C-201-99

San José, 12 de octubre de 1999.

 

Señor

Eduardo Vega Vílchez

Alcalde Municipal.

Municipalidad del Cantón Central de Limón.

 

Estimado señor:

   Con la aprobación del Señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio sin número, de fecha 16 de junio de 1999, recibido el 17 de junio de 1999, mediante el cual solicita criterio sobre la interpretación del artículo 43 de la Ley de Biodiversidad.

   Adjunta a su gestión, copia del Informe Técnico jurídico del Asesor Externo Municipal, así como del oficio ASAL -3006-98 de la Dirección de Asesoría Legal de RECOPE y copia de documentos correspondientes a dos casos específicos relacionados con la consulta, pendientes de resolver por parte de ese ente municipal.

1. PROBLEMA PLANTEADO

   El artículo 43 de la Ley 7788, denominada Ley de Biodiversidad, establece que de la recaudación del Timbre pro parques nacionales, establecido por el artículo 7 de la Ley No. 6408 de Creación del Servicio de Parques Nacionales, se destinará un diez por ciento a la Comisión de Biodiversidad. Además establece la forma de actualización del timbre en mención.

   La consulta que se plantea, va dirigida a la interpretación de los incisos 1 y 5 del artículo 43 de la Ley No.7788, en cuanto a quienes corresponde la obligación de pagar el timbre pro- parques nacionales, y plantean la situación particular de RECOPE y la del señor Hon Chech Much Leons, propietario de una patente de licores.

   Antes de evacuar esta consulta, es necesario advertir que conforme lo determina la Ley Orgánica de esta Institución en su artículo 1, la naturaleza de la Procuraduría es:

"...órgano consultivo, técnico- jurídico de la Administración Pública, y el representante legal del Estado en las materias propias de su competencia. Tiene independencia funcional y de criterio en el desempeño de sus atribuciones"

   Además, en su artículo 2, acerca de los dictámenes, establece que:

"Los dictámenes y pronunciamientos de la Procuraduría General constituyen jurisprudencia administrativa, y son de acatamiento obligatorio para la Administración Pública."

   De los documentos que adjunta a su consulta, se evidencia la discusión de casos concretos, en ese sentido, la jurisprudencia administrativa de este órgano consultivo ha manifestado:

"... de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 de la ley No.6815 de 27 de setiembre de 1982 (Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República), los dictámenes y pronunciamientos de la Procuraduría son de acatamiento obligatorio para la Administración Pública, por lo cual, de manera reiterada, este Despacho se ha inhibido de externar su opinión en asuntos concretos que estén pendientes de resolución final por parte de la administración activa. Ello en razón de que a causa de la naturaleza vinculante de nuestro criterio, puede darse el caso de que la Administración consultiva sustituya a la activa en materias propias de su competencia"(1)

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NOTA (1): PROCURADURIA GENERAL DE LA REPUBLICA. C-057-93 de 29 de abril de 1993, citando al C-056-86. En igual sentido C-072-85, C-141-86, C-158-89.

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   Se desprende de la jurisprudencia citada, que esta Institución no puede emitir criterio sobre casos concretos donde la administración activa no ha dictado una resolución final, por ende, en este caso, no se hará referencia a los casos de RECOPE y del señor Hon Cheuch Much Leons, sino que solo se evacuará la consulta en cuanto a la interpretación del artículo 43 de la Ley 7788.

2.- PODER TRIBUTARIO DEL ESTADO

   Tomando en consideración, que la norma sobre la cual se consulta, está estrechamente relacionada con el Poder Tributario del Estado, brevemente nos referiremos al tema.

La Sala Constitucional, se ha referido a ese poder tributario del Estado señalando:

" El llamado " Poder Tributario " - potestad soberana del Estado de exigir contribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción o bien conceder exenciones - no reconoce más limitaciones que las que se originan en la propia Constitución Política. Esa potestad de gravar, es el poder de sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar, la obligación de pagar un tributo o de respetar un límite tributario y entre los principios constitucionales de la Tributación, se encuentran inmersos el Principio de Legalidad o bien, Reserva de Ley, el de la Igualdad, o de Isonomía, de Generalidad y de No confiscación. Los tributos deben emanar de una Ley de la República, no crear discriminaciones en perjuicio de sujetos pasivos, deben abarcar integralmente a todas las personas o bienes previstos en la ley y no solo a una parte de ellas y debe cuidarse de no ser de tal identidad, que viole la propiedad privada (artículos 33, 40, 45, 121 inciso 13 de la Constitución Política”. (2)

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NOTA (2): Sala Constitucional, Voto No.2709-93 de las 11:27 hrs. Del 11 de junio de 1993.

