO DE ACCION DE LA AUDITORIA DE SISTEMAS Y SU RELACION CON LA AUDITORIA INTERNA FINANCIERO-CONTABLE

   Iniciamos esta parte del análisis, trayendo a reflexión una serie de afirmaciones que hace María de los Ángeles Castro Rodríguez, en su Tesis de Grado para optar al Grado de Licenciatura titulada "Auditoría de Sistemas Computarizados" (Universidad de Costa Rica, 1988, pp. 26-27), que de seguido me permito transcribir:

"La auditoría interna tradicionalmente ha puesto énfasis en la verificación de registros, controles y lo adecuado de los controles en los sistemas manuales. Este enfoque fue desarrollado para asegurar la exactitud e integridad de los registros y reportes. En un ambiente de sistemas manuales, los auditores podían observar directamente el procesamiento de las transacciones, el mantenimiento de los registros y la preparación de los reportes. La verificación de los registros era realizada manualmente de los diarios y otros documentos".

   Sin embargo, dentro de esta misma tesitura la propia autora en su obra advierte:

"El papel del auditor interno está cambiando y tomando una nueva importancia relativa al procesamiento de datos, ya que cada vez más funciones dentro de la organización se están automatizando y la gerencia tiene una mayor confianza en los sistemas de aplicación por computador.

La creciente implicación del auditor interno con el procesamiento de datos es una extensión de las responsabilidades tradicionales de la auditoría interna, debido a que la gerencia busca asegurarse que los sistemas de aplicación por computador son exactos y confiables.

 

Es así como una especialidad de auditoría de PED (entiéndase "procesamiento electrónico de datos") está desarrollándose dentro de la auditoría interna. Esta es el resultado de la necesidad de los auditores internos de poseer conocimientos del procesamiento electrónico de datos y desarrollarlos para poder realizar su trabajo en forma independiente del departamento de procesamiento de datos. Como muchas de las funciones están automatizadas los auditores internos se enfrentan con el problema de ser capaces de auditar efectiva e independientemente en un ambiente de PED".

   Es por ello que "la gerencia confía en la auditoría de sistemas para verificar la efectividad de los resultados del PED. Así los auditores se están viendo cada vez más involucrados en la evaluación y verificación de los controles de los sistemas de PED y los controles que gobiernan otras fases del procesamiento de datos, tarea difícil por la concentración del manejo de la información y las funciones de control en el centro de cómputo y el conocimiento especializado que se requiere" (tomado de: Castro Rodríguez. op. cit., pp. 14-15).

   De ahí que se pueda definir a la Auditoría de Sistemas como "la parte de la auditoría interna que se concentra en verificar, evaluar y proponer controles internos, financieros y operativos en relación con el desarrollo, implantación y operación de los sistemas de procesamiento de datos tanto manuales como electrónicos. La auditoría de PED es la verificación de los controles en tres áreas de la organización: Aplicaciones (...), Desarrollo de Sistemas (...), Centro de Servicio de Cómputo" (tomado de: Castro Rodríguez, opp. cit., p. 15).

   La anterior definición está en plena armonía con lo establecido en el artículo 11º inciso c) del Reglamento de la Auditoría General del Instituto Nacional de Aprendizaje (INA) (publicado en La Gaceta N.º 84 de 3 de mayo de 1994), cuando indica:

"Artículo 11º.- Organización de la Auditoría. La Auditoría estará conformada por tres áreas: Auditoría Contable Financiera, Auditoría Operacional Administrativa y Auditoría de Sistemas, las cuales estarán a cargo de su respectivo jefe, quien para todos los efectos tendrá el rango de Jefe de Departamento y dependerá del Subauditor General.

Las funciones a cargo de cada una de las áreas citadas serán, al menos, las siguientes: (...)

c) Auditoría de Sistemas: le corresponde evaluar la ejecución de las funciones administrativas relacionadas con el almacenamiento y procesamiento de la información por medios electrónicos, mediante la aplicación de procedimientos, técnicas, herramientas y prácticas propias del campo de auditoría de sistemas. Lo anterior se llevará a cabo tomando como base la normativa aplicable en auditoría de sistemas.

