Señor

Víctor Ríos Solís

Alcalde Municipalidad de Garabito

S. O.

Estimado señor:

Con la aprobación del Procurador General de la República, me refiero a su atento oficio D. E. de 19 de julio último, recibido en este Organo el 14 de agosto siguiente, mediante el cual solicita de la Procuraduría pronunciarse sobre la posibilidad de que esa Municipalidad entregue la lista de los contribuyentes morosos del Impuesto de Bienes Inmuebles. Considera que puede existir una contradicción entre lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley del Impuesto sobre bienes inmuebles y el artículo 117 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

La consulta se plantea porque la Defensoría de los Habitantes solicitó a la Municipalidad entregar dicha lista a un vecino. Estimó la Defensoría que existía una diferencia entre lo protegido por el artículo 117 del Código Tributario y el entregar la lista de morosos.

El 22 de agosto se recibió en la Procuraduría el criterio del Asesor Legal de la Municipalidad. En dicho oficio se señala que el status de moroso se adquiere cuando se encuentra pendiente la cancelación de un monto determinado, que se ha considerado en la declaración que la Administración Tributaria maneja, como ese status es consecuencia de la información dada se genera una relación de género (lo confidencial)-especie. Estima que la Municipalidad puede publicar la lista en un medio de comunicación escrita, mas no puede brindarla a terceros que no son parte en la obligación tributaria según lo dispuesto en el Código Tributario.

De previo a referirnos a la solicitud formulada, es preciso señalar que el presente pronunciamiento carece de los efectos vinculantes que el artículo 2° de nuestra Ley Orgánica asigna a los dictámenes de la Procuraduría General de la República. La actividad consultiva tiene como objeto esclarecer a la Administración respecto del ejercicio de su poder de decisión. Por consiguiente, lo procedente es que se solicite con anterioridad a la toma de la decisión. En el presente caso nos encontramos con que esa Municipalidad publicó la lista de morosos del Impuesto de Bienes Inmuebles en el periódico La Nación del día 13 de agosto del presente año. En consecuencia, más que esclarecer el sentido y alcance de las facultades de la Administración Tributaria, la solicitud tiende a una valoración de lo actuado. En consecuencia, se emite el pronunciamiento como una opinión jurídica no vinculante.

I-. EL DERECHO A LA INTIMIDAD Y CONFIDENCIALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA

El artículo 24 constitucional contempla una de las manifestaciones del derecho a la intimidad, que es un derecho fundamental. En efecto, dicho artículo consagra la inviolabilidad de los documentos privados y de la correspondencia y el secreto de las comunicaciones privadas.

No obstante, como la mayoría de los derechos fundamentales, el de la inviolabilidad de los documentos privados no es absoluto. El artículo 24 contempla, en efecto, varios supuestos bajo los cuales la ley puede restringir el alcance de ese derecho. Interesa lo dispuesto en el cuarto párrafo del artículo:

"La ley fijará los casos en que los funcionarios competentes del Ministerio de Hacienda y de la Contraloría General de la República podrán revisar los libros de contabilidad y sus anexos para fines tributarios y para fiscalizar la correcta utilización de los fondos públicos".

Los documentos privados de los contribuyentes son inviolables pero los libros de contabilidad y sus anexos pueden ser revisados por los funcionarios del Ministerio de Hacienda para fines tributarios. El Código Tributario contiene normas que dan cumplimiento a esta disposición, determinando cuál información puede ser obtenida por la Administración Tributaria. En protección del contribuyente se dispone, empero, el derecho a la confidencialidad de la información en poder de dicha Administración. Un derecho que entraña un deber de reserva para las autoridades administrativas. Corresponde determinar el alcance de dicha confidencialidad y, por ende, del deber de reserva.

A-. DERECHO DE ACCESO A LA INFORMACION

Esta Procuraduría se ha pronunciado en varias ocasiones respecto de la relación entre el derecho de acceso a la información constante en las oficinas públicas y el derecho de intimidad en sus diversas manifestaciones. En el dictamen N. C- 174-2000 de 4 de agosto de 2000 se exponen las conclusiones fundamentales que sobre el tema ha derivado la Procuraduría. Así:

• "La confidencialidad de los documentos e informes privados y el derecho a la intimidad en el caso de las personas físicas o del derecho al honor objetivo o prestigio para las personas jurídicas (así, Sala Constitucional, resolución N. 1026-94 de 10:54 hrs. del 18 de febrero de 1994) se constituyen en un límite para el ejercicio del derecho de acceso a la información constante en las oficinas públicas.

  
  

• El carácter confidencial de los documentos privados implica una prohibición de acceso de esos documentos y de suministrarlos o suministrar los datos allí contenidos al público, de manera que terceros puedan identificar a quién corresponde la información, salvo los casos de excepción que encuentren fundamento en el artículo 24 constitucional.

  
  

• Lo que significa que no toda información que consta en las oficinas públicas puede ser dada a terceras personas. Por terceras personas debe entenderse no sólo los particulares sino funcionarios públicos y Administraciones Públicas extrañas a aquélla en que consta la documentación o a la cual debe ser suministrada. Se exceptúan las excepciones expresamente establecidas en la Constitución o en la Ley emitida conforme lo dispuesto en el artículo 24 constitucional. Fuera de esos supuestos, la comunicación de los documentos o información sólo procede con el consentimiento del derecho habiente.

