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Ficha del Pronunciamiento
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Texto Dictamen 175
 
  Dictamen : 175 del 04/08/2000   

045 - 2000

C-175-2000


San José, 4 de agosto del 2000 


 


 


 


 


Licenciado


Oscar Núñez Calvo


Alcalde Municipal


Municipalidad de Desamparados


 


Estimado señor: 


Con la aprobación del señor Procurador General de República, Dr. Román Solís Zelaya, me refiero a su oficio OF-AM-366-2000, de fecha 13 de junio del presente año, en el cual solicita el criterio de la Procuraduría General de la República sobre la posibilidad de condonar o exonerar parcialmente el impuesto de construcciones a entidades no públicas, en especial aquellas que tienen un fin de beneficio social. Dicha consulta surge concretamente a raíz de lo siguiente:


"Respecto al acuerdo Nº 4 de la Sesión Ordinaria Nº651, celebrada por el Consejo Municipal el día 9 de mayo del año en curso, el cual dispuso otorgar beneficio de condonación de un porcentaje del impuesto de construcción Nº 146-2000 "Proyecto Albergue para la Atención de la Niñas", promovido por la Asociación Cristiana para la Protección y Mantenimiento de los Bienes de la Asociación Cristo para las Ciudades, por medio de su programa RENACER (Restauración a la Niñez en Abandono y Crisis para una Esperanza Renovada)." Ver oficio OF.D.L. Nº 206-2000.


Como se puede observar, la consulta se refiere a una situación concreta, hecho que implica que esta Procuraduría se inhiba para entrar a conocer y resolver el problema específico planteado; lo anterior de conformidad con los artículos 1, 2 y 4 de su Ley Orgánica, No.6815. Respecto a este tipo de consultas, ha sido criterio reiterado de la Procuraduría que "La función consultiva únicamente debe desarrollarse sobre cuestiones de carácter general y no en relación con casos concretos, ya que lo contrario implicaría que mediante el mecanismo de la consulta, se asumieran por parte de este Órgano competencias propias de la administración activa las cuales son ajenas a la naturaleza de Órgano Asesor Técnico Jurídico..." (Procuraduría General de la República, Dictamen C-205-99).


No obstante lo expuesto, y en un afán de colaboración con la entidad municipal, esta Procuraduría se referirá al asunto desde una perspectiva general.


I.         Respecto a la condonación o exoneración de impuestos:


Es importante señalar que en la consulta planteada no se define claramente cual de los dos institutos --condonación o exoneración-- es el que pretende aplicar la Municipalidad consultante, por lo que resulta menester referirse a ambos institutos, ya que pareciera que los mismos se aplican indistintamente por la entidad municipal.


Sobre este particular, cabe indicar que la condonación y la exoneración deben aplicarse únicamente en los casos autorizados por ley, es decir en estricto apego al principio de legalidad, lo cual no significa que sean institutos jurídicos de igual naturaleza, ya que ambos responden a fundamentos y fines distintos.


En lo referente a la condonación, se concibe como una forma de extinción de las deudas tributarias, según lo estipulado en el artículo 35 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, y consiste en la renuncia gratuita que hace el acreedor, en favor del obligado, de todo o parte de su crédito, el cual se refiere a obligaciones ya nacidas, en especial a las obligaciones accesorias: intereses, recargos y multas (Ver artículo 50 del Código supracitado).


En materia de exoneraciones, se afirma que "la exención tributaria, es la situación jurídica de origen constitucional o legal, en que se encuentra un grupo de sujetos, que hace que aún dándose respecto de ellos los supuestos fácticos que harían nacer la relación tributaria, los mismos no les sean imputables, no naciendo en consecuencia la misma." (WASHINGTON LANZIANO), Teoría General de la Exención Tributaria, Buenos Aires, Ediciones Depalma, 1ra. edición, 1979, pág. 13). De esta forma, se destaca su carácter excepcional al sustraer de la imposición ciertos hechos o sujetos, con el fin de impedir las consecuencias jurídicas que se originan con el nacimiento de la obligación tributaria, excepto que se admita la existencia de exoneraciones parciales, donde se produce un efecto relativo, es decir, el tributo se calcula con base en una reducción determinada.