   Asimismo, deberá brindar apoyo y asesoría técnica a los demás funcionarios de la Auditoría...".

   A nivel de doctrina encontramos también coincidencia con lo anterior, para lo cual es oportuno citar los siguientes argumentos expuestos por José Enrique Echenique García, en su obra "Auditoría en Informática" (Editorial Mc Graw-Hill, México, 1990, pp. 6 a 17):

"El área de informática puede interactuar de dos maneras en el control interno. La primera es servir de herramienta para llevar a cabo un adecuado control interno y la segunda es tener un control interno del área y del departamento de informática.

En el primer caso se lleva el control interno por medio de la evaluación de una organización, utilizando la computadora como herramienta que auxiliará en el logro de los objetivos del control interno, lo cual se puede hacer por medio de paquetes de auditoría. Y esto debe ser considerado como parte del control interno con informática.

En el segundo caso se lleva a cabo el control interno de informática. Es decir, como se señala en los objetivos del control interno, se deben proteger adecuadamente los activos de la organización por medio del control para que se obtenga la información en forma veraz, oportuna y confiable, se mejore la eficiencia de la operación de la organización mediante la informática y en la ejecución de las operaciones de informática se cumplan las políticas establecidas por la administración de todo ello debe ser considerado como control interno de informática (...)

La auditoría en informática debe tener presentes los objetivos de autorización, procesamiento y clasificación de los equipos y de la información. La diferencia entre los objetivos de control interno desde un punto de vista contable financiero es que, mientras éstos están enfocados a la evaluación de una organización mediante la revisión contable financiera y de otras operaciones, los objetivos del control interno a informática están orientados a todos los sistemas en general, al equipo de cómputo y al departamento de informática, para lo cual se requieren conocimientos de contabilidad, finanzas, recursos humanos, administración, etc. y un conocimiento profundo y experiencia en informática (...)

En general, el auditor debe utilizar la computadora en la ejecución de la auditoría, ya que esta herramienta permitirá ampliar la cobertura del examen, reduciendo el tiempo\costo de las pruebas y procedimientos de muestreo, que de otra manera tendrían que efectuarse manualmente (...)

El empleo de la microcomputadora en la auditoría constituye una herramienta que facilita la realización de actividades de revisión (...)

La interrelación que debe existir entre la auditoría en informática y los diferentes tipos de auditoría es la siguiente:

El núcleo o centro de la informática son los programas, los cuales pueden ser auditados por medio de la auditoría de programas. Estos programas se usan en las computadoras de acuerdo con la organización del centro de cómputo (personal).

La auditoría en informática debe evaluar el todo (informática, organización del centro de cómputo, computadoras y programas) con auxilio de los principios de auditoría administrativa, auditoría interna, auditoría contable\financiera y, a su vez, puede proporcionar información a esos tipos de auditoría, y las computadoras deben ser una herramienta para la realización de cualquiera de las auditorías" (lo resaltado es nuestro).

   Más aún, la propia Contraloría General de la República (ver en este sentido Oficio N.º 12329 de 18 de octubre de 1988, del que se adjunta copia fotostática), se pronunció en alguna forma sobre este tema, cuando refiriéndose a la participación del auditor en el desarrollo de sistemas informáticos indicó de manera muy general lo siguiente:

"La razón de no haberla contestado antes, se debió a que, como es de su conocimiento, uno de los temas del IV Congreso Nacional de Auditores Internos recién celebrado, se refirió a la Auditoría de Informática y esta oficina quería conocer el criterio de nuestros auditores internos al respecto. Sin embargo, analizadas las recomendaciones contenidas en el Informe de Relatoría, la única relativa al punto es la que seguidamente le transcribo: Que las auditorías internas verifiquen que en el diseño de sistemas informáticos se establezcan los controles internos necesarios, lo cual dice muy poco sobre lo que debe ser la participación del auditor en este tipo de sistemas (...)

La primera consideración de la cual es menester partir es que la jefatura de la unidad de procesamiento de datos y en general, la del ente u órgano, tienen responsabilidad de diseñar, implantar y explotar sistemas informáticos que sean precisos, confiables y seguros. Aunque es preciso reconocer que, en su gran mayoría, los programadores y analistas no están en capacidad de diseñar controles internos ya que los cursos académicos que reciben no les proporcionan los elementos necesarios para tal actividad.