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   En igual sentido y sobre el Poder Tributario del Estado, se ha referido la Sala Constitucional señalando:

"La doctrina más importante en la materia, en forma generalizada, ha señalado que el " Poder Tributario " - potestad tributaria, potestad impositiva, poder de imposición, entre otros - consiste en "...la facultad de aplicar contribuciones (o establecer exenciones) ...", con otras palabras "...el poder de sancionar normas jurídicas de las cuales derive o pueda derivar, a cargo de determinados individuos o de determinadas categorías de personas, la obligación de pagar un tributo..."(3)

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NOTA (3): Sala Constitucional, Voto No.2709-93 de las 11:27 hrs. Del 11 de junio de 1993.

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   Sobre la facultad impositiva del Estado, se ha señalado:

"Señala el artículo 121 inciso13 de la Constitución Política que es atribución de la Asamblea Legislativa "Establecer los impuestos y contribuciones nacionales y autorizar los municipales". La "presente reserva de ley", es desarrollada por el artículo 5 del Código de normas y procedimientos tributarios, el cual en términos generales estipula que solo la ley puede crear, modificar, o suprimir tributos, definir el hecho generador de la relación tributaria; otorgar exenciones, reducciones o beneficios, establecer privilegios, etcétera..."(4)

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NOTA (4): SALA CONSTITUCIONAL. Voto No. 121-89 de 11 hrs de 23 de noviembre de 1989.

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3.- Ley No. 6084 de 24 de agosto de 1977. LEY DE CREACIÓN DEL SERVICIO DE PARQUES NACIONALES

   Esta Ley de Creación del Servicio de Parques Nacionales se enfoca al desarrollo y administración de los parques nacionales para la conservación del patrimonio natural del país (art. 1).

   Para tal efecto, el legislador fue consciente de la necesidad de dotar de recursos propios a este servicio para el cumplimiento de sus funciones, según se desprende del espíritu de esa Ley, que consta en el expediente legislativo de aprobación, al referirse:

" ... debido a que estos programas requieren de compra de terrenos; la construcción de carreteras, museos refugios, miradores, áreas para almorzar y otras; y el nombramiento de guardas, guías, peones y otros tipos de personal, se estimó que era necesario dotar al Servicio de entradas permanentes, aunque moderadas y que no fueran factor de encarecimiento del costo de la vida. (...) Es evidente que tenemos la responsabilidad no solo de crear parques, sino de hacer posible económicamente su desarrollo y protección."(5)

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NOTA (5): ASAMBLEA LEGISLATIVA. Expediente No. 4969, Folio 404.

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   Siguiendo ese espíritu, el legislador estableció, en el artículo 6, los recursos con que contará el Servicio:

" El Servicio de Parques Nacionales contará con los recursos que se le asignen en los presupuestos ordinarios y extraordinarios de la República. Contará además, con las siguientes rentas, las cuales ingresarán al fondo de parques nacionales: (...)

4) El producto de la venta del timbre pro parques nacionales, que se crea en el artículo siguiente."

   Cabe señalar, que el timbre es catalogado como un impuesto indirecto, que recae sobre los documentos públicos o privados, que contengan actos o contratos por los que se tramiten bienes, se constituyan, reconozcan, modifiquen o extingan derechos reales, sobre documentos de comercio, libros, facturas, letras, pagarés, recibos, etc ; títulos de crédito, pólizas de bolsa, de seguros y en general en todos aquellos actos intervenidos por autoridad de cualquier orden administrativo, judicial ó eclesiástico6.

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NOTA (6): MOUTÓN Y OCAMPO (Luis). Enciclopedia Jurídica Española. Barcelona. Francisco Six Editor. Tomo XXIX, p 855.