  
  

• La prohibición de dar a conocer a terceros documentos o comunicaciones privadas se impone incluso cuando constituyan el fundamento de actos administrativos.

  
  

• En igual forma, la Administración debe abstenerse de suministrar información que resulte confidencial en razón del interés privado presente en ella. La divulgación de esa información puede afectar los derechos de la persona concernida y concretamente, el derecho a la intimidad, entendida como el derecho del individuo a tener una esfera de su vida inaccesible al público, salvo voluntad contraria del interesado (Sala Constitucional, N. 678-91 de 14:17 hrs. del 27 de marzo de 1991).

  
  

• En ese sentido, el derecho a la intimidad comprende el derecho de controlar el manejo y circulación de informes suministrados a terceros en apoyo de alguna gestión..

  
  

• Por el contrario, la actuación administrativa se rige por el principio de publicidad, de manera que cualquier interesado puede enterarse y examinar esa actuación, según conste en los registros y archivos administrativos.

  
  

• No obstante, por los principios constitucionales antes indicados, no toda persona puede tener acceso a la información o documentos que consten en los expedientes administrativos, aunque éstos sean documentos públicos.

  
  

• El carácter público de un organismo o la función de una determinada persona no determinan per se un derecho de información. Ese derecho deriva del carácter de interés público de la información.

  
  

• Por el contrario, la función pública que desempeña una determinada persona, la circunstancia de constituir funcionario público determina el interés público de la información, tal como se desprende de la resolución N. 6240-93 de las 14:00 hrs. del 26 de noviembre de 1993 de la Sala Constitucional.

  
  

• En igual forma, es de interés público la información directamente relacionada con el manejo de los fondos públicos.

  
  

• Se sigue de lo anterior que en todo momento debe diferenciarse entre documentos e información privada presentada por los particulares y la actividad del órgano o ente público. Actividad que puede estar dirigida a comprobar el cumplimiento de los requisitos legalmente exigidos para la emisión de determinado acto administrativo, favorable o desfavorable a ese particular".

  
  

A lo anterior habría que agregar que se ha considerado que determinadas condiciones, a las cuales nos referiremos posteriormente, pueden determinar el interés público en el conocimiento de la morosidad de una entidad pública.

Las anteriores conclusiones son generales en cuanto se refieren al acceso de información constante en cualquier Administración Pública y con independencia del contenido de la información. Es decir, tienen la pretensión de ser válidos respecto de cualquier materia. Es claro, sin embargo, que dichas conclusiones requieren una matización tratándose de la información tributaria, en virtud de que el punto ha sido regulado por diversos artículos del Código Tributario.

B-. LA CONFIDENCIALIDAD DE LA INFORMACION TRIBUTARIA

Con el objeto de ejercer su potestad de fiscalización sobre el cumplimiento de las obligaciones tributarias, la Administración Tributaria se ve investida de diversas facultades de investigación. Entre ellas, la de requerir información del contribuyente. Dispone el artículo 104 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios:

"Requerimientos de información al contribuyente.

Para facilitar la verificación oportuna de la situación tributaria de los contribuyentes, la Administración Tributaria podrá requerirles la presentación de los libros, los archivos, los registros contables y toda otra información de trascendencia tributaria, que se encuentre impresa en forma de documento, en soporte técnico o registrada por cualquier otro medio tecnológico.

Sin perjuicio de estas facultades generales, la Administración podrá solicitar a los contribuyentes y los responsables:

a) Copia de los libros, los archivos y los registros contables.

b) Información relativa al equipo de cómputo utilizado y a las aplicaciones desarrolladas.

c) Copia de los soportes magnéticos que contengan información tributaria.

Los gastos por la aplicación de los incisos anteriores correrán por parte de la Administración Tributaria". (Así modificado por el artículo 4 de la Ley de Justicia Tributaria No.7535 del 1 de agosto de 1995.

La Administración está, así, facultada para solicitar la presentación de cualquier documento. El límite de esa solicitud es la transcendencia tributaria de éste. Podría afirmarse que aún tratándose de los incisos a) a c), si un documento no es susceptible de tener transcendencia tributaria respecto del tributo correspondiente, no existiría justificación para que la Administración pueda reclamarlo.

Pero, además, la Administración puede solicitar información al contribuyente y terceros respecto de sus relaciones económicas, financieras y profesionales, conforme lo dispuesto en el artículo 105 del Código. Información que debe ser de trascendencia tributaria. Más allá de estas facultades, que podríamos llamar normales de la Administración Tributaria, ésta puede solicitar por resolución al juez una autorización para secuestrar documentos o bienes necesarios para determinar la obligación tributaria o asegurar las pruebas de la existencia de una infracción tributaria (artículo 114 del Código)

En contrapartida de esta potestad de la Administración de incursionar en la esfera económica o profesional del contribuyente, el Código le impone obligaciones, consagrando derechos para el contribuyente. Uno de esas obligaciones está dada por la finalidad de la información de trascendencia tributaria: el uso de la información para fines tributarios de la propia Administración solicitante, con la concomitante prohibición de trasladarla a otras instancias administrativas (artículo 115). Prohibición que abarca "cualquier forma de comunicación o divulgación a terceros de la información suministrada" (dictamen N. C-044-97 de 31 de marzo de 1997), por una parte. Derivado de esa prohibición de traslado o remisión a otras oficinas, instituciones, etc, está el deber de reserva del contenido de la información, por otra parte. Es el artículo 117 el que hoy día regula el deber de confidencialidad de la Administración Tributaria:

"ARTICULO 117.- Carácter confidencial de las informaciones.