Es así como existen en doctrina diversas posiciones respecto del momento oportuno en que debe participar un auditor en el desarrollo de sistemas orientados al procesamiento electrónico de datos, las que se pueden resumir así:

1.- Participación total y activa dentro del equipo, con responsabilidad en el diseño de controles.

2.- Ninguna participación durante el desarrollo del sistema, pero sí poco después de que haya entrado en funcionamiento.

3.- Una posición intermedia que procura capitalizar las ventajas de una y otra (...)

Los comentarios y los argumentos así expuestos, nos llevan a establecer como criterio de esta Oficina, en cuanto a la participación del auditor en el desarrollo de sistemas informáticos, la posición intermedia ya comentada. Lo anterior por cuanto se considera que de esa manera se conjugan perfectamente la objetividad e independencia que, como estado de ánimo debe mantener un auditor en el ejercicio de su actividad y la finalidad de una unidad de auditoría interna, cual es el prestar un servicio de asesoría constructiva y de protección a la administración, brindado en un tiempo a propósito y conveniente".

   A raíz de lo anterior, recientemente dicho Órgano Contralor, como rector del ordenamiento de control y fiscalización superiores de la Hacienda Pública, emitió la Primera Parte del Manual sobre normas técnicas de control interno relativas a los Sistemas de Información Computarizados (SIC) (publicado en el Alcance N.º 7 de La Gaceta N.º 24 del 2 de febrero de 1996), en cuyo apartado 302.10 señala en lo relativo a Estudios y auditorías internas y externas lo siguiente:

"302.10.01 La Unidad de Auditoría Interna evaluará el cumplimiento, la suficiencia y la validez del control interno en los SIV.

Declaración interpretativa.

Para cumplir con su competencia, la Auditoría Interna deberá planear y ejecutar auditorías de los sistemas de información computarizados y como parte de ellas, evaluar el cumplimiento, la suficiencia y la validez del sistema de control interno teniendo como marco de referencia la normativa expuesta en el presente Manual.

La Auditoría Interna verificará que los sistemas operen en forma eficiente y eficaz y que brinden información útil y confiable; deberá emplear las técnicas y herramientas computarizadas que considere convenientes y oportunas".

   Resulta entonces evidente, con fundamento en las consideraciones antes descritas que informan la técnica de interpretación de normas jurídicas y, sobre todo, que desarrollan el concepto de Auditoría de Sistemas dentro de la Auditoría Interna financiero contable, que efectivamente ésta última no puede ser vista desde la óptica tradicional de sistema netamente manual, sino que, por el contrario, ha de ser analizada dentro de los avances tecnológicos que se dan en la actualidad, entre ellos y fundamentalmente, el desarrollo de sistemas de informática.

   Con la utilización de tales sistemas de informática, como herramienta de apoyo en la Auditoría Interna financiero contable, se da una relación tal entre ambas que hace indispensable contar, a su vez, con la Auditoría de Sistemas.

   Precisamente será la Auditoría de Sistemas la que, como se dijo anteriormente, vendrá a "verificar, evaluar y proponer controles internos, financieros y operativos en relación con el desarrollo, implantación y operación de los sistemas de procesamiento de datos, tanto manuales como electrónicos".

IV.- RAZON DE SER DE LA PROHIBICION CONTENIDA EN LA LEY Nº 5867 EN PUNTO A LAS AUDITORIAS

   Partiendo de lo expuesto anteriormente, cabe finalmente preguntarse si aquellos funcionarios que llevan a cabo tareas en el campo de los sistemas de informática o cómputo y dentro de las funciones propias de la Auditoría Interna financiero contable del INA, quienes pese a ser especialistas en cómputo manejan ciertos conocimientos en el área financiero-contable, los hace acreedores al pago que por concepto de prohibición está previsto en la Ley N.º 5867 del 15 de diciembre de 1975 y sus reformas, en aplicación del artículo 100 de la Ley N.º 7015 de 25 de noviembre de 1985.

