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Ficha del Pronunciamiento
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Texto Dictamen 132
 
  Dictamen : 132 del 21/07/1997   

C-132-97


21 de julio de 1997


 


Señor


Ing. Guillermo Canet Brenes


Director Ejecutivo


Instituto del Café de Costa Rica


S. O.


 


Estimado señor:


   Con la aprobación del señor Procurador General de la República, nos resulta grato atender la petición consultiva contenida en su oficio N º 123- 33, de 26 de marzo del año en curso, por medio del cual solicita el criterio de este Despacho en torno a si el Centro Agronómico Tropical de Investigación y Enseñanza (CATIE), en su condición de productor de café, se encuentra exonerado del pago de la contribución de estabilización cafetalera establecida por la Ley de Creación del Fondo Nacional de Estabilización Cafetalera -FONECAFE- (N º 7301 de 2 de julio de 1992, reformada integralmente por la N º 7309 de 17 de setiembre de 1992).


   Lo anterior en atención a la solicitud formulada por los personeros del CATIE en ese sentido, quienes consideran que dicho Centro se encuentra exonerado del pago de tributos con fundamento en lo dispuesto en la cláusula vigesimoctava del contrato suscrito entre el Gobierno y el Instituto Interamericano de Cooperación para la Agricultura (IICA), ratificado por la Asamblea Legislativa mediante Ley N º 6873 de 17 de junio de 1983.


   Según nos indica en su oficio, tanto la Directora Ejecutiva de FONECAFE como el Departamento Legal del Instituto estiman que el citado Centro Agronómico se encuentra exento del pago de la contribución de estabilización cafetalera, no obstante las disposiciones contenidas en la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, su Derogatoria y sus Excepciones (N º 7293 de 31 de marzo de 1992), toda vez que la comentada exoneración se sustentaría en un tratado o convenio internacional, por lo que la referida ley no la afectó.


   El anterior planteamiento nos obliga a analizar la naturaleza jurídica del instrumento constitutivo del CATIE, así como los alcances de la exención tributaria establecida a su favor, de previo a determinar si se encuentra exonerado o no del pago de la contribución de estabilización cafetalera. Ello toda vez que, efectivamente, este Órgano Superior Consultivo precisó, mediante dictamen Nº C-080-96, que dicha contribución .... es de naturaleza tributaria y, más específicamente, constituye una contribución de naturaleza parafiscal ....


I. NATURALEZA DEL ACTO CONSTITUTIVO DEL CATIE:


   El Gobierno de la República de Costa Rica y el Instituto Interamericano de Cooperación para la Agricultura (IICA), mediante contrato celebrado en San José el 21 de febrero de 1983, convinieron sobre el CATIE. El objeto de dicho contrato fue precisamente el establecimiento de una "Asociación Civil" de carácter científico y educacional, cuyo propósito es la investigación y enseñanza en el campo de las ciencias agropecuarias, forestales y afines (cláusula primera).


   En la cláusula trigesimoséptima del citado contrato se estableció que, para la validez del mismo, sería necesaria la ratificación por parte de la Asamblea Legislativa de Costa Rica, lo cual tuvo lugar mediante Ley nº 6873 de 17 de junio de 1983.


   Ahora bien, a pesar de que en el acto de constitución del CATIE hayan concurrido dos sujetos de derecho internacional, a saber el Gobierno de Costa Rica y el IICA, y que el mismo fue aprobado por la Asamblea Legislativa, ello no lo convierte per se en un tratado ni en un convenio internacional. Su naturaleza jurídica es la de un contrato administrativo, suscrito por el Poder Ejecutivo de conformidad con las atribuciones que al respecto le confiere el inciso 19) del artículo 140 de la Constitución Política, a saber:


"Suscribir los contratos administrativos no comprendidos en el inciso 14) del artículo 121 de esta Constitución, a reserva de someterlos a la aprobación de la Asamblea Legislativa cuando estipulen exención de impuestos o tasas, o tengan por objeto la explotación de servicios públicos, recursos o riquezas naturales del Estado.