Las informaciones que la Administración Tributaria obtenga de los contribuyentes, responsables y terceros, por cualquier medio, tienen carácter confidencial; y sus funcionarios y empleados no pueden divulgar en forma alguna la cuantía u origen de las rentas, ni ningún otro dato que figure en las declaraciones, ni deben permitir que estas o sus copias, libros o documentos, que contengan extractos o referencia de ellas sean vistos por otras personas que las encargadas en la Administración de velar por el cumplimiento de las disposiciones legales reguladoras de los tributos a su cargo.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, el contribuyente, su representante legal, o cualquier otra persona debidamente autorizada por aquel, pueden examinar los datos y anexos consignados en sus respectivas declaraciones juradas, lo mismo que cualquier expediente que contemple ajustes o reclamaciones formuladas sobre dichas declaraciones.

La prohibición que señala este artículo no impide la inspección de las declaraciones por los Tribunales Comunes.

Tampoco impide el secreto de las declaraciones, la publicación de datos estadísticos o del registro de valores de los bienes inmuebles, así como de la jurisprudencia tributaria conforme a lo previsto en el artículo 101 (*) de este Código, o el suministro de informes a los personeros de los Poderes Públicos, siempre que se hagan en tal forma que no pueda identificarse a las personas.

Las prohibiciones y las limitaciones establecidas en este artículo alcanzan también a los miembros y empleados del Tribunal Fiscal Administrativo, así como a los servidores de los bancos del Sistema Bancario Nacional, las sociedades financieras de inversión y crédito especial de carácter no bancario y las demás entidades reguladas por la Auditoría General de Entidades Financieras".

Puesto que el Código protege la información obtenida por la Administración Tributaria para el cumplimiento de sus fines, se entiende que la confidencialidad está referida a la información que es de transcendencia tributaria. Trascendencia tributaria que implica que la información permite a la Administración Tributaria el ejercicio de sus propias funciones, referidas a la determinación y liquidación de tributos, fiscalización y revisión de los actos administrativos de contenido tributario, y, por ende, eventualmente el ejercicio de la potestad de sancionar administrativa las infracciones que procedan, o en su caso, instar a la autoridad judicial el conocimiento de las infracciones penales. El deber de confidencialidad comprende toda esa información, pero la norma particulariza en relación con la cuantía y origen de las rentas y los datos que consten en las declaraciones, copias, libros o documentos que se refieran a esas declaraciones. Lo que viene a reafirmar la transcendencia tributaria de la información confidencial. Estos datos sólo podrían ser comunicados cuando son considerados para efectos estadísticos, o bien como parte de la jurisprudencia tributaria, así como el registro de bienes inmuebles. Empero, en salvaguardia de la intimidad, se dispone que en dichos supuestos los datos no pueden ser suministrados de manera que pueda identificarse al contribuyente. Ergo, de conformidad con esta norma, la Administración puede tener un registro con los valores de los inmuebles, lo que significa que cualquiera podría consultar el valor de X inmueble, pero ese conocimiento no puede llegar a determinar que el inmueble Y cuyo valor es Z es propiedad de A o B. Ello por cuanto el registro no podría tener el nombre del contribuyente. Se trata de una consecuencia extraña que no tiene efecto, en virtud de expresas disposiciones de otras normas, referidas al registro de los bienes y al valor fiscal de ellos.

Como el deber de confidencialidad se impone respecto de la información de trascendencia tributaria, se sigue que dicho deber no se aplica respecto de informaciones de contenido diferente que constaren en la Administración Tributaria. Lo anterior no significa que la Administración puede dar a conocer a cualquier persona dicha información. Si la información concierne a particulares, rigen las reglas antes señaladas en orden al acceso a información privada constante en oficinas administrativas. Por ende, si se trata de información privada no tributaria, la Administración sólo podría comunicarla a terceros si estos comprueban la existencia de un interés público, que justifique precisamente esa comunicación.