   La respuesta a esta interrogante debe encontrarse, entonces, ya no solo en la relación que pudiera existir entre las funciones que realizan los servidores con especialidad en cómputo dentro de la Auditoría Interna financiero contable del INA, tal y como hasta ahora se ha desarrollado y que es la tesis jurídica sostenida por el Auditor General y la Asesoría Legal, ambos del INA, sino y fundamentalmente, atendiendo también a la razón de ser o espíritu que privó el legislador al establecer tal rubro por concepto de prohibición.

   Recordemos lo advertido incluso en el mismo pronunciamiento N.º C-026-85, en el sentido de que la prohibición contenida en la Ley N.º 5867, se creó como medida compensatoria ante el establecimiento de restricciones laborales en las que se impide ejercer a los funcionarios de Auditoría, otros puestos públicos (con las excepciones del caso) y prohibir, además, desempeñar en el sector privado actividades relativas a materias tributarias o financiero- contables, así como formular gestiones o asesoramientos en general de esa naturaleza a favor de los particulares.

   Esta razón de ser o espíritu dentro del ámbito de Auditorías, ha sido reiterado en otros pronunciamientos de la Procuraduría, en particular el C-026-94 de 17 de febrero de 1994 que señala:

"De conformidad con el Dictamen de este Despacho, No. C-395-83 de 1 de diciembre de 1983, a los Auditores Fiscales de ese Instituto les corresponde la compensación económica obligatoria, que prevé la Ley No. 5867 de 25 de noviembre de 1975 y su Reglamento, tal y como efectivamente lo están percibiendo en la actualidad, ya que tienen a cargo la fiscalización y el cumplimiento de deberes formales de parte de los obligados al pago de determinados tributos.

La filosofía general, en torno a dicha normativa, es la de evitar que el servidor o servidora, distraiga sus tareas con otras ajenas a la institución, o realice actividades en función del puesto que ocupa, en detrimento del servicio público que se presta. Así el artículo 3 del Reglamento a la Ley citada, señala que:

"Quienes se beneficien con el pago de la compensación económica a que se refiere este reglamento, están inhibidos en forma obligatoria e irrenunciable para ejercer liberalmente la profesión a que se refiere la prohibición establecida, así como las funciones propias del cargo que desempeñe. (Lo enfatizado no es del texto original)

Dicho razonamiento coincide con lo que, al respecto, han entendido los Tribunales de Trabajo, al expresar:

" "(...) el sentido gramatical de la palabra (prohibición) es de hacer notar que la "prohibición" no sólo debe ser vista como un hecho salarial, sino también como una obligación, pues ella nació como una necesidad del Estado para asegurarse la permanencia del personal idóneo necesario, en general los que ostentan grados universitarios y sólo por excepción legal los "técnicos", garantizándoles porcentaje salarial mayor al de los no profesionales para compensar de esa manera la exclusividad de sus funciones y a la vez evitar el éxodo a la empresa privada; de por medio está entonces un interés social, el del Estado a garantizar la idoneidad de sus servidores en puestos que se pueden denominar de alta responsabilidad o "claves" verbigracia el juez que requiere ser abogado para ejercer su encargo y por el que le otorga el pago de una prohibición para que se vea impedido, por razones obvias, de ejercer su profesión en forma liberal..." (V. Sentencia del Tribunal Superior de Trabajo, Sección Segunda, No. 383 de las 8:35 horas del 27 de junio, de 1989. Ordinario laboral de G.A.Q. y otros contra el Estado (Lo enfatizado no es del texto original)".

   Siendo consecuentes con todo el análisis jurídico que antecede y, sobre todo, atendiendo y valorando las funciones que realizan los funcionarios con especialidad en cómputo dentro de la Auditoría Interna financiero contable del INA, las que si bien es cierto son hoy día de fundamental importancia, debe reconocerse también que ello no deja de ubicarlas como una herramienta más de apoyo y de trabajo, que si bien es importante, no conlleva el ejercicio técnico y profesional de las áreas financiero contables a las que sí está dirigida la prohibición que, con respecto a las Auditorías de esa naturaleza, establece la Ley N.º 5867 y sus reformas (en virtud del espíritu y razón de ser de tal rubro), el cual es dado en este caso, por extensión, por el artículo 100º de la Ley N.º 7015 de 25 de noviembre de 1985.