La aprobación legislativa a estos contratos no les dará carácter de leyes ni los eximirá de su régimen jurídico administrativo. No se aplicará lo dispuesto en este inciso a los empréstitos u otros convenios similares, a que se refiere el inciso 15) del artículo 121, los cuales se regirán por sus normas especiales" (lo resaltado en negrita no es del original).


   De la norma transcrita se desprende, en primer término, que es potestad del Poder Ejecutivo -entendido como Presidente actuando con el Ministro del ramo- el suscribir los contratos administrativos y que, cuando en ellos se estipule exoneración de tributos o tengan por objeto la explotación de servicios públicos o riquezas naturales del Estado, requieren ser aprobados necesariamente por la Asamblea Legislativa. Sin embargo, agrega la norma, la aprobación legislativa no les dará carácter de leyes ni los eximirá de su régimen jurídico administrativo. Lo anterior es confirmado por lo dispuesto en el párrafo final del artículo 124 constitucional:


"La aprobación legislativa de contratos, convenios y otros actos de naturaleza administrativa, no dará a esos actos carácter de leyes aunque se haga a través de los trámites ordinarios de éstas".


   Recordemos, en este momento, que las dos normas constitucionales antes transcritas son producto de la reforma constitucional introducida mediante Ley nº 5702 de 5 de junio de 1975, en virtud de la cual se excluyó expresamente de nuestro ordenamiento la posibilidad jurídica de los llamados "contratos-leyes". Refiriéndose a los alcances del inciso 19) del artículo 140 y a la reforma indicada, con ocasión de la acción de inconstitucionalidad nº 2444-95 (promovida por la Asociación de Desarrollo Integral de Tacares de Grecia contra los artículos 85, 86 y 87 del Código de Minería), la Procuraduría le hacía ver a la Sala Constitucional lo siguiente:


"Esta disposición constitucional no tiene antecedentes en la Constitución de 1871, sino que es el resultado de una moción propuesta por el Diputado Leiva de la Asamblea Constituyente de 1949.En su seno resultó aprobada, con el siguiente texto:


"Artículo 140.- Son deberes y atribuciones que corresponden conjuntamente al Presidente y al respectivo Ministro de Gobierno:


...


19) Suscribir los contratos administrativos no comprendidos en el inciso 14) del artículo 121 de esta Constitución a reserva de someterlos a la aprobación de la Asamblea Legislativa cuando estipulen exención de impuestos o tasas, o tengan por objeto la explotación de servicios públicos, recursos o riquezas naturales del Estado. Exceptúense los casos regidos por leyes especiales".


[...]


Ahora bien, mediante reforma constitucional adoptada a través del decreto legislativo Nº 5702, de 5 de junio de 1975, se modificó este inciso del artículo 140 constitucional. Dicha reforma suprimió la frase "Exceptúense los casos regidos por leyes especiales". Y agregó el siguiente párrafo:


"La aprobación legislativa a estos contratos no les dará carácter de leyes ni los eximirá de su régimen jurídico administrativo. No se aplicará lo dispuesto en este inciso a los empréstitos u otros convenios similares, a que se refiere el inciso 15) del artículo 121, los cuales se regirán por sus normas especiales".


   Como bien lo explicaba el en ese entonces Diputado Piza Escalante, la finalidad básica del proyecto de reforma constitucional era .... dejar clara en la Constitución la prohibición de los llamados contratos leyes .... (expediente legislativo Nº 6023, p. 7)."Es decir, que la Asamblea sigue interviniendo en la aprobación de determinados contratos, pero que esa aprobación no es para convertirlos en contrato-ley ..". (ibid., p. 9).