La jurisprudencia constitucional ha interpretado en forma muy amplia el deber de confidencialidad. Con anterioridad a la reforma introducida por la Ley de Justicia Tributaria, dicho deber era regulado por el artículo 112 del Código Tributario. Regulación que sustancialmente no difería de la que hoy establece el numeral 117 antes transcrito, particularmente en su primer párrafo. Pues bien, al conocer un recurso de Amparo contra la Dirección de Tributación Directa, por negativa de suministrar los nombres de los contribuyentes de determinado impuesto que eran objeto de investigación, la Sala estableció en voto N. 16-90 de 5 de enero de 1990:

I.- El artículo 112 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en lo que interesa dispone: "Las informaciones que la Administración Tributaria obtenga de los contribuyentes, responsables y terceros, por cualquier medio, tienen carácter confidencial; y sus funcionarios y empleados de dicha Administración no pueden divulgar en forma alguna la cuantía u origen de las rentas, ni ningún otro dato que figure en las declaraciones, ni deben permitir que éstas con sus copias, libros o documentos, que contengan extracto o referencia de ella, sean vistos por otras personas que las encargadas..." (el destacado no es del original), de ahí que la negativa del Director General de la Tributación Directa a dar la información solicitada por la recurrente, en cuanto al nombre de las empresas afectadas por la investigación tributaria, la ha realizado en cumplimiento de sus deberes y se halla ajustada a derecho, pues se fundamenta en una norma legal correctamente interpretada y debidamente aplicada y respeta los principios señalados por los primeros párrafos de los artículos 10 y 16 de la Ley General de la Administración Pública.

II.- A tenor de lo expuesto es evidente que el principio recogido por el artículo transcrito no sólo tutela los intereses particulares sino también los públicos y generales ya que salvaguarda el principio de reserva y confidencialidad y les concede a los contribuyentes la seguridad jurídica necesaria para el cumplimiento de sus responsabilidades tributarias sin temor a consecuencias distintas de las específicas y derivadas de sus obligaciones. Adviértase que aunque la facultad de imposición es una prerrogativa estatal de rango constitucional, la obligación tributaria propiamente dicha crea entre el Estado y el contribuyente una relación jurídica de orden personal, según lo señala expresamente el artículo 11 del ya citado Código, y por ello la divulgación del contenido de los documentos tributarios protegidos por la reserva, constituye una injerencia en la esfera privada del declarante, protegida por el artículo 24 de la Constitución Política.

III.- Cabe señalar que el nombre del obligado es el dato principal que figura en los documentos propios de la relación jurídico-tributaria, por cuanto permite individualizar al sujeto pasivo de la obligación y divulgarlo, entre otras consecuencias negativas, le coartaría a los contribuyentes y demás responsables el derecho a la rectificación voluntaria de los informes dados a la Administración, además de que se permitiría la publicidad, expresa o tácita, de la información correspondiente a otros contribuyentes con lo cual se afecta la seguridad jurídica de sujetos ajenos a la situación concreta, cuyos derechos y capacidad de defensa quedan afectados".

Ergo, la Administración Tributaria no puede divulgar el nombre del obligado, porque ese nombre tiene una trascendencia tributaria, en tanto permite individualizar al sujeto pasivo de la obligación.

En la resolución N°2547-93 de 16:45 hrs. de 9 de junio de 1993, la Sala se refiere nuevamente al artículo 112, manifestando:

"Toda vez que del informe rendido -que se tiene dado bajo juramento- se desprende que el recurrente no solicitó por escrito la información que le interesa, y dado que tampoco el gestionante afirma en su recurso que haya hecho solicitud alguna por escrito en tal sentido -ni aporta documento alguno al respecto-, no se han producido las acusadas violaciones a los derechos fundamentales de aquél, pues ya esta Sala ha dicho en reiteradas ocasiones que las solicitudes de información deben ser hechas por escrito a fin de que surja en ésta la obligación de suministrarla, en su caso. En todo caso, como de conformidad con los artículos 112 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y 33 de la Ley del Impuesto Territorial los datos que suministren los contribuyentes, responsables y terceros, así como las declaraciones y avalúos que consten en la Tributación y sus dependencias son confidenciales y, por ende, están amparados a lo dispuesto en el artículo 24 Constitucional, la acusada negativa de la Administración de suministrar la información que solicitó el recurrente, de haberse dado, no resultaría arbitraria ni violatoria de los derechos fundamentales de este último. En consecuencia, el recurso deviene en improcedente y así debe declararse.

Reiterado por el voto N° 2648-93 de la misma fecha..Empero, más recientemente la Sala limita el alcance del deber de confidencialidad. En su resolución N. 9002-99 de 8:57 hrs. del 19 de noviembre de 1999, manifestó ese Tribunal que:

"En este punto es conveniente tener en cuenta que los administrados tienen acceso a las oficinas públicas para obtener información de interés público, por lo que es obligación de la Administración permitir el acceso a la documentación solicitada o entregar la información requerida cuando la petición se formule por escrito, con la única salvedad de que se trate de un secreto de Estado o de información suministrada a una administración por particulares, para gestiones determinadas, que conservarán siempre su confidencialidad, siempre y cuando esta se encuentre constitucional o legalmente protegida. En el caso que nos ocupa, el recurrente planteó una solicitud expresa al recurrido a fin de que se le suministrara el nombre de la persona a la que aparecen registradas la Ferreterías Popos, tanto en Barranca como en Puntarenas, la cual le fue negada con base en lo dispuesto en el artículo 117 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que expresamente señala:

(….).

