19 de diciembre de 2022

PGR-C-285-2022

 

Señor

Nogui Acosta Jaén

Ministro

Ministerio de Hacienda

 

Estimado señor:

 

Me refiero al oficio número DM-478-2018 de 8 de marzo del 2018, recibido en esta Procuraduría en la misma fecha, mediante el cual el señor Helio Fallas Venegas, entonces Ministro de esa Cartera, solicitó reconsiderar el dictamen No. C-037-2018 de 23 de febrero del 2018.

 

            Con arreglo al procedimiento establecido por el artículo 6 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (n.°6815 del 27 de setiembre de 1982), fue convocada la Asamblea de Procuradores, la que se realizó en forma virtual al ser las ocho horas treinta minutos del día ocho de abril del año dos mil veintidós. No obstante, luego de la discusión correspondiente, la Asamblea de Procuradores acordó por mayoría “…suspender la votación para que el procurador Esteban Alvarado elabore un nuevo proyecto ahondando en los antecedentes legislativos”. En razón de lo cual se convocó de nuevo a Asamblea de Procuradores que, en sesión celebrada el día 25 de noviembre del 2022, decidió reconsiderar el dictamen C-037-2018 de 23 de febrero de 2018, rechazando el borrador propuesto, por considerar que no existe exoneración sobre el impuesto general sobre las ventas; asimismo, acordó dimensionar los efectos del dictamen que se emita.

 

Conforme lo expuesto, se ha presentado un nuevo proyecto de dictamen elaborado por la Procuradora Sandra Sánchez, en los términos que de seguido se precisa:

 

I. SOBRE EL DICTAMEN NÚMERO C-037-2022 Y ARGUMENTOS DE RECONSIDERACIÓN PLANTEADOS POR EL MINISTERIO DE HACIENDA.

 

Mediante el dictamen que se solicita reconsiderar número C-037-2018 del 23 de febrero del 2018, se emitió criterio sobre dos cuestionamientos formulados por el Ministerio de Hacienda, concretamente:

 

“1.- ¿Procede la exención del pago del impuesto general sobre las ventas de aquellos bienes que queden adheridos a la obra misma, cuya titularidad final es del Estado Costarricense, de conformidad con los alcances del artículo 44 punto 4) inciso a), de la Ley General de Concesión de Obras Públicas con Servicios Públicos, N°7762 de 14 de abril de 1998?

 

2.-Con respecto a la reforma introducida a esa norma mediante Ley N° 8643 de 30 de junio de 2008, ¿podría considerarse que a partir de esa reforma los materiales adquiridos por los contratistas y subcontratistas están exentos del pago del impuesto sobre las ventas?”

 

            El dictamen en cuestión concluyó lo siguiente:

 

“1. Que la exención genérica contenida en los incisos a) y b) del artículo 44 de la Ley N° 7762 vigente a la fecha es comprensiva del impuesto general sobre las ventas en la importación, compras de mercancías y servicios en el mercado local cuando resulten necesarios para ejecutar la concesión y siempre que queden incorporados a la obra concesionada o que sean necesarios para prestar los servicios conforme a las previsiones del cartel. También dicha exención es compresiva del impuesto general sobre las ventas en la importación de los equipos directamente requeridos para la construcción de la obra, su mantenimiento o la prestación del servicio público.

 

2. Que la exención del impuesto de ventas relacionada en el punto anterior beneficia al concesionario y los subcontratistas en tanto se ajusten a los requerimientos de la Ley General de Concesión de Obra Pública con Servicios Públicos N°7762 de 14 de abril de 1998 y sus reformas.

 

3. Que el régimen de favor previsto en el artículo 44 de la Ley N° 7762 y sus reformas rige desde el momento de la adjudicación hasta el advenimiento del plazo de la concesión.”

 

El Ministerio de Hacienda no comparte las conclusiones arribadas en el dictamen señalado, por lo que, como se aprecia del contenido del oficio número DM-478-2018 de 8 de marzo del 2018, solicitó su reconsideración, fundado en los motivos que se detallan a continuación.