En el dictamen unánime afirmativo que obtuviera el proyecto, se sostiene que la figura de los contratos-leyes comporta una "inadmisible renuncia de soberanía" e implica "el absurdo jurídico de otorgar a esos actos la inmutabilidad característica del contrato y al mismo tiempo la superioridad característica de la ley; esos contratos leyes que, por ejemplo, el gran jurista Gastón Jéze califica de jurídicamente imposibles y políticamente una incitación a la revolución, al implicar la pretensión de que a su través el Parlamento pueda hipotecar la libertad de los parlamentos futuros".


El dictamen de comentario, inmediatamente advierte que un estra Constitución, en realidad, nunca contempló dichos contratos-leyes. "Sin embargo, desafortunadamente, la ambigüedad de los textos constitucionales, sobre todo de la excepción de los "casos regidos por leyes especiales" que recoge en su parte final el inciso 19) del artículo 140 de la Constitución, unida a una tradicional interpretación privatística del Derecho, que apenas comienza a evolucionar hacia el cabal reconocimiento del Derecho Público, de parte de la Corte Suprema de Justicia, ha llevado casi a reconocerles carta de naturaleza en nuestro ordenamiento, provocando no sólo odiosos privilegios en favor de compañías poderosas amparadas a esos llamados contratos leyes, sino una creciente reacción de los costarricenses nacionalistas preocupados por esos privilegios y por la casi imposibilidad legal de terminar con ellos. (ibid., p. 20).


   Así lo recordaba la propia Sala Constitucional, en su voto Nº 1027-90, del 29 de agosto de 1990:


"VI. Durante algún tiempo se puso en duda y hasta se calificó erróneamente la naturaleza de tales instrumentos como lo que se denominó "contratos-leyes", a los que incluso se llegó a atribuir, a la vez, la inmutabilidad del contrato y la superioridad de la ley.


Sin embargo, las reformas introducidas a los artículos 10, -hoy 105-, 124 y 140 inciso 19º de la Constitución (Ley cit. # 5702 de 5 de junio de 1975), establecieron claramente su carácter y régimen jurídicos, meramente "administrativos", así como la naturaleza y efectos de la intervención de la Asamblea en la aprobación de los mismos, no como ejercicio de su función legislativa plena -formal y material- , sino en una de carácter tutelar, y por ende, legislativa formal pero administrativa material ....”


De la anterior reconstrucción histórica, queremos resaltar que con la supresión de la frase "Exceptúanse los casos regidos por leyes especiales", lo único que se pretendió era cerrarle el paso a cualquier interpretación favorable a la admisibilidad constitucional de los contratos-leyes, a los que se les quiso desterrar definitivamente de nuestro ordenamiento y realidad políticos. Aunque no se trató entonces de algo que deseara el legislador - actuando como poder constituyente derivado-, lo cierto es que, al eliminar la indicada frase, tornó rígido el modelo normativo consagrado en el inciso 19) del artículo 140 constitucional. Recuérdese que el constituyente concibió dicha cláusula, como una autorización para que el legislador pudiera válidamente excepcionar dos principios: la necesaria participación del Poder Ejecutivo en la suscripción de los contratos administrativos y, por otro lado, la regla según la cual las concesiones dichas, así como los contratos que reconocen exoneraciones tributarias, deben ser aprobados por la Asamblea Legislativa ... ".


   Tal es el caso, precisamente, del contrato suscrito entre el Gobierno y el IICA para el establecimiento del CATIE en nuestro país, que por estipular una exención de impuestos en favor de dicho Centro (cláusula vigesimoctava) requirió de aprobación legislativa. La Asamblea se limitó a aprobar dicho contrato, pero sin modificarlo o transformarlo, por carecer de competencia para ello. Por eso, la aprobación legislativa, a pesar de que se realizó mediante el trámite ordinario de una ley, no lo convierte en tal.