No obstante lo anterior, estima la Sala que la información solicitada a la Administración Tributaria por parte del recurrente solo abarca la que se encuentra en registros públicos –no privados- pues es claro que el amparado no está solicitando la cuantía o el origen de las rentas presentadas por la persona que está tributando, sino sólo el nombre de la persona a quien aparece registrado determinado negocio, de manea que existe, por parte de la entidad recurrida, una mala interpretación de la confidencialidad de las informaciones a las que se refiere el artículo citado, pues el mismo se refiere a los datos que figuren en las declaraciones. Consecuentemente, se estima violentado en perjuicio del accionante, lo dispuesto en el artículo 30 de la Constitución Política, por cuanto no se dan ninguna de las limitaciones indicadas en el considerando tercero de esa sentencia, para no proporcionar la información requerida".

Sentencia que recuerda que la Administración tiene el deber de apreciar la situación y, por ende, valorar correctamente los límites al ejercicio del derecho de acceso a la información, puesto que éste también es un derecho fundamental y, por ende, los alcances de su límite, sea el derecho a la intimidad. Apreciación que permitiría a la Administración suministrar el nombre del contribuyente o del propietario del negocio contribuyente, en tanto dicho dato no se refiere directamente a información confidencial presente en las declaraciones. La sentencia es importante porque precisa que la confidencialidad concierne información que figura directamente en la declaración, los libros de contabilidad o sus anexos.

El deber de confidencialidad es consecuencia del derecho de intimidad y de la protección de los documentos privados; lo que no significa que tenga un rango constitucional. Por ser establecido en una norma de rango legal, su contenido puede ser modificado o dejado sin efecto respecto de determinados tributos por otra ley. Circunstancia que se presenta con la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

II-. EL SUMINISTRO DE LISTA DE MOROSOS

La Defensoría de los Habitantes solicitó a esa Municipalidad entregar a un tercero la lista de los deudores morosos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, fundándose en lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, N. 7729 de 15 de diciembre de 1997, a cuyo tenor:

"Lista de morosos.

El valor de las propiedades es público. Cada municipalidad podrá publicar, trimestralmente, la lista de los contribuyentes que se encuentren en mora". (Así modificada su numeración por el artículo 2, inciso c), de la ley No.7729, que lo trasladó del 25 al 27)

El artículo 19 del texto sustitutivo que dio origen a la Ley establecía: "La información a cargo de las entidades encargadas de la administración del impuesto, objeto de esta ley, es pública", (folio 274 del Expediente legislativo). Como el término "información" es amplio, ello implicaba que cualquier persona podría consultar los datos referidos al impuesto y, por ende, a un contribuyente de ese impuesto. Durante la discusión legislativa se mociona para restringir los alcances del derecho a la información, de manera que la publicidad estuviera referida, únicamente, al valor de las propiedades (folio 299 del Expediente). Se consideró que lo que puede ser público es el valor de los bienes, no necesariamente las condiciones económicas de los contribuyente, porque el suministro de esa información podría afectar su competencia, en caso de que alguien se enterara de que estaba en situación económica precaria. Se redacta el texto de manera que dijera: "el valor de las propiedades es público. No es pública la situación económica del contribuyente. Posteriormente, se presenta otro texto sustitutivo, en el cual se elimina la frase relativa a la situación económica del contribuyente y se agrega la siguiente: "Cada Municipalidad podrá publicar trimestralmente la lista de los contribuyentes que se encuentren en mora" (folios 389-390 del Expediente). El Diputado Rodrigo Gutiérrez Shwanhauser propone la moción correspondiente para que quede claramente establecido que la Municipalidad tiene la potestad de publicar la lista de morosos, ya que de lo contrario, podría interpretarse que el artículo la inhibe de hacerlo (cfr. Folio 376 del Expediente).

El antecedente legislativo es claro en cuanto que la norma tiende a garantizar la publicidad del valor de la propiedad. Lo que significa que aún cuando dicho valor sea establecido por declaración del contribuyente, cualquier interesado puede conocerlo. Pero, además, si ese contribuyente no cubre su obligación, pasado el trimestre, la Municipalidad podría publicar la lista de morosos. Lo que no podría hacer la Municipalidad es publicar datos de contenido económico que permitan a terceros determinar, más allá del valor del impuesto, en qué situación económica se encuentra el contribuyente, con lo que se evita que el conocimiento de esa situación pueda ser utilizada en su perjuicio. Por consiguiente, no podrían dar a conocer ningún dato que conste en los libros de contabilidad o sus anexos o cualquier información de contenido comercial que pueda desprenderse de la declaración del impuesto.

Interesa destacar que la norma otorga a cada Municipalidad una facultad. No impone un deber. Por consiguiente, corresponde a cada una de ellas decidir si procede o no a publicar la lista. Y es que habría que recordar que más importante aún que el dar a conocer al público en general que XX contribuyentes no cumplen con sus obligaciones, es que la Municipalidad informe, particularmente a sus munícipes, qué acciones desarrolla con el objeto de que esa morosidad no exista y sobre todo no se constituya en un problema para la gestión municipal y particularmente para la atención de los servicios públicos que le han sido confiados.