   Finalmente, conviene llamar la atención que en la especie estamos en presencia de una extensión a tal beneficio, derivada de una norma presupuestaria, cuya naturaleza normativa ya ha sido sobradamente tratada por la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia y de lo que no puede ser ajeno el operador jurídico en punto a sus eventuales consecuencias.

   En este sentido es dable advertir lo expuesto en su oportunidad por la Procuraduría General de la República, mediante dictamen N.º C-022-94 de 8 de febrero de 1994, cuando concluyó:

"Los órganos que integran la Administración Pública, vinculados en su actuación al principio de legalidad, no están habilitados para desaplicar las normas que la disciplinan cuando tengan dudas sobre su regularidad constitucional, hasta tanto se produzca la respectiva declaratoria por parte de la Sala Constitucional, cuya jurisdicción es exclusiva y excluyente a este respecto.

En tal virtud, no puede la Procuraduría General de la República, mediante la emisión de dictámenes vinculantes en esta materia, autorizar a la Administración activa para que desconozca normas válidamente promulgadas. Con ello, la Institución se sustituiría a la Sala Constitucional como contralor de constitucionalidad.

A pesar de lo anterior y tomando en cuenta el carácter normativo de la Constitución Política y la eficacia directa de sus preceptos, los operadores jurídicos -incluidos los órganos administrativos- tienen el poder-deber de interpretar e integrar el ordenamiento infraconstitucional "conforme a la Constitución". En virtud de ese principio hermenéutico, ha de privilegiarse aquella línea de interpretación que concilie una aparente contradicción de constitucionalidad".

   Finalmente y sólo a manera referencia, tómese en consideración que el pago por concepto de prohibición al que se hace aquí mención, no se ha dejado de extender a otros supuestos, como es el caso del área específica de cómputo, toda vez que de conformidad con la norma número 41º de la Ley N.º 7097 de 18 de agosto de 1988 (norma también de presupuesto y con las consecuencias jurídicas que de ello pudieran derivarse, según lo expuesto anteriormente), se dispone que "al personal con especialidad en Cómputo que labora en los departamentos de Cómputo de las instituciones cubiertas por el Régimen de Servicio Civil y del Poder Judicial, se les reconocerá la prohibición establecida en la ley N.º 5867 del 15 de diciembre de 1975 y sus reformas, en los mismos términos en que se le reconoce al personal de la Oficina Técnica Mecanizada".

CONCLUSION

   Partiendo de las disposiciones legales y principios doctrinarios que informan y desarrollan la técnica de interpretación de normas jurídicas, en armonía, a su vez, con lo señalado en el dictamen de Procuraduría N.º C-026-85 de 6 de febrero de 1985 y, sobre todo, teniendo claro el ámbito de acción de la Auditoría de Sistemas y su interacción con la Auditoría Interna financiero contable, a la luz del espíritu o razón de ser de la prohibición contenida en la Ley N.º 5867, es que se puede concluir que aquellos funcionarios con especialidad en cómputo que laboran en la Auditoría de Sistemas del Instituto Nacional de Aprendizaje, no les corresponde el pago que por concepto de prohibición está previsto en la Ley N.º 5867 del 15 de diciembre de 1975 y sus reformas, en aplicación extensiva del artículo 100º de la Ley N.º 7015 de 25 de noviembre de 1985, por cuanto sus funciones son una herramienta de apoyo y de trabajo, que si bien es importante, no conlleva el ejercicio técnico y profesional de las áreas financiero contables a las que sí está dirigida la prohibición que, con respecto a las Auditorías de esa naturaleza, establece la Ley N.º 5867.

Sin otro particular,

Geovanni Bonilla Goldoni

PROCURADOR ADJUNTO

GBG\gbg

cc: Lic. Juan Manuel Otárola Durán, Director General de la

Dirección General de Servicio Civil.-

Archivo.-

Adjunto: Lo indicado.-

ARCHIVADO: CONS\049-AUDI.INA