Realizada la aclaración anterior, procede entonces analizar el artículo 70 de la Ley 4240 de 15 de noviembre de 1968 (Ley de Planificación Urbana ) en torno al cual gira la consulta que se plantea. En lo que interesa dispone el artículo 70:


"Se autoriza a las municipalidades para establecer impuestos, para fines de la presente ley, hasta el 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones que se realicen en el futuro, y para recibir contribuciones especiales para determinadas obras o mejoras urbanas. Las corporaciones municipales deberán aportar parte de los ingresos que, de acuerdo con éste artículo se generen, para sufragar los gastos originados por la centralización que de los permisos de construcción se realice. No pagarán dicha tasa las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas, siempre que se trate se obras de interés social, ni de las instituciones de asistencia médico social o educativas." (la negrilla no es del original)


Del análisis del artículo de referencia se desprenden dos situaciones de importancia:


En primer lugar, el legislador autoriza a las municipalidades para "establecer impuestos" hasta el 1% sobre el valor de las construcciones y urbanizaciones. Este primer supuesto, reviste especial importancia, por cuanto a juicio de la Sala Constitucional, mediante el primer supuesto contenido en el artículo 70 de la ley de comentario, se faculta a las municipalidades a cobrar el citado impuesto. Dice en lo que interesa la Sala:


"…Esta carga tributaria municipal consagrada en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana y faculta a las municipalidades para cobrar impuestos hasta un uno por ciento del valor de las construcciones y urbanizaciones.(…)" ( véase Voto 467-99 de las 14:39 horas de 26 de enero de 1998)


En segundo lugar, la norma de comentario, establece una exención subjetiva a favor de dos beneficiarios: por un lado a favor del Gobierno Central e Instituciones autónomas cuando las obras realizadas sean de interés social, y por otro a favor de instituciones no gubernamentales, cuando éstas sean de asistencia médico social o educativas.


II.        Posibilidad de que las Municipalidades exoneren parcialmente el pago de impuestos.


De conformidad con lo dispuesto en el artículo 68 del Código Municipal, las Municipalidades no pueden realizar exoneraciones de impuestos, contribuciones o tasas sino existe disposición legislativa que así lo autorice. Dice en lo que interesa el artículo 68:


"La municipalidad acordará sus respectivos presupuestos, propondrá sus tributos a la Asamblea Legislativa y fijará las tasas y precios de los servicios municipales. Solo la municipalidad previa ley que la autorice, podrá dictar las exoneraciones de los tributos señalados." (Lo subrayado no es del original)


De esta forma, solo la Ley puede otorgar exenciones, así como especificar las condiciones y requisitos exigidos para su otorgamiento, los tipos de tributos comprendidos, si la exención es total o parcial, y eventualmente su duración (Artículo 5 y 62 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios). En consecuencia, únicamente por vía legal se puede eximir de la obligación tributaria al sujeto pasivo de la relación, según lo establecido por la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, en sentencia de las once horas del veinticinco de marzo mil novecientos noventa y cuatro, al señalar en lo conducente:


"Cierto es que la legislación tributaria referida a los municipios establece la limitación de no poder exonerar, total o parcialmente, el pago de cualquier impuesto, contribución o tasa. Asimismo, establece que ante cualquier atraso la Municipalidad de que se trate se encuentra compelida a imponer el recargo que por mora corresponda. También es cierto que sólo a través de disposiciones legales expresas se rompen esos principios; permitiéndose únicamente por vía de la ley otorgar exenciones de tributos o sanciones tributarias, como multas, intereses y recargos. El Tribunal Superior, y cualquier órgano jurisdiccional, tienen la potestad y la obligación de confrontar el contenido de las normas con los supuestos fácticos que se presentan en la litis bajo su conocimiento, operación de la cual resulta la aplicación o desaplicación de la norma al caso concreto". (Lo subrayado y el resaltado no son del original).