Puesto que la legislación sobre bienes inmuebles de ese país mantiene una posición amplia respecto del acceso de terceros de información tributaria relativa a inmuebles, interesa destacar la siguiente reseña sobre pronunciamientos del Tribunal Supremo de Justicia de Comunidades Autónomas españolas en asuntos como el que se plantea

"… la Sentencia del TSJ de la C. Valenciana de 7 de noviembre de 1995, que resolvió un recurso contra resolución de la AEAT, por la que se denegaba anterior petición en relación con la expedición de certificación acreditativa de la situación de alta de determinados deudores de la entidad recurrente en el Registro del Impuesto sobre Actividades Económicas. El Tribunal parte del artículo 81 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, relativo a la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, que dice que "el impuesto se gestiona a partir de la matrícula del mismo…la matrícula estará a disposición del público en los respectivos Ayuntamientos". Añade que "tal matrícula tiene por tanto el carácter de registro público, sin que la Ley restrinja su examen a cada uno de los interesados individualmente" y que "la entidad demandante interesaba certificación acreditativa de si los referidos deudores estaban dados de alta en el Impuesto sobre Actividades económicas, concretando la fecha e incluyendo la descripción de la actividad y grupo al que corresponde la misma. Tales datos no pueden entenderse como pertenecientes a la intimidad de las personas, pues no tiene tal carácter la realización de las actividades que grava, cuya finalidad ha de ser la de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios (art. 80 LHL).. Y acreditando interés legítimo para la obtención de tal certificación, la Administración demandada debió expedirla. No obstando a ello el artículo 111.6 de la Ley General Tributaria, pues el mismo se refiere a la confidencialidad de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración entre los que no se encuentran los procedentes de la declaración de alta a efectos de un impuesto y que accede a un registro público".

También el TSJ de Cataluña en Sentencia de 14 de mayo de 1996 vino a decir que el contribuyente ostenta legitimación para conocer si los impuestos derivados de determinadas transmisiones de un inmueble estaban liquidados, solicitando conocer bases imponibles, tipos, cuotas y fecha de pago, justificándose en una posible adquisición del mismo bien y que los datos solicitados no afectan al derecho a la intimidad….

Consideró el TSJ que "el derecho de acceso a archivos y registros administrativos que recoge el artículo 37 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común se inscribe en el marco del artículo 105, b) de la Constitución y debe considerarse como un derecho subjetivo de todo ciudadano, uno de cuyos límites básicos es, efectivamente y también por imperativo constitucional, el derecho a la intimidad de la persona a que se refieren los datos de esa naturaleza. Pero la cuestión planteada no ha de resolverse en la dialéctica de la tensión existente entre derecho a la información y derecho a la intimidad sino precisamente en la determinación de si los datos solicitados por el demandante afectan o no a esas facetas tan reservadas de la vida de las personas que por ello merecen tan especial protección, y es claro que aquel derecho no resulta afectado por la circunstancia de que se den a conocer, por el Ayuntamiento, los datos relativos al pago de los tributos mencionados". V, FENELLOS PUIGCERVER: El Estatuto del contribuyente, Comentarios a la Ley 1/98 de 26 de febrero, de derechos y garantías de los contribuyentes, Ediciones TRO, Valencia, 1998, pp. 113-114. La cursiva es del original.

B-. ¿UNA CONTRADICCIÓN DE NORMAS’

Se afirma que podría estarse ante un conflicto de normas: el artículo 117 del Código Tributario, que se califica de norma general y el 27 antes transcrito, norma calificada de especial.

Si se interpreta el artículo 117 como una prohibición de suministrar el nombre del deudor del tributo, por cuanto ese nombre figura en una declaración tributaria y ésta está amparada por el deber de confidencialidad, tendríamos que efectivamente existe una oposición entre este artículo y el 27 de la Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles. La única forma de interpretar ambas disposiciones legales en forma armónica, es interpretando el 117 de mérito como referido exclusivamente a los datos que constan en los libros de contabilidad y sus anexos, las declaraciones tributarias y sus anexos en cuanto tienen un claro alcance tributario. Con fundamento en la resolución de la Sala antes transcrita, podría argumentarse que la lista de deudores no figura en una declaración tributaria ni en sus anexos. La determinación de la lista de morosos es consecuencia del resultado de la fiscalización tributaria y consta en un documento público. Como no se trata de información directamente contenida en la declaración tributaria, en los libros de contabilidad o sus anexos, no se estaría violentando el deber de confidencialidad. Cabría considerar, además, que el monto adeudado podría no coincidir plenamente con el monto declarado, sea porque el contribuyente ha hecho alguno de los pagos trimestrales, o bien, porque al no hacerlo los intereses moratorios son parte de la deuda tributaria.

En apoyo de una interpretación restrictiva del artículo 117 y, por ende, del deber de confidencialidad, procede recordar que el no pago de una obligación tributaria, implica que el contribuyente desconoce un deber constitucional: el deber de contribuir con el financiamiento del gasto público (artículo 18 constitucional). Deber que se impone a toda persona, física o jurídica, dependiendo de su capacidad contributiva. El que incumple el deber constitucional, se coloca en posición de infractor, pero además puede afectar la situación financiera de la Municipalidad. Ergo, no debería poder escudarse en el derecho a la intimidad. Como ha señalado E,. ESEVERRI MARTINEZ: Presunciones legales y Derecho Tributario, Marcial Pons, Madrid, 1995 (citado por V, FENELLOS PUIGCERVER: El Estatuto del contribuyente, Comentarios a la Ley 1/98 de 26 de febrero, de derechos y garantías de los contribuyentes, Ediciones TRO, Valencia, 1998, p. 35), la invocación de los derechos fundamentales en el orden tributario a veces se advierte excesiva, ya que:

. "…la utilización infundada de estos derechos, su forzada y artificiosa atracción a la litis en defensa de intereses espurios, supone un uso fuera del contexto en el que cumplen su cualificada función de garantía".