 

Como primer aspecto, estima el Ministerio de Hacienda que la reforma introducida por la Ley No. 8114 de 4 de julio de 2001, denominada "Ley de Simplificación y Eficiencia Tributaria", dispuso en su artículo 17, inciso l) la derogación de la exención establecida en el numeral 44 de la Ley de Concesión de Obra Pública, No. 7762. Por ello, estima que la interpretación efectuada por la Procuraduría en el dictamen que se solicita reconsiderar “introduce el criterio de exención de este impuesto por vía de interpretación de la norma, o lo que es más grave aún, se vale ese órgano procurador de un “error de técnica legislativa” para hacer nacer un supuesto legal de exoneración totalmente extinto de la normativa vigente. Hacerlo de esa forma transgrede por completo los principios básicos constitucionales y legales, ya que se está legislando en sede administrativa para hacer nacer en sede administrativa una dispensa en el pago de impuestos, esta vez referida al pago del impuesto sobre las ventas, cuya derogatoria fue expresa con la Ley 8114, antes citada”. Agrega que, “con la reforma introducida a la Ley 7762, actualmente las concesiones se encuentran exoneradas del pago de impuestos arancelarios para la importación, impuesto selectivo de consumo y cualquier otro impuesto para compras locales, distinto al impuesto sobre las ventas, necesarios para la ejecución de la concesión y que se incorporen en la obra o que sean necesarios para prestar el servicio, así como la adquisición de maquinaria y equipo para la realización de la obra, mantenimiento o para la prestación del servicio. Sea que el impuesto sobre las ventas fue derogado, por la Ley N° 8114, ya citada. Es decir, que con la promulgación de la Ley 8114, se derogó completamente la exención específica del impuesto general sobre las ventas, tanto en su manifestación expresa, como cualquier referencia tácita o implícita.”

 

Como segundo aspecto, señala el Ministerio de Hacienda que, si bien el espíritu del legislador al momento de reformar la norma se encontraba destinado a establecer un régimen ajustado a la realidad económica del país y de la figura de la concesión, la exoneración del impuesto general sobre las ventas fue derogada por la Ley N° 8114, siendo que la Ley posterior, Ley N° 8643, en nada afectó esta derogatoria, porque no tocó los apartes a) y b) del inciso 4 de la Ley N° 7762.

 

            Como tercer aspecto, se indica “que cualquier referencia en el cartel y contratos de concesión de obra pública y/o servicios que haga referencia a la exención del impuesto general sobre las ventas, que sea posterior a la vigencia de la Ley N° 8114, se constituyen en cláusulas nulas de pleno derecho, las cuales no pueden ser aplicadas por los concesionarios ni sus subcontratistas por contravenir una norma de rango superior, que en virtud de la jerarquía de las normas, prevalece en materia tributaria. Sea que no por el hecho de que lo diga un cartel de licitación, se debe ir en contra de lo que legalmente establece la norma y el sentido del artículo 44 de la Ley General de Concesión de Obra Pública, en cuanto a tener por derogado el régimen de exoneración del impuesto general sobre las ventas”.

 

            De lo motivos antes señalados, se desprende que el aspecto central sobre el cual gira la solicitud de reconsideración reside en la interpretación realizada en el dictamen C-37-2018 respecto de la exoneración contenida en el artículo 44 de la Ley N° 7762 del 14 de abril de 1998, Ley General de Concesión de Obras Públicas con Servicios Públicos, y sus reformas, concretamente la referida sobre el impuesto sobre las ventas, por lo que se procede a la revisión del análisis efectuado sobre dicha norma.

 

 

II. SOBRE LA RECONSIDERACIÓN PLANTEADA.

 

Como se indicó, el punto central sobre el que giran los motivos que sustentan la solicitud de reconsideración planteada, refiere a la interpretación efectuada por la Procuraduría respecto del numeral 44 de la Ley No. 7762 en torno a la exoneración del impuesto general sobre las ventas.

 

A efectos del análisis que se desarrollará, resulta indispensable realizar una revisión del numeral 44 referido, tanto en su redacción original como la resultante de las modificaciones que ha sufrido a lo largo del tiempo.