De lo expuesto se puede concluir entonces, que no se puede otorgar una exención, sino existe una ley que la respalde. Y entratándose de las entidades municipales, corresponde a éstas en ejercicio del Poder Tributario que les asiste, proponer a la Asamblea Legislativa para su autorización las normas exonerativas. Sobre el particular, ha dicho la Sala Constitucional:


IV. EL REGIMEN DEL PODER MUNICIPAL DE EXIMIR. Ya sea que se conceptúe la exención como una forma de ser del tributo, o que -más a tono con las ideas predominantes- se la aprecie, por así decir, como el acto contrario de la imposición, es inevitable que el régimen constitucional de la propia potestad tributaria determine casi por completo lo relativo al poder de eximir, suministrando las disposiciones o normas y los principios fundamentales a que este poder ha de someterse. Esta conclusión la autoriza -sobre todo- el hecho de que la Constitución no contiene normas específicas acerca del poder de eximir, y solo se ocupa de la potestad de imponer, que se desdobla o se prolonga en aquél.


En este mismo orden de ideas, resulta entonces que el poder eximitorio en el caso de los tributos municipales se deduce del régimen constitucional del poder tributario municipal, anclado este último especialmente, como lo ha destacado la Sala, en la autonomía municipal, y supeditado a la autorización legislativa -es decir, a un acto estrictamente tutelar de la Asamblea Legislativa-. En armonía con esta circunstancia, no se ve razón para entender que si en el caso de la potestad tributaria municipal la Asamblea Legislativa tiene una función tan limitada, en el caso de la eximitoria sea apropiado reconocerle una competencia diferente, tan amplia como la facultad de eximir del pago de los tributos que ella misma crea. Por el contrario, es evidente que lo lógico y explicable es lo contrario, y así lo entiende la Sala. Por consiguiente, la cuestión medular que se mencionó al principio del considerando anterior debe contestarse negativamente: la Asamblea Legislativa no puede válidamente, por medio de una ley, prescribir de manera unilateral (es decir, sin adecuada participación municipal) una exención de los tributos municipales. (Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, Voto Nº 2311 de las 16 H 12 de 09 de mayo de 1995.)


III.      Exoneración parcial del impuesto de construcciones a entidades no públicas con fines de beneficio social.


Como se indicó anteriormente, las Municipalidades pueden aplicar las exoneraciones totales o parciales que se encuentren contenidas expresamente en una ley, ya que en materia tributaria la interpretación de las exenciones es restrictiva, excluyéndose la analogía como procedimiento para la creación o exención de tributos, según el segundo párrafo del artículo 6 del Código de Normas y Procedimientos Tributario, y así lo ha entendido la jurisprudencia al indicar "las reglas sobre exoneración de impuestos constituye una excepción al principio sobre el deber de contribuir a los gastos públicos; y, como tales, esas reglas han de ser de aplicación literal o restrictiva" ( Sentencia 1 de las 14:45 horas del 9 de enero de 1981).


En el caso que nos ocupa, de conformidad con lo estipulado en el artículo 70 de la Ley de Planificación Urbana, se encuentran exentas al pago del impuesto municipal "…las construcciones del Gobierno Central e instituciones autónomas, siempre que se trate de obras de interés social, ni las de instituciones de asistencia médico-social o educativas."


Se desprende de la norma supracitada, que las instituciones no públicas que gozan de la exención, son aquellas que realizan actividades médico-sociales o educativas. Así las cosas, el único beneficiario de la exoneración –sea total o parcial-- es el sujeto pasivo descrito en la norma –y no otro. Por esta razón, quien pretenda beneficiarse de exenciones en el pago de tributos municipales debe demostrar que reúne las condiciones a que refiere el artículo 70, es decir, que las construcciones que se realizarán son de interés social, entratándose del Gobierno Central e instituciones autónomas, o que se es una institución de asistencia médico social o educativa, cuanto se trata de instituciones no gubernamentales.


IV.       Conclusiones


Después de efectuar el análisis correspondiente, la Procuraduría General de la República concluye lo siguiente:


1.      De conformidad con nuestra jurisprudencia y con la legislación anteriormente mencionada, las Municipalidades no pueden aplicar exoneraciones parciales o totales a favor de sujetos que no hayan sido indicados expresamente por el legislador.


2.      Las Municipalidades se encuentran legalmente facultadas para proponer a la Asamblea Legislativa exoneraciones objetivas o subjetivas totales o parciales, a fin de que ésta las autorice conforme lo dispone el inciso 13) del artículo 121 de la Constitución Política.


Queda de esa forma evacuada la consulta planteada, sin más por el momento, se suscribe atentamente.


 


 


Lic. Juan Luis Montoya Segura


Procurador Civil y Tributario