Resulta claro, por otra parte, que bajo esta interpretación legal, la Administración no podría dar ninguna información diferente del nombre del deudor tributario y del monto de lo adeudado. Por consiguiente, no le está permitido divulgar información que haya sido determinante para establecer la obligación tributaria y que conste en los libros de contabilidad y anexos del deudor.

Interpretado así el artículo 117, se llega a la misma conclusión que con el criterio de especialidad que ha sido invocado, para hacer prevalecer la publicación de las referidas listas. En efecto, en caso de existir antinomia normativa (presencia de dos normas que regulan en forma diferente las consecuencias de un mismo hecho), el punto debe saldarse con base en los criterios hermenéuticos. Uno de estos es el de especialidad, aplicable cuando las normas tienen el mismo rango, situación en la que nos encontramos.

El criterio de especialidad es un criterio relativo y relacional. Relacional porque la especialidad de un precepto solo puede establecerse en relación con otra norma, que para el caso será general. Relativo, porque no existe una categoría de leyes o normas especiales, la especialidad debe verse siempre respecto de otra norma, además, de que una norma especial puede ser general en relación con una tercera norma, todo lo cual depende del grado de precisión que el legislador haya establecido respecto de un punto. Importa que la especialidad implica sustraer de la regulación general determinadas materias para regularlas en forma diferente.

Esto es evidente en relación con la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. Frente al artículo 117 que interpretado literalmente prohibe suministrar cualquier dato derivado de la declaración, y, por ende, establecer cuál es la base imponible del tributo declarado, tenemos una norma que permite la publicidad de ese dato. En efecto, el valor del inmueble permite establecer la base imponible del tributo sobre Bienes Inmuebles. Conociendo ese valor y aplicando la tarifa correspondiente, es factible para cualquier persona conocer el monto de la obligación tributaria que pesa sobre X inmueble. Esa posibilidad es excepcional respecto de otros tributos y deriva del texto de la norma que permite a cualquiera tener acceso a dicho valor. Pero, además, se dispone en forma expresa que se puede divulgar el nombre de los deudores, a través de la publicación de la lista correspondiente. Publicación que expresamente no está autorizada en forma general para el resto de tributos.

Al estarse ante una disposición de contenido especial, en aplicación del principio de que la ley especial prevalece sobre la general, cabe concluir que lo aplicable es el artículo 27 de la Ley N. 7729, en cuanto regula específicamente el punto que motiva la consulta.

C-. ¿COMUNICACIÓN INDIVIDUAL O PUBLICACION?

Como el artículo 27 de mérito faculta la publicación de la lista de deudores, la Municipalidad se ha planteado si dicha lista puede ser dada a un tercero o a personas que no sean parte en la obligación tributaria.

Al disponer el legislador que la Municipalidad como Administración Tributaria estaba facultada para publicar la lista de deudores partió de que dicha información no tenía el carácter de confidencial. Por consiguiente, que podría ser conocida por terceros extraños a la relación tributaria. No obstante, en criterio de la Procuraduría eso no significa que cualquier persona puede solicitar tal información. Conclusión que, por el contrario, sería válida si la Administración Tributaria tuviera el deber de publicarla (caso en que la lista sería per se de interés público).

Consideramos que si un particular solicita que se le determine si X persona es deudora morosa, debe demostrar que le asiste un interés en dicho conocimiento. Un interés que debe ser público y que deberá ser demostrado en su solicitud. En el dictamen N. 174-2000 de 4 de agosto se hizo referencia a circunstancias que permitirían afirmar la presencia de un interés público, concepto de difícil precisión, en el conocimiento de información sobre deudores de obligaciones crediticias. Esas circunstancias son igualmente válidas para las deudas tributarias que nos ocupan, particularmente las conclusiones que transcribimos:

"1-. La información relativa a los problemas de morosidad consta en documentos públicos, documentos que no están cubiertos por la garantía del artículo 24 constitucional. Resulta aplicable, sin embargo, lo dispuesto en el artículo 30 de la Carta Política.

2-. En la apreciación del interés público debe considerarse no solo el Derecho positivo, sino también las consideraciones axiológicas que fundan el ordenamiento jurídico y, en especial la ética de la función pública.

3-. Tratándose de organismos públicos interesa la situación de morosidad entendida como retardo o incumplimiento de las obligaciones. Lo anterior partiendo de que el organismo público tiene el deber de realizar todas las acciones necesarias para exigir el cumplimiento de las obligaciones que existen a su favor, máxime si esas obligaciones se refieren a fondos públicos.