 

            Así, el texto original del artículo 44 de la Ley N° 7762 estableció una exoneración genérica subjetiva, tal y como se desprende de su texto:

 

“ARTÍCULO 44.- Beneficios tributarios

 

1.- El concesionario tendrá el derecho de acogerse a los beneficios tributarios dispuestos en este artículo, los cuales solo podrán referirse a hechos generadores de impuestos relacionados directamente con la concesión que se otorgue.

 

2.- En el cartel se fijará el plazo de duración de los beneficios tributarios, sin que pueda ser superior al período de la concesión.

 

3.- El plazo de duración empezará a computarse desde la firmeza del acto de adjudicación.

 

4.- El concesionario estará exonerado del pago de los siguientes impuestos:

 

a) Derechos arancelarios de importación, selectivo de consumo, impuesto de ventas y cualquier otro impuesto tanto para compras locales como para la importación de los bienes necesarios para ejecutar la concesión, siempre que queden incorporados a la obra o sean directamente necesarios para prestar los servicios, conforme a las previsiones del cartel. Cuando se presenten condiciones nacionales de igualdad de precio, calidad y oportunidad de abastecimiento, a los bienes antes descritos no se les otorgarán exoneraciones de impuestos de importación.

 

b) Derechos arancelarios de importación, selectivo de consumo, impuesto de ventas y cualquier otro impuesto sobre los equipos directamente requeridos para la construcción de la obra, su mantenimiento la prestación del servicio público. Los equipos serán introducidos al país bajo régimen de importación temporal y para gozar de este beneficio, deberán permanecer en el país únicamente mientras dure la construcción dela obra, su mantenimiento o la prestación del servicio público, según el caso.

 

Para estos efectos, los concesionarios deberán rendir garantía ante la Administración Aduanera, por medio de prendas aduaneras exentas del pago de derechos de inscripción y cualquier otro impuesto.

 

c) Los bienes internados bajo la modalidad de importación temporal, una vez finalizada la etapa de construcción de la obra, su mantenimiento la prestación del servicio objeto de la concesión, según el caso, deberán ser reexportados o nacionalizados, previo pago de los impuestos y aranceles correspondientes.

 

d) Los bienes, equipos y materiales importados o comprados localmente con exoneración, solamente podrán ser empleados en la concesión. El incumplimiento de esta limitación dará lugar a la aplicación de una multa equivalente a una suma de una a diez veces los impuestos exonerados o a la resolución del contrato, de acuerdo con la gravedad del hecho.

 

5.- Para todo trámite de exoneración, el Ministerio de Hacienda requerirá de previo la recomendación de la Administración concedente, conforme a los requisitos que deberán establecerse en el reglamento de la presente ley.” (Lo resaltado no es del texto original).

 

Conforme a la norma transcrita, el artículo 44 inciso 1) establecía que el concesionario podría acogerse a los beneficios tributarios dispuestos en el artículo, relacionados con los hechos generadores de impuestos vinculados directamente con la concesión que se otorgue.

 

En efecto, el inciso 4), en sus subincisos a) y b) precisaba que los concesionarios estarían exonerados del pago de Derechos arancelarios de importación, selectivo de consumo, impuesto de ventas y cualquier otro impuesto, en dos supuestos:

 

·         tanto para compras locales como para la importación de los bienes necesarios para ejecutar la concesión, siempre que queden incorporados a la obra o sean directamente necesarios para prestar los servicios, conforme a las previsiones del cartel. (inciso a))

·         sobre los equipos directamente requeridos para la construcción de la obra, su mantenimiento la prestación del servicio público. (inciso b))

            Posteriormente, el inciso l) del artículo 17 de la Ley de Simplificación y Eficiencia Tributaria (Ley N° 8114) dispuso la derogatoria expresa del artículo 44 de la Ley General de Concesión de Obras Públicas con Servicios Públicos (Ley N° 7762) en cuanto a la exoneración establecida respecto del impuesto general sobre las ventas. Dicha norma estableció:

 

“Artículo 17.-Derogaciones. Deróganse todas las exenciones del pago del impuesto sobre las ventas, incluso las que se identifican en diferentes normativas como no sujeciones, sean tácitas o implícitas, concedidas por las siguientes disposiciones legales:

(…)

l) El artículo 44 de la Ley General de Concesión de Obra Pública, Nº 7762, de 14 de abril de 1998. (…)”

 

            Es claro que, con la emisión de la Ley No. 8114, el legislador manifestó una voluntad expresa de derogar la exoneración establecida en el artículo 44 de la Ley de Concesión de Obra Pública en punto al impuesto sobre las ventas, manteniéndose la misma respecto de los demás impuestos señalados en la norma.

 

            Cabe agregar, que mediante el artículo 1° de la Ley N° 8643, se modificó -nuevamente- el artículo 44 de la Ley N° 7762. Dicha reforma modificó únicamente los incisos 1) y 4), en los que agregó la frase “y sus subcontratistas”:

 

"Artículo 44.- Beneficios tributarios

1)  El concesionario y sus subcontratistas tendrán el derecho de acogerse a los beneficios tributarios dispuestos en este artículo, los cuales solo podrán referirse a hechos generadores de impuestos directamente relacionados con la concesión que se otorgue.

(...)

4)  El concesionario y sus subcontratistas estarán exonerados del pago de los siguientes impuestos:(...)" (Lo resaltado no es del original).

 

Así, la reforma introducida con la Ley No. 8643 extendió el disfrute de los beneficios fiscales establecidos en el numeral 44 de repetida cita a los “subcontratistas”, pero no efectuó modificaciones en el texto de la norma.

 

            Ahora bien, como se mencionó, el motivo central que funda la gestión de reconsideración reside en la interpretación efectuada del numeral 44 de comentario que lleva a afirmar que existía una exención genérica subjetiva que comprende la exoneración del impuesto general sobre las ventas. Esa interpretación surge de la frase “cualquier otro impuesto…” sobre la cual, se afirma, que mantiene la existencia de una exención genérica subjetiva contenida en los incisos a) y b) del artículo 44 de la Ley N° 7762 y sus reformas, que comprenden la excepción del pago del impuesto general sobre las ventas a los contratistas y subcontratistas, ello, conforme al texto de la norma, que en lo que interesa señala:  

 

“Artículo 44.- Beneficios tributarios

1)  El concesionario y sus subcontratistas tendrán el derecho de acogerse a los beneficios tributarios dispuestos en este artículo, los cuales solo podrán referirse a hechos generadores de impuestos directamente relacionados con la concesión que se otorgue. (…)

4)  El concesionario y sus subcontratistas estarán exonerados del pago de los siguientes impuestos:

a) Derechos arancelarios de importación, selectivo de consumo y cualquier otro impuesto tanto para compras locales como para la importación de los bienes necesarios para ejecutar la concesión, siempre que queden incorporados a la obra o sean directamente necesarios para prestar los servicios, conforme a las previsiones del cartel. Cuando se presenten condiciones nacionales de igualdad de precio, calidad y oportunidad de abastecimiento, a los bienes antes descritos no se les otorgarán exoneraciones de impuestos de importación.

b) Derechos arancelarios de importación, selectivo de consumo y cualquier otro impuesto sobre los equipos directamente requeridos para la construcción de la obra, su mantenimiento o la prestación del servicio público. Los equipos serán introducidos al país bajo régimen de importación temporal y para gozar de este beneficio, deberán permanecer en el país únicamente mientras dure la construcción de la obra, su mantenimiento o la prestación del servicio público, según el caso. (…)” (Lo resaltado no es del original).

 

            Como se ha indicado, luego de un análisis riguroso, la Asamblea de Procuradores efectuada el día 25 de noviembre de 2022 acordó reconsiderar el dictamen C-37-2018, acogiendo la gestión del Ministerio de Hacienda.