   Los legisladores, al momento de aprobar el referido contrato, estaban conscientes de lo anterior. En efecto, a folios 13 y 14 del expediente legislativo nº 9570, consta el criterio de la Directora del Departamento de Servicios Técnicos de la Asamblea Legislativa, Licda. Mercedes Valverde, que en lo que interesa indicaba:


"En relación con el expediente número 9570 "Contrato entre el Gobierno de la República de Costa Rica y el Instituto Interamericano de Cooperación para la Agricultura, sobre el Centro Agronómico Tropical de Investigación y Enseñanza, suscrito el 21 de febrero de 1983", el Índice Legislativo ofrece el estudio que a continuación les transcribo, y el cual tiene la aprobación de la suscrita:


"Me permito remitir el informe sobre el expediente No. 9570, en los términos que lo dispone el Directorio de la Asamblea Legislativa, según acuerdo de su sesión Nº 21 del 15 de marzo del año en curso.


1.(...)


2.De acuerdo con el texto del presente Contrato, éste es de   naturaleza administrativa por lo que la aprobación de la Asamblea Legislativa no le dará carácter de ley, solamente lo aprobará.


    Lo anterior se fundamenta en el párrafo final del artículo 124 y el inciso 19 del artículo 140 de la Constitución Política, adicionados por ley 7502 del 5 de junio de 1975..." -lo resaltado en negrita no es del original- (oficio nº ST/128/83 del 19 de abril de 1983).


   Resulta claro, entonces, que el citado contrato para el establecimiento del CATIE en nuestro país, es de naturaleza administrativa y fue aprobado por la Asamblea Legislativa en los términos que indican los artículos 124 y 140 inciso 19 de la Constitución Política.


II.ALCANCES DE LA EXENCION TRIBUTARIA CONFERIDA AL CATIE Y LA CONTRIBUCION DE ESTABILIZACION CAFETALERA:


   En la cláusula vigesimoctava del contrato celebrado entre el Gobierno y el IICA para el establecimiento del CATIE, se le confiere a dicho Centro una serie de Privilegios e Inmunidades, a saber:


"El Gobierno de Costa Rica concederá al CATIE y al personal profesional no costarricense que preste servicios en él, los derechos, privilegios e inmunidades concedidas al IICA por el Contrato Ley N.º 29 del 19 de diciembre de 1942, en acuerdo aprobado por Decreto Legislativo N.º 3367 de 6 de agosto de 1964 y en el Convenio aprobado por Decreto Ejecutivo N.º 51 de 26 de noviembre de 1968, así como otras ventajas que puedan resultar de contratos, acuerdos o convenios posteriores".


   Por su parte, en la cláusula sexta del Contrato celebrado entre el Gobierno de Costa Rica y el Instituto Interamericano de Ciencias Agrícolas (hoy IICA) para el establecimiento de dicho Instituto en Costa Rica (aprobado por Decreto Legislativo Nº 29 de 19 de diciembre de 1942), se establece lo siguiente:


"Es convenido que el Instituto y los miembros de su personal que no sean ciudadanos costarricenses quedan exentos de toda clase de impuestos, contribuciones y tasas nacionales y municipales, presentes o futuras, así como de todos los derechos de aduana, patente nacional, etc., y restricciones en cuanto al movimiento de fondos" (lo resaltado en negrita no es del original).


   De las cláusulas contractuales transcritas se desprende claramente que tanto al IICA como al CATIE se les confirió, al momento de su instalación en Costa Rica, una exención tributaria subjetiva, conforme a la cual se les excluye de la posibilidad de ser sujetos pasivos impidiendo el nacimiento de determinadas relaciones jurídico-tributarias (véase respecto a este tema a WASHINGTON LANCIANO, Teoría General de la Exención Tributaria, Ediciones DEPALMA, Buenos Aires, 1979, p. 262).


   Pero, ¿cuáles son los alcances de la exención conferida al CATIE? Tal y como se expuso en el apartado anterior, el instrumento suscrito entre el Gobierno de Costa Rica y el IICA para el establecimiento del CATIE, a pesar de que fue aprobado por la Asamblea Legislativa, no constituye un tratado ni un convenio internacional, siendo su naturaleza la de un contrato administrativo.