4-. El problema de morosidad en las operaciones regulares no es per se un aspecto de interés público. Sin embargo, esa morosidad puede ocasionar un perjuicio al interés público cuando se afecte el correcto manejo de los fondos públicos o el cumplimiento de los deberes de la función pública. En ese sentido, el interés público se pone en entredicho no sólo por la renuencia del deudor de cumplir sus obligaciones, sino por la conducta omisiva, complaciente o discriminatoria de la organización pública en relación con ese incumplimiento. Actuación que debe analizarse no sólo en la etapa de formación de las obligaciones sino también en su fase de ejecución.

5-. Más allá de esos fondos públicos, la morosidad es causa de interés público cuando afecta la estabilidad, solvencia y seguridad del ente público y, por esa vía, la economía general del país.

6-. Por ello, cuando la morosidad afecta la estabilidad financiera, la correcta prestación de los servicios públicos y el cumplimiento de los fines que justifican la existencia de la entidad pública, existe interés público en el conocimiento de esa morosidad.

7-. En igual forma, puede decirse que se atenta contra el interés público cuando la morosidad se presenta respecto de un deudor que es titular de una situación de poder económico, político o social susceptible de influir en la gestión de la entidad respecto de su actividad crediticia. Por consiguiente, para determinar si hay interés público es importante observar la calidad del deudor.

8-. Puesto que la actuación administrativa debe regirse por el interés público, es de interés conocer cuáles son las acciones que los organismos públicos emprenden para recuperar sus créditos y evitar que el incumplimiento de algunos deudores repercuta en terceros".

También se indicó en dicho dictamen que:

"Para finalizar, corresponde recordar que al solicitar una información que concierne un sujeto privado, el interesado debe señalar la existencia del interés público e implícitamente, por qué se considera que la información cumple un fin que excede el interés privado del sujeto deudor y del propio de quien la solicita. Aspectos que ayudarán a la entidad pública a apreciar la existencia del interés público, a fin de determinar si está en el deber de brindar o no la información".

Se desprende que, salvo por razones éticas, cuando el deudor ocupa a nivel nacional o local una situación de poder económico, político, administrativo o social, difícilmente puede considerarse que exista un interés público en conocer que X persona es deudora. Lo procedente es que se pida la lista de deudores, no si X persona es deudor, particularmente si el interés alegado es el correcto manejo de los fondos públicos, el interés por la prestación efectiva de los servicios locales, el cumplimiento de las obligaciones que pesan sobre la Municipalidad como Administración Tributaria.

Cabría plantearse, asimismo, la necesidad de que más allá de la invocación del interés público, el solicitante de la información s encuentre en una situación respecto de la Municipalidad, sea por ser vecino del cantón, contribuyente de algún otro tributo a favor de esa Municipalidad, o bien tener en la jurisdicción municipal su centro de actividad económica, social o profesional. Es de reconocer, sin embargo, que más allá de esas hipótesis bien podría suceder que quien no es vecino ni contribuyente tenga un interés en que la Municipalidad recobre sus impuestos. Tratándose de la Municipalidad de Aguirre, pensamos por ejemplo en los turistas habituales de la zona, que podrían esperar que la Municipalidad preste mejores servicios locales si cuenta con mayores recursos.

CONCLUSION:

De lo antes expuesto, es criterio no vinculante de la Procuraduría General de la República:

1-. El artículo 117 del Código Tributario protege la información de trascendencia tributaria, es decir aquélla información que es indispensable para que la administración Tributaria ejerza la gestión tributaria en sus diversas fases.

2-. De acuerdo con ello, resultan confidenciales los datos contenidos en las declaraciones de los contribuyentes y sus anexos, en los libros de contabilidad u otros documentos necesarios para fiscalizar la referida declaración. La Administración tiene un deber de reserva respecto de esa información.

3-. Si se interpreta que el deber de reserva impide la publicación de la lista de deudores, así como cualquier forma de divulgación de dicha lista –interpretación que la Procuraduría no comparte-, habría que concluir el artículo 117 resulta contrario a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, N. 7729 de 15 de diciembre de 1997, norma que permite afirmar la publicidad de la lista de morosos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles y del valor de los inmuebles situados en un cantón.

4-. Por ser el artículo 27 de mérito una norma de carácter especial en relación con el artículo 117 del Código Tributario, se sigue que la Administración Tributaria debe aplicar lo allí dispuesto, procediendo, si lo considera a bien, a publicar la lista de deudores de su cantón. Esa publicación es una facultad y no un deber para la Administración municipal.

5-. Precisamente porque la Administración Tributaria puede decidir no publicar la lista de morosos, se plantea el problema de si puede divulgar por otro medio la referida lista, concretamente si puede entregarla a un tercero. En el tanto en que ese tercero demuestre a la Municipalidad que el conocimiento de la lista es de interés público, procedería la entrega de dicha lista, con lo cual se daría cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 30 constitucional.

6-. Considera conveniente la Procuraduría recordar que más allá de la publicación de la lista, cuyos fines son esencialmente disuadir de una conducta contraria al deber de contribuir a los gastos locales, lo importante es que la Administración ejercite sus potestades de gestión tributaria, que le permitan asegurarse del pago de los tributos que le corresponde y, en su caso, realice las gestiones cobratorias procedentes.

De Usted muy atentamente:

Dra. Magda Inés Rojas Chaves

Procuradora Asesora