 

            Esta decisión obedece a que la promulgación de la Ley No. 8114 derogó la mención expresa al impuesto general sobre las ventas dentro del régimen exoneratorio a favor de los concesionarios. Los efectos de esa derogación expresa persisten en tanto no exista una modificación que, igualmente en forma expresa, establezca una nueva exoneración de dicho impuesto en favor de concesionarios y ahora subcontratistas.

 

Debe recalcarse, la reforma posterior, operada con la Ley No. 8643, únicamente incluyó dentro de los beneficiarios de la norma a los subcontratistas, pero no modificó el texto de la norma, por lo que al existir una derogación expresa de la exoneración al impuesto general sobre las ventas no podría estimarse que ésta se encuentra incluida dentro de la frase “cualquier otro impuesto”. Lo contrario sería dejar sin efecto la decisión legislativa manifestada en la derogación expresa de la exoneración del impuesto sobre las ventas.

 

            Al efecto, debe recordarse que con base en el principio de legalidad tributaria contenido en los artículos 121 inciso 13 de la Constitución y 5, incisos a y b, del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (Ley no. 4755 de 3 de mayo de 1971), es potestad del legislador, crear, modificar o suprimir tributos, y otorgar exenciones, reducciones o beneficios fiscales.

 

En el caso de la exención o exoneración, este Órgano Asesor ha precisado que: 

 

“Desde el punto estrictamente jurídico, la exención consiste en la eliminación del nacimiento de una obligación tributaria, que en caso de no existir, llegaría a producirse como consecuencia de la realización de un determinado hecho. La exención presupone la existencia de una norma impositiva, en la que se define un hecho imponible que da origen, de realizarse, al nacimiento de una obligación jurídica tributaria, y por otro lado, presupone también la existencia de una norma de exención, que ordena que en ciertos casos la obligación jurídica tributaria no produzca las consecuencia jurídico-económica inherentes a la norma impositiva.”  (OJ-135-2007 de 30 de noviembre 2007. Lo resaltado no es del original).

 

Conforme a lo anterior, la exención o exoneración de un tributo como dispensa del pago de la obligación tributaria solo puede ser creada por ley, y además, debe cumplir requisitos establecidos en el artículo 62 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios en cuanto a la especificación de “las condiciones y los requisitos fijados para otorgarlas, los beneficiarios, las mercancías, los tributos que comprende, si es total o parcial, el plazo de su duración, (…)”.

 

            Bajo esas consideraciones y en relación con el numeral 44 de comentario, ciertamente el texto original de la norma señalada contempló la exoneración del pago del impuesto general sobre las ventas en favor de los contratistas. Sin embargo, como apuntamos, dicha norma fue reformada expresamente por el artículo 17 inciso l) de la Ley No.8114, que derogó la exoneración al impuesto general sobre las ventas.

 

            De ese modo, fue manifiesta la voluntad del legislador en derogar la exoneración contenida en el numeral 44 en lo atinente al impuesto sobre las ventas, por lo que ésta desapareció con la emisión de la Ley No. 8114.

 

Puesto que la reforma posterior al numeral de cita, operada por Ley No. 8643, no modificó el texto de la norma, sino, únicamente, agregó al subcontratista como sujeto de los beneficios fiscales establecidos en dicha norma, a partir de la vigencia de esa reforma, tanto los concesionarios como subcontratistas pueden acceder a los beneficios de exoneración de impuestos establecidos en el inciso 4 subincisos a y b de la norma de comentario, la cual refiere a la exención del pago de Derechos arancelarios de importación, selectivo de consumo y  cualquier otro impuesto, en dos supuestos:

 

·         tanto para compras locales como para la importación de los bienes necesarios para ejecutar la concesión, siempre que queden incorporados a la obra o sean directamente necesarios para prestar los servicios, conforme a las previsiones del cartel. (inciso a))

·         sobre los equipos directamente requeridos para la construcción de la obra, su mantenimiento la prestación del servicio público. (inciso b))

 

Reiteramos que, dentro de la frase “cualquier otro impuesto” no puede interpretarse que se halle comprendido el impuesto sobre las ventas, pues por disposición del artículo 17 inciso l) de la Ley No.8114 se derogó expresamente la exención respecto de dicho impuesto, siendo que la reforma ocurrida con la Ley No. 8643 no modificó tal extremo, ni se ha emitido nueva normativa que incorpore nuevamente esa exoneración. Interpretar que dicha frase comprende hoy día al impuesto sobre las ventas implicaría desconocer la decisión derogatoria de la Asamblea Legislativa.

