19 abril de 2021

C-104-2021

Señor

Víctor Manuel Fernández Mora

Auditor Interno

Consejo Municipal distrito de Colorado, Abangares.

Estimado señor:

Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio AI-01-2021 del 14 de diciembre de 2020, mediante el cual consultan a la Procuraduría General, si deben las municipalidades cobrar el impuesto de patente comercial e impuesto de patente nacional de licor, a locales como bares, cantinas, por los períodos comprendidos del 16 de marzo del 2020 al 9 de setiembre de 2020, tiempo en el que se les obligó a realizar la actividad comercial, mediante decreto 42227-MP-S y Decreto Ejecutivo 42221-5 del 10 de marzo de 2020.

La consulta se plantea, por cuanto existen criterios diversos dentro de la entidad municipal, en cuanto a si procede o no el cobro de los impuestos.

I.-ANALISIS DEL TEMA CONSULTADO:

El señor Auditor municipal, partiendo de lo que disponen los Decretos Ejecutivos 42227-MP-S dictado con ocasión de la emergencia nacional que se enfrenta por el covid-19, en canto a las medidas de restricción, así como en el Decreto 42221-S, que impusieron mediante el primero de ellos medidas de restricción que impidieron a muchos negocios realizar sus actividades ordinarias, así como el segundo que ordenó la suspensión de eventos masivos de personas y centros de reunión pública. Parte entonces el señor Auditor de la premisa de que muchos negocios con patente para el ejercicio de actividades lucrativas no pudieron ejercer su actividad, y que, al no configurarse el hecho generador de la obligación tributaria, las municipalidades no deben de cobrar los impuestos mencionados.

Si bien, pareciera que por principio de justicia, no debieran cobrarse los tributos a negocios que no han podido realizar sus actividades comerciales por razones de la emergencia nacional, ello no puede ser justificación para no cobrar los tributos municipales, por cuanto el perdonar deudas tributarias solo resulta procedente de conformidad con el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que es de aplicación supletoria en el caso de los tributos municipales, es decir, se requiere una ley que así lo autorice.

Por tales circunstancias, la solución debe analizarse partiendo tanto del Código Municipal, como de la correspondiente ley de patente de cada entidad municipal. Veamos:

El artículo 88 del Código Municipal:

Artículo 88- Para ejercer cualquier actividad lucrativa, los interesados deberán contar con la licencia municipal respectiva, la cual se obtendrá mediante el pago de un impuesto. Dicho impuesto se pagará durante todo el tiempo en que se haya ejercido la actividad lucrativa o por el tiempo que se haya poseído la licencia, aunque la actividad no se haya realizado.

En casos de calamidad pública o emergencia nacional o cantonal, declarados por el Gobierno central, las municipalidades e intendencias podrán suspender, a petición de los licenciatarios, temporalmente la vigencia de las licencias otorgadas por un plazo máximo hasta de doce meses. Durante el plazo de suspensión, al no estar desarrollándose la actividad comercial, no se cobrará el impuesto correspondiente a que hace referencia el párrafo anterior.

Toda solicitud de suspensión de licencia la deberá realizar el licenciatario por escrito y señalar un medio para recibir notificaciones futuras. El licenciatario podrá solicitar la reactivación de la licencia en cualquier momento, con lo cual se retomará el cobro del impuesto correspondiente. Para la reactivación efectiva de la licencia, el interesado deberá haber cancelado cualquier pendiente relacionado con este impuesto o estar al día en caso de que esté cancelando sus pendientes a través de la figura de arreglo de pago.

Cumplidos doce meses desde la suspensión de la licencia y debidamente notificados por las administraciones tributarias municipales, los licenciatarios tendrán un plazo máximo de diez días hábiles para solicitar la reactivación de su licencia. En caso de no hacerlo dentro de dicho plazo, se tendrá por revocada, en forma automática, la licencia otorgada.

 (Corrida su numeración por el artículo 1° de la ley N° 9542 "Ley de Fortalecimiento de la Policía Municipal" del 23 de abril del 2018, que lo traspasó del antiguo artículo 79 al 88)

(Así reformado por el artículo 19 de la Ley para apoyar al contribuyente local, y reforzar la gestión financiera de las municipalidades, ante la emergencia nacional por la pandemia del covid-19, N° 9848 del 20 de mayo del 2020)

De la letra del artículo transcrito, se desprende que el ejercicio de la actividad lucrativa en una determinada localidad está directamente vinculado con dos institutos jurídicos que, en ese caso, si bien son interdependientes, responden a conceptos distintos: sea la licencia municipal y el impuesto de patente. Es importante rescatar que pese a la confusa redacción del citado artículo 88, la Sala Constitucional ha precisado las diferencias existentes entre ambas figuras señalando al respecto:

"Distingue nuestra legislación entre licencia propiamente dicha, que es el acto administrativo que habilita al particular para ejercer la respectiva actividad y el pago de impuesto propiamente dicho, que se denomina con el nombre de patente. La principal justificación teórica para imponer este tipo de tributo, es la ya tradicional en el ámbito del Derecho Municipal, que lo define como la imperiosa necesidad de sufragar el costo de los servicios públicos que el particular recibe de la Municipalidad; es decir, que los negocios comerciales o las actividades lucrativas, según la nomenclatura que utiliza nuestro Código Municipal, se ven altamente beneficiados con la seguridad, el orden el aseo y la actividad municipal en general, por lo que deben contribuir con el Gobierno Local. En doctrina se llama patente o impuesto a la actividad lucrativa, a los que gravan a los negocios sobre la base de caracteres externos más o menos fáciles de determinar, sin que exista un sistema único al respecto. (…)" (SCV N° 2197-92 del 11 de agosto de 1992. En igual sentido el Voto N° 6362-94 del 1 de noviembre de 1994. Lo resaltado no es del original)

Debemos entender que, tal y como reiteradamente lo ha señalado la Procuraduría General, la licencia municipal es un acto administrativo de las entidades locales mediante el cual se autoriza la realización de ciertas actividades lucrativas en un determinado cantón, mientras que el impuesto de patente es aquella obligación, de carácter tributario que surge a posteriori, como consecuencia del ejercicio de las actividades lucrativas que previamente fueron autorizadas por el gobierno local.