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   En este orden de ideas, se entiende en la doctrina, por impuesto: " ...las prestaciones de dinero, instantáneas o periódicas que no representan la retribución de un servicio especial prestado por una entidad pública y son exigidos para procurar ingresos, a todos aquellos a cuyo respecto se verifique el presupuesto de hecho al cual la ley vincula el deber de la prestación"(7)

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NOTA (7): SÁNCHEZ HERNANDES (Mayolo). Derecho tributario. México. Cárdenas Editor y distribuidor. 2° edición. 1988, p193.

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   En virtud de la facultad citada, el legislador creó en el artículo 7 el timbre pro parques nacionales, estableciendo la competencia del Banco Central para la emisión del timbre de marras, y para su recaudación, así como las denominaciones en que se emitiría, y los sujetos obligados al pago del mismo:

"Créase el timbre pro parques nacionales. El Banco Central de Costa Rica deberá emitir y recaudar su producto

Las denominaciones serán:

a) Timbre de un colón, que deberán de llevarlos las patentes municipales de cualquier clase; y

b) Timbre de cinco colones que deberá ser cancelado en: (...)

c) Timbre de cien colones que deberán cancelar anualmente todos los clubes sociales, salones públicos de baile y lugares similares, con fines lucrativos, así como en las solicitudes para abrir negocios de esa naturaleza"

   Las denominaciones que señala el artículo citado, fueron actualizadas por el artículo 43 de la Ley de Biodiversidad.

4.- LEY 7788 de 30 de abril de 1998. LEY DE BIODIVERSIDAD.

   En los últimos años ha sido evidente la preocupación, en todas las esferas de la sociedad, por la conservación del medio ambiente, en tal sentido, se ha elaborado distintas normas, tanto en el plano nacional como internacional.

   Este espíritu no ha sido ajeno a nuestros legisladores, con la Ley de Biodiversidad, se dieron pasos importantes para conservar la biodiversidad y el uso sostenible de los recursos, así como distribuir en forma justa los beneficios y costos derivados (artículo 1).

   El expediente legislativo, nos da una idea, del espíritu que rodeó la elaboración de esta ley:

"... El proyecto de ley de biodiversidad que estudiará esta comisión, efectivamente nos concierne a todos, no porque es un tema de ambiente, más bien, porque este es un tema que trasciende el ambiente y la conservación, para entrar en el campo del desarrollo, de la economía, de la salud, de la educación y de los derechos humanos..."(8)

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NOTA (8): ASAMBLEA LEGISLATIVA. Expediente No. 12635, folio 808.

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   Y más adelante agrega:

"...Los principales contenidos del proyecto de biodiversidad –en síntesis- son los siguientes: primero, se da un tratamiento diferente a los recursos domésticos y a los recursos silvestres, hay una diferenciación tomando en cuenta la categoría de cada uno.

Segundo, se enfatiza el derecho que tenemos todos los ciudadanos de usar los elementos de la biodiversidad, más que la tesis que implica un concepto más restringido, o sea, hay un concepto más amplio utilizado hasta el momento. Tercero, se utiliza un concepto integral de biodiversidad, con lo cual se amplía la participación de las instituciones públicas que tienen competencia, o sea, no queda restringido a una sola comisión asesora, como hasta el momento. Cuatro, protege el conocimiento sobre el uso de los elementos de la biodiversidad, tanto tradicionales como científicos. Cinco, incluye regulaciones mínimas sobre el manejo de recursos genéticos- humanos, que sin duda, es uno de los grandes debates contemporáneos, y sexto, plantea elementos de discusión para que nuestro país tome una posición nacional en lo referente a la patentabilidad de los seres vivos, todo un problema, otro debate internacional de real envergadura..."(9)

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NOTA (9): ASAMBLEA LEGISLATIVA. Expediente No. 12635, folio 815- 816.

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   De esta forma, se plasma la intención del legislador de dotar a nuestro sistema jurídico de una legislación acorde con las tendencias conservacionistas del medio ambiente, sin dejar de lado el impulso al desarrollo económico y social, bajo una filosofía de explotación racional de los recursos, es decir, de un desarrollo sostenible.