 

En ese mismo orden de ideas, y como se indicó supra, la Ley 8114 en su artículo 17 manifiestamente dispone: “(…)Deróganse todas las exenciones del pago del impuesto sobre las ventas, incluso las que se identifican en diferentes normativas como no sujeciones, sean tácitas o implícitas,  (…) art. 44 de la Ley General de Concesión de Obra Pública N°7762 (…)” con lo cual no cabe duda que, de forma expresa, se eliminó esa exención y se previó incluso que ante normas que se consideraran como de no sujeción o como exención tácita o implícita del impuesto general sobre las ventas, la exención fuera suprimida del ordenamiento jurídico, óptica bajo la cual, no podría afirmarse vía interpretación, que en la frase “cualquier otro impuesto” se incluya de forma tácita o implícita la exención al impuesto general sobre las ventas.

 

Se está, entonces, ante una derogatoria expresa de la exoneración de aquel impuesto específico, sin que pueda afirmarse que prevalezca sobre ella aquella otra exoneración genérica a que se aludió en el dictamen C-037-2017, el cual se reconsidera. Reconsideración que resulta no solo acorde con la derogatoria expresa de la exoneración del impuesto sobre las ventas, sino también con la voluntad del legislador, porque aun pudiéndose afirmar que existe un régimen general y otro especial de exoneraciones, si el legislador dicta una norma derogatoria como la que se discute, el operador debe concluir que quiso dar preferente aplicación a esa última ley, pues de otro modo no tendría sentido su promulgación.

 

Conforme a lo expuesto, la Asamblea de Procuradores es del criterio de que la exoneración del pago del impuesto general sobre las ventas que contenía el artículo 44 de la Ley de Concesión de Obra Pública quedó derogada por voluntad expresa del legislador mediante el numeral 17 inciso l) de la Ley 8114.

 

 

III. LA RECONSIDERACIÓN SURTE EFECTOS A FUTURO.

 

En el presente asunto, la Asamblea de Procuradores ha acordado reconsiderar el dictamen número C-37-2018 del 23 de febrero del 2018, lo que plantea un cambio de criterio en torno a lo concluido en el dictamen reconsiderado; por ello, resulta pertinente señalar el efecto que esta decisión supone.

 

Como primer aspecto, debe señalarse que el ejercicio de la función consultiva permite esclarecer, orientar, ilustrar al organismo consultante sobre aspectos jurídicos. Se trata de una función de determinación y precisión del derecho, tal y como se señaló en el dictamen número C-233-2003:

 

“(…) interesa el hecho de que, a través de los actos consultivos, la atribución de una función consultiva en materia jurídica determina para el órgano consultivo un papel trascendente en la elaboración del Derecho. Un papel que no está referido exclusivamente a la emisión de criterios en relación con la elaboración de leyes y reglamentos, sino que abarca los pronunciamientos sobre cuestiones jurídicas que surgen en relación con el ordenamiento vigente o con situaciones jurídicas que podrían no tener una respuesta clara en dicho ordenamiento. Al dar respuesta a las interrogantes planteadas, el órgano consultivo interpreta el ordenamiento y determina la regla de derecho aplicable pero también la precisa, redefine sus contornos. De allí que con absoluta independencia de que el ordenamiento califique los criterios consultivos como jurisprudencia, doctrinariamente se reconoce que esta función entraña una forma de elaboración de Derecho. Por lo cual el órgano consultivo debe atenerse también a ciertos principios jurídicos y, en particular a aquél sin el cual no puede hablarse de un órgano consultivo: el principio de independencia.