Ahora bien, partiendo del artículo 88 y la distinción que se hace entre licencia municipal e impuesto de patente municipal, el legislador dispone en forma expresa que el impuesto de patente debe pagarse por el tiempo que se haya ejercido la actividad lucrativa, o bien por el tiempo que se haya poseído la licencia para el ejercicio de la actividad lucrativa.

Y es precisamente, partiendo de ese supuesto, que el legislador con la reforma que introduce la Ley N°9848 de 20 de mayo de 2020, y en un afán de ayudar tanto a los contribuyentes como a las entidades municipales previó la posibilidad de que el contribuyente pudiera solicitar la suspensión de la licencia municipal para así no verse en la obligación de pagar el tributo municipal por una actividad que no estaba desarrollando. Es decir, que a partir de la publicación de la citada ley los contribuyentes pudieron haberse acogido al beneficio otorgado.

Por otra parte, si analizamos la ley de impuesto del Distrito de Colorado de Abangares, puede buscarse otra solución. Veamos

El artículo 1° de la Ley N°7368 de 10 de diciembre de 1993 dispone en lo que interesa:

ARTICULO 1.- Las personas físicas o jurídicas que se dediquen al ejercicio de cualquier tipo de actividades lucrativas, en el Distrito de Colorado de Abangares, estarán obligadas a pagarle a la Municipalidad un impuesto de patentes que las faculte a ejercer esas actividades, de conformidad con lo establecido en la presente Ley.

De acuerdo a lo dispuesto en el artículo supra transcrito, se da también la confusión entre licencia para el ejercicio de una actividad lucrativa y el impuesto de patente que se debe de pagar por realizar esa actividad dentro de la circunscripción territorial correspondiente. Sin embargo, podría interpretarse que el impuesto de patente debe pagarse únicamente por el ejercicio de la actividad lucrativa y no por el tiempo que se haya poseído la licencia, prevaleciendo lo dispuesto en el artículo de la Ley N°7368 sobre lo dispuesto en el artículo 88 del Código Municipal por ser una ley especial.

Ante tal situación, siendo que el procedimiento para la determinación del impuesto de patente está regulado en los artículos 3, 4 (renta líquida gravable, ventas o ingresos brutos), 4 de la Ley N°7368, teniendo en cuenta factores determinantes como la renta líquida gravable, ingresos brutos o las ventas (constitucionalmente válidos) podrían entonces los contribuyentes presentar la correspondiente declaración de impuesto del año que está siendo afectado por la crisis sanitaria, declarando la  renta líquida gravable, los ingresos brutos o las ventas de manera proporcional al tiempo en que se ejerció la actividad lucrativa.

Como corolario de lo expuesto, se tiene entonces que con fundamento en el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que es de aplicación supletoria, no pueden las autoridades del Consejo de Distrito de Colorado de Abangares dejar de cobrar el impuesto de patente municipal, sin una ley que lo autorice. Pero con fundamento en el artículo 88 del Código Municipal y sus reformas, los contribuyentes del impuesto de patentes pueden acogerse a la suspensión de la licencia municipal para no pagar el impuesto por una actividad que no se ha realizado por la emergencia  sanitaria decretada por el Poder Ejecutivo, o bien, con fundamento en los artículos 1, 3 y 4 de la Ley N°7368 presentar la declaración de impuesto de patente correspondiente al período fiscal comprendido entre el 16 de marzo del 2020 y 9 de setiembre del 2020, declarando la renta líquida gravable, los ingresos brutos o ventas, de forma proporcional al tiempo en que se ejerció la actividad lucrativa.

II.- CONCLUSION:

            Con fundamento en lo antes expuesto, es criterio de la Procuraduría General de la República:

1.      Que las municipalidades no pueden dejar de cobrar el impuesto de patente sin una ley que las habilite, ello con fundamento en el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios que es de aplicación supletoria.

2.      Que de conformidad con el artículo 88 del Código Municipal reformado por la Ley N°9848, los contribuyentes del impuesto de patente, pueden solicitar la suspensión de la licencia otorgada para no tener que pagar el impuesto de patente por actividades que no han desarrollado durante el período comprendido entre 16 de marzo del 2020 y 9 de setiembre del 2020 (crisis sanitaria decretada por el Poder Ejecutivo).

3.      Que de conformidad con los artículos 1, 3 y 4 de la Ley de Patentes del Consejo de Distrito de Colorado de Abangares, los contribuyentes pueden presentar la declaración de impuesto, declarando la renta líquida gravable, los ingresos brutos o ventas, de forma proporcional por el tiempo en que se ejerció actividad lucrativa teniendo en cuenta el período comprendido entre el 16 de marzo del 2020 y 9 de setiembre del 2020 (crisis sanitaria decretada por el Poder Ejecutivo). 

Con toda consideración suscribe atentamente;

Lic. Juan Luis Montoya S.

PROCURADOR TRIBUTARIO

JLMS/bba