5.- INTERPRETACION DEL ARTICULO 43 DE LA LEY 7788. FISCALIDAD AMBIENTAL

   Propiamente sobre la consulta planteada, el artículo 43 establece, en lo que interesa, lo siguiente:

" De los fondos recaudados por medio del timbre pro-parques nacionales, establecido en el artículo 7 de la Ley de Creación del Servicio de Parques Nacionales de 17 de Agosto de 1977, en adelante se destinará un diez por ciento (10%) a la Comisión. El valor del timbre se actualiza en la siguiente forma:

 

1.-Un timbre equivalente al dos por ciento (2%) sobre los ingresos por impuesto de patentes municipales de cualquier clase. (...)

 

5.- Un timbre de cinco mil colones (¢5000), que deberán cancelar anualmente todos los clubes sociales, salones de baile, cantinas, bares, licoreras, restaurantes, casinos y cualquier sitio donde se vendan o consuman bebidas alcohólicas.

 

De lo recaudado por concepto de los timbres, cuya recolección que competerá a las municipalidades según los incisos 1) y 5) anteriores, un treinta por ciento (30%) será destinado por el municipio a la formulación e implementación de estrategias locales de desarrollo sostenible y un setenta por ciento (70%) para las áreas protegidas del Área de Conservación respectiva."

   Se desprende del estudio del expediente legislativo de la Ley que nos ocupa, que la norma consultada, no formaba parte del Proyecto inicial, sino que la misma fue introducida luego de recomendaciones nacidas de diversos sectores preocupados por la ausencia en el Proyecto de recursos financieros para la conservación de la biodiversidad.

   El informe de servicios técnicos de la Asamblea Legislativa, señala en relación al proyecto inicial analizado y la necesidad de obtener recursos para destinarlos a la conservación de la biodiversidad lo siguiente:

"Además, no se tiene claramente definido de qué manera se obtendrían los recursos para el financiamiento que se requeriría para implementar el presente proyecto de ley, siendo los recursos financieros para la conservación de la biodiversidad sumamente limitados, implica mayores costos administrativos y una posible duplicidad de funciones (10).

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NOTA (10): Asamblea Legislativa, Expediente 12635, folio 911.

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   Continuando con el análisis del expediente legislativo, nos encontramos con la incorporación de la norma que nos ocupa en el segundo texto substitutivo del Proyecto de Ley de Biodiversidad, obtenido de la concertación de sectores involucrados con la discusión científica de la biodiversidad, acogido por la Comisión de Ambiente de diputados como texto para presentarlo en carácter de dictamen afirmativo de mayoría al plenario.

   Fue así como, con la Ley de Biodiversidad se da un cambio de destino del timbre pro-parques nacionales, destinándose un 10% de lo así recaudado, a la Comisión Nacional para la Gestión de la Biodiversidad.

   La norma en análisis nos sitúa dado su contenido en lo que la doctrina ha denominado con acierto la fiscalidad ambiental, que es la creación de tributos destinados a la protección del medio ambiente

   Sobre la fiscalidad ambiental se ha referido la doctrina señalando:

"...la cuestión de la fiscalidad ambiental nos sitúa ante un tema relativamente lejano en sus orígenes conceptuales pero bastante próximo a nuestros días... y tiene gran influencia en el proceso de instauración de una fiscalidad de contenido ambiental y de instrumentos económicos, en general, en distintos países a la hora de enfrentarse a la protección del medio ambiente. Hoy contemplamos una aparente eclosión en diversos lugares de este movimiento de signo económico o, más particularmente, fiscal, con surgimiento de múltiples normas ..."(11).

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NOTA (11):Embid Irujo, Antonio, "La fiscalidad Ambiental y los Principios de su Régimen Jurídico", tomado de la .Revista de Administración Pública No.148, Enero/Abril 1999, p.62 ).

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   El elemento finalista de la obligación de la norma en estudio, es destinar fondos a la CONAGEBIO - Comisión Nacional para la Gestión de la Biodiversidad -, así como a la implementación de estrategias locales de desarrollo sostenible, y para las áreas protegidas del Área de Conservación, de ahí que el tributo merece el apelativo de ambiental.