Ciertamente, el órgano consultivo no "crea" ese Derecho. Pero al responder a las consultas que se le presenten y partiendo de que la Administración activa no consulta al órgano consultivo sobre cuestiones jurídicamente irrelevantes (una consulta sobre normas que se presentan como claras permitiría cuestionar si la autoridad administrativa no pretende descargarse de la responsabilidad que le incumbe respecto de la aplicación de dicha norma), se formula una interpretación que va a conducir a que el Derecho se aplique de una determinada manera: conforme la interpretación que de él haga el órgano consultivo. El dictamen no puede sino asignar a la norma su sentido y alcance, de allí la importancia del razonamiento jurídico y por ende, del aporte que al ordenamiento y a su comprensión pueda dar el dictamen. Una labor de interpretación especialmente importante cuando la norma o la situación sobre la que actúa es ambigua, porque allí es claro que en virtud de esa ambigüedad hay una parte de creación (cfr. P, DEVOLVE: "Le Conseil d’Etat français: compétence", Deuxiéme Centenaire du Conseil d’Etat, T. II, p. 839.

Esta participación en la determinación del Derecho se acrecienta cuando se considera que el dictamen se emite, por tesis de principio, por vía general, por lo que puede ser aplicado indefinidamente a diversas situaciones, las cuales regirá. Al interpretar el ordenamiento, se deriva la regla que la Administración debe seguir o a la cual debe ajustar sus actuaciones, actividades, procedimientos. Una regla susceptible de aplicación indefinida en tanto se presenten los supuestos que determinan esa aplicación.

Pero más allá de este efecto propio de los dictámenes de un órgano consultivo, en el caso de la Procuraduría General la Ley Orgánica (N° 6815 de 27 de setiembre de 1982) reconoce que los criterios consultivos se integran al ordenamiento. Conforme el artículo 2 de nuestra Ley Orgánica, los actos consultivos "constituyen" jurisprudencia administrativa. Jurisprudencia que es fuente de Derecho, según el artículo 7 de la Ley General de la Administración Pública. En consecuencia, la función consultiva debe contribuir a dar coherencia, racionalidad y unidad a un orden jurídico orientado hacia la satisfacción del interés general.”

 

            Más adelante, en punto al principio de seguridad jurídica, el mismo dictamen citado señaló:

“(…) Uno de los valores fundamentales que debe satisfacer el ordenamiento es el de la seguridad jurídica. De este principio se ha afirmado que acompaña el desarrollo de la noción "Estado de Derecho" (B, MATHIEU-M, VERPEAUX: Contentieux constitutionnel des droits fondamentaux, LGDJ, 2002, p, p. 703), lo cual no es de extrañar dado el papel que en Filosofía de Derecho se le atribuye.

En términos simples, la seguridad exige que el destinatario de las normas jurídicas pueda saber "a qué atenerse" cuando es confrontado con esas normas. Así:

"La exigencia de seguridad jurídica, sin oponerse a la necesaria modificación del Derecho, comprende la sanción del cambio demasiado brutal o retroactivo de la legislación o bien implica que se acompañe, gracias a medidas transitorias, de la evolución de la legislación. De esa forma, la seguridad jurídica no puede ser concebida como un medio de conducir a la intangibilidad de la norma y de los derechos o situaciones adquiridas" B, MATHIEU-M, VERPEAUX op. cit. p. 706.

Jurídicamente, esa certeza puede lograrse a través de la claridad de la norma y del respeto a los principios de legítima confianza y de irretroactividad: las normas jurídicas deben ser claras, simples, accesibles y previsibles. Todo lo cual contribuye también a la coherencia y uniformidad, esenciales para la consolidación de la jurisprudencia (sobre el peligro que para el principio de irretroactividad implican los cambios bruscos de jurisprudencia, cfr. B, PACTEAU: "La jurisprudencia: une chance de droit administratif", Deuxiéme Centenaire, T. II, p. 480, P, DEVOLVE: "Le Conseil d’Etat francais: compétence", op. cit., p. 860 y ss. y D, LABETOULLE: "L’élaboration du droit: la jurisprudencia", Deuxième Centenaire, op. cit. T. I, p. 524 y "Le juge administratif et la jurisprudencia, T. II, p. 860-861).