   Ahora bien, precisamente por ser la exención de tributos materia reserva a la ley (artículos 121 constitucional y 5º del Código de Normas y Procedimientos Tributarios), es que se exige que contratos administrativos que la dispongan cuenten con aprobación legislativa; aprobación que se manifiesta a través de una ley (aunque el objeto de la misma no tenga esa naturaleza). No obstante, el hecho de que se haya establecido una exención tributaria en favor del CATIE, en modo alguno implica que se haya limitado o eliminado el poder tributario del Estado.


   En consecuencia, la exención conferida puede ser modificada o afectada mediante la promulgación de una ley posterior que así lo disponga. En ese sentido, es criterio de la Procuraduría General de la República que la exención tributaria establecida en favor del CATIE resultó derogada por lo dispuesto en el artículo 1º de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, Su Derogatoria y sus Excepciones, mediante el cual se derogaron todas las exenciones tributarias objetivas y subjetivas previstas en cualquier ley. Es claro que, por no encontrarse estipulada en un convenio o tratado internacional –a diferencia de lo que opinan los asesores legales del consultante-, no podría considerarse incluida dentro de las excepciones que, en relación con dicha derogatoria genérica, contempla el inciso a) del artículo 2º de la misma ley.


   En consecuencia, el CATIE no se encuentra legalmente eximido del pago de la contribución de estabilización cafetalera establecida en el artículo 6 de la Ley de Creación del FONECAFE, que deberá honrar en caso de verificarse el hecho generador previsto en tal normativa (asunto que compete exclusivamente a la administración activa determinar).


   Tal conclusión se impondría aún en la hipótesis en que la comentada exoneración no se hubiera derogado, dado que las exenciones tributarias, aunque exista disposición expresa en contrario, no alcanzan a los tributos establecidos con posterioridad a su creación (artículo 63 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios). En el caso que interesa, la contribución de estabilización cafetalera fue establecida varios años después de aprobada la exención en favor del CATIE, por lo que no podríamos considerar que se encuentre comprendida dentro de la exoneración otorgada al CATIE.


   Finalmente, y sin perjuicio de lo anterior, debe tenerse en consideración que las normas relativas a las exenciones, por constituir una excepción a la normativa tributaria general, es necesario que se interpreten en forma restrictiva. En ese sentido y considerando que la exención subjetiva en favor del CATIE fue acordada para facilitar su labor de enseñanza e investigación (fines en función de los cuales se suscribió el contrato), cabría preguntarse si su actividad de producción y comercialización de café, en los términos y cantidades que se han certificado a solicitud de esta Procuraduría, se enmarca dentro de dicha labor, por condicionar ello la procedencia de una exoneración en particular. Aunque carece de interés actual una ponderación de tal naturaleza, por no encontrarse vigentes las exoneraciones de que disfrutaba el CATIE, conviene dejarlo apuntado a modo de reflexión marginal.


III. CONCLUSION:


   Con fundamento en lo expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República que el CATIE no se encuentra exonerado del pago de la contribución de estabilización cafetalera establecida en el artículo sexto de la Ley de Creación del FONECAFE.


   La exención tributaria conferida en favor del citado Centro Agronómico no fue establecida en un tratado o convenio internacional, resultando en consecuencia derogada por lo dispuesto en artículo primero de la Ley Reguladora de todas las Exoneraciones Vigentes, su Derogatoria y sus Excepciones.


   No obstante, aún en el supuesto de que se considerara vigente la exoneración tributaria conferida en favor del CATIE, dicho Centro no podría invocarla para oponerse al pago de la contribución dicha, de constituirse aquél en sujeto pasivo de tal tributo, por cuanto las exenciones tributarias no alcanzan a los tributos establecidos con posterioridad a su creación.


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   Del señor Director Ejecutivo del ICAFE, atentos se suscriben,


Dr. Luis Antonio Sobrado González


PROCURADOR ADJUNTO


 


Lic. Omar Rivera Mesén


PROFESIONAL III