Sobre el elemento finalista ambiental del tributo se ha señalado:

" ...además de la utilización del recurso natural, el elemento finalista debe estar necesariamente, de una o de otra forma, inserto en la configuración jurídica de la figura tributaria correspondiente para que esta pueda merecer el apelativo de ambiental. Ese elemento finalista puede referirse al destino de la recaudación del tributo, utilizable en diversas medidas de protección ambiental o, mucho mejor, estar presente en todo el régimen jurídico del tributo, desde su misma concepción y en el que estarán incorporados elementos de política ambiental, objetivos ambientales que normalmente aparecerán vinculados a la idea de utilización racional de los recursos naturales que lleva implícito un componente de ahorro y de evitación de prácticas, en general, perjudiciales" (12).

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NOTA (12): Ibídem, p 66.

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   El Tribunal Constitucional español, se ha referido sobre la constitucionalidad de establecer impuestos orientados al cumplimiento de fines que la Constitución garantiza, señalando:

" ...es por tanto constitucionalmente admisible que el legislador establezca impuestos que, sin desconocer o contradecir el principio de la capacidad económica, están orientados al cumplimiento de fines o la satisfacción de intereses públicos que la Constitución preconiza o garantiza; y basta que dicha capacidad económica exista como riqueza o renta real o potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que aquel principio constitucional quede a salvo " (13)

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NOTA (13): Tribunal Constitucional Español, Sentencia No.221 del 11 de diciembre de 1992.

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   La consulta gira en torno a determinar cuáles son las personas obligadas a realizar los ingresos tributarios que expresa la norma en análisis o lo que es lo mismo, quiénes se constituyen en sujetos pasivos de la obligación tributaria que establece la norma, lo que conlleva también a determinar con claridad cuál es el sujeto activo de esa relación, al que le corresponde recaudar el ingreso.

   Sobre los sujetos pasivos de la obligación tributaria, ha indicado la doctrina:

" En términos económicos, sujetos pasivos de la imposición son, en definitiva, las personas que soportan la carga tributaria, esto es, aquella que real y efectivamente procuran, con cargo a sus patrimonios y rentas, los medios pecuniarios destinados a la cobertura de los gastos públicos. En términos jurídicos, en cambio, sujetos pasivos son las personas que asumen una posición deudora en el seno de la obligación tributaria y que, consiguientemente, se ven constreñidas a realizar la prestación en que consiste el objeto de la obligación, ..." (14).

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NOTA (14): Sainz de Bujanda Fernando " Lecciones de Derecho Financiero " Décima Edición, Servicio publicaciones Facultad de Derecho, Universidad Complutense Madrid, 1993, p.219.

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   En relación al crédito tributario y el sujeto activo de la relación tributaria se ha señalado:

" Como en el orden jurídico todo tributo se resuelve en una relación de obligación entre un ente público y un particular, el crédito tributario es el derecho subjetivo que corresponde al sujeto activo de esa relación. En cuanto tal derecho subjetivo es un poder jurídico que la ley otorga a los entes públicos para la satisfacción de un interés: la obtención de ingresos necesarios para afrontar los gastos públicos...Frente a la ley tributaria, en efecto, los dos sujetos de la obligación tributaria, activo y pasivo, se hallan en la misma posición, son jurídicamente iguales, en el sentido de que el primero sólo puede exigir y el segundo sólo debe prestar lo que la ley determina y nada más que eso " (15)

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NOTA (15): Sainz de Bujanda, ibídem, p.p.272-273.

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   La norma en estudio, expresamente señala, el sujeto activo de la relación tributaria en el último párrafo, al señalar que la recolección competerá a las municipalidades según los incisos 1) y 5), que son los incisos que motivaron la consulta.

   En cuanto a los sujetos pasivos, los obligados al pago de la contraprestación establecida en el inciso 1 del artículo 43 de la Ley de Biodiversidad, son los patentados, dado que el inciso establece claramente el timbre del 2% sobre los ingresos por impuesto de patentes municipales de cualquier clase.

   En ese sentido, corresponde a los propietarios de patentes que pagan el impuesto ante la municipalidad respectiva, destinar adicionalmente del pago por concepto de patente ante la municipalidad, el equivalente a un dos por ciento en timbres para ser utilizados en los fines que el legislador determinó.

   Sobre patentes municipales la Sala ha determinado:

" Distingue nuestra legislación entre licencia propiamente dicha, que es el acto administrativo que habilita al particular para ejercer la respectiva actividad y el pago del impuesto, que se denomina con el nombre de patente. La principal justificación teórica para imponer este tipo de tributo, es la ya tradicional en el ámbito del Derecho Municipal, que lo define como la imperiosa necesidad de sufragar el costo de los servicios públicos que el particular recibe de la municipalidad; es decir, que los negocios comerciales o las actividades lucrativas, (...) se ven altamente beneficiados con la seguridad, el orden, el aseo y la actividad municipal en general, por lo que deben contribuir con el Gobierno Local. En doctrina se llama patente o impuesto a la actividad lucrativa, al que grava a los negocios sobre la base de caracteres externos más o menos fáciles de determinar, sin que exista un sistema único al respecto..." (16)

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NOTA (16): SALA CONSTITUCIONAL. Voto: 2197-92 de las 14:30 del 11 de agosto de 1992.

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   El artículo 43 nos habla, en términos generales, de patentes municipales. En los términos esbozados por la Sala, ha de entenderse como patente todo impuesto municipal que grave actividades lucrativas.

   En el caso del inciso 5, el pago del timbre de ¢5000, o lo que es lo mismo, los sujetos pasivos son los que explotan actividad comercial en clubes sociales, salones de baile, cantinas, bares, licoreras, restaurantes, casinos y cualquier sitio donde se vendan o consuman bebidas alcohólicas.

   Si bien, todos estos lugares deberán de contar con las licencias y patentes municipales respectivas, que acrediten su funcionamiento, esa situación no es relevante -en el inciso en estudio- para determinar el pago o no del timbre, pues el cobro se dirige no al propietario de la patente, sino a la persona física o jurídica que la explota en los lugares señalados, como sitios de actividad lucrativa, es decir, como centros de diversión que de alguna u otra manera lucran y coadyuvan con la contaminación.

   De la lectura del expediente legislativo, en relación al inciso 5) en estudio, encontramos una transcripción del Acta de una Sesión de la Subcomisión de Biodiversidad del Consejo Nacional de Rectores, que, si bien no proviene directamente del espíritu del legislador, nos permite deducirlo, ello por cuanto, esta subcomisión fue la que entregó el texto sustitutivo que luego se convirtió en Ley a la Comisión de diputados encargados del trámite del Proyecto. Esta subcomisión en relación al citado inciso señaló:

" Si se lee un timbre de ¢5.000 que deberán entregar anualmente todos los clubes sociales, salones de baile, cantinas, bares, licoreras, restaurantes, casinos y cualquier sitio donde se acostumbra beber bebidas alcohólicas, eso es para financiar, para recaudar fondos para el Ministerio que es, de acuerdo a lo que paga el 10% de todo esto recaudado. El 10% va ir a CONAGEBIO. Hay muchas empresas que lucran con los cauces de los ríos, e igual le contaminan. El agua es un recurso patrimonio de todos los costarricense y esos que contaminan no pagan nada...".

   Por lo antes señalado, el sujeto pasivo del inciso 5, es aquel que se dedique a la explotación de la actividad comercial en los lugares que hace referencia la norma, que no necesariamente coinciden con los propietarios de las patentes.

   Se refiere este inciso a quienes perciban un lucro por la explotación de actividad en los lugares señalados, entendiendo por lucro " ganancia, utilidad, o provecho que se saca de una cosa"(17)

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NOTA (17): Enciclopedia Jurídica Omeba. Tomo XVIII. Buenos Aires. Editorial Bibliográfica Argentina S.R.L. 1964, p 849.

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CONCLUSIONES.

1. Según el inciso 1 del artículo 43 de la Ley 7788, los propietarios de patentes municipales de cualquier clase, están obligados a cancelar un timbre equivalente al dos por ciento anual, adicional del ingreso que reciba la municipalidad por concepto de la patente que gozan, ingreso que le corresponde a la municipalidad recolectar, para darle el destino que el legislador ordenó.

2. El timbre de ¢5000 deberá ser cancelado por quien ejerza la explotación comercial de los clubes sociales, salones de baile, cantinas, bares, licoreras, restaurantes, casinos y cualquier sitio donde se vendan o consuman bebidas alcohólicas.

De usted atentamente,

Licda. L.Lupita Chaves Cervantes

Procuradora Adjunta.

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