En ese sentido, el principio de seguridad jurídica no escapa a la función consultiva. En ejercicio de esa función, la Procuraduría debe velar por el respeto a dicho principio y señalar, en su caso, los factores que pueden ser causa de inseguridad jurídica. Pero, obligada a garantizar dicho principio por la Administración, debe asegurar también su consecución a través de la actividad consultiva que desempeña. Su desempeño no puede constituirse en una fuente de inseguridad. Aspecto que debe ser tomado en cuenta particularmente cuando se modifica la interpretación jurídica; ergo, cuando se pueda estar ante un cambio de jurisprudencia. No obstante, es de admitir que el riesgo de inseguridad puede derivar sea del razonamiento jurídico propiamente dicho, sea porque la aplicación del acto consultivo conduzca en vía administrativa a una situación de inseguridad; la obligación de aplicarlo induciría a la Administración a incurrir en actuaciones que podrían lesionar tal seguridad.”

 

Precisamente, para salvaguardar el principio de seguridad jurídica, la jurisprudencia administrativa emanada de este Órgano Consultivo ha establecido, como tesis de principio, que sus dictámenes rigen hacia el futuro, particularmente cuando se modifica la interpretación jurídica de las normas; ergo, cuando se pueda estar ante un cambio sustancial de su jurisprudencia administrativa.

 

Sobre el particular, en el dictamen número C-229-2018 de 12 de setiembre de 2018 afirmamos:

 

“No obstante, a modo de excepción calificada de aquella regla de eficacia retroactiva, por razones evidentes de seguridad jurídica y por respeto de los principios de confianza legítima e irretroactividad de los que no escapa la función consultiva, bajo el entendido de que las situaciones y relaciones jurídicas se rigen conforme a las reglas vigentes al momento de constituirse esos vínculos, en virtud de la certeza que debe imperar en el ordenamiento jurídico, de modo que los administrados puedan saber a qué atenerse en las relaciones con el Poder Público, hemos admitido que cuando se modifica sustancialmente la interpretación jurídica anteriormente dada, y en consecuencia, cuando se está ante un cambio de jurisprudencia administrativa, nuestros dictámenes o bien nuestra jurisprudencia administrativa no pueden regir sino para el futuro. Reconociendo entonces que, al margen de la vinculación que pueda producir la doctrina administrativa derivada de nuestros dictámenes en un momento determinado, no existe jurisprudencia retroactiva.”

 

En el presente caso, estamos ante un cambio en el criterio sostenido por este Órgano Consultivo, al estimarse que resulta procedente la reconsideración formulada respecto del dictamen número C-37-2018, por lo que, a efectos de salvaguardar el principio de seguridad jurídica y para evitar que el dictamen de la Procuraduría pueda generar un problema de inseguridad jurídica, porque  la interpretación en él presente implique un cambio sustancial en la forma de actuación administrativa o en el reconocimiento de ciertas situaciones jurídicas, la Asamblea de Procuradores es del criterio que el presente dictamen debe regir hacia el futuro.

 

IV. CONCLUSION.

           

Con fundamento en lo expuesto, la Asamblea de Procuradores efectuada el pasado 25 de noviembre, acordó reconsiderar por el fondo el dictamen C-037-2018 de 23 de febrero del 2018, en el sentido de que la exoneración respecto del impuesto sobre las ventas contenida en el texto original del numeral 44 de la Ley de Concesión de Obra Pública fue derogada expresamente por el numeral 17 inciso l) de la Ley No. 8114.

 

A efectos de salvaguardar el principio de seguridad jurídica y en la medida en que el presente dictamen puede generar un problema de inseguridad jurídica, porque la interpretación en él expuesta implique un cambio sustancial en la forma de actuación administrativa o en el reconocimiento de ciertas situaciones jurídicas, la Asamblea de Procuradores es del criterio que este dictamen debe regir hacia el futuro.

 

Atentamente,

 

 

 

 

                                                                       Magda Inés Rojas Chaves

                                                                       Procuradora